Temat interpretacji

Czy w związku z posiadaniem udziałów w X, w stosunku do Wnioskodawcy znajduje zastosowanie przepis art. 24a ust. 1, ust. 13 i ust. 14 w związku z ust. 16 oraz ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z póź. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2016 r. (data wpływu 1 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 6 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 24a ustawy - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 24a ustawy.

W ww. wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

A (dalej: Wnioskodawca) jest udziałowcem spółki z siedzibą w Luksemburgu (dalej: X). Wnioskodawca posiada przez okres nie krótszy niż 30 dni, co najmniej 25% udziałów w kapitale X. Zgodnie z wpisem do rejestru spółek mających siedzibę w Luksemburgu, X prowadzi w Luksemburgu działalność od 2007 r. X jest rezydentem podatkowym w Luksemburgu i podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

X uzyskuje dochody przede wszystkim w postaci dywidend z tytułu udziału w zyskach innych spółek (około 90% sumy rocznych przychodów), których udziały lub akcje należą do X. Dywidendy te, zgodnie z dyrektywą Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.), są zwolnione z opodatkowania. W przypadku dywidend wypłacanych na rzecz X przez spółki, w których X posiada udziały lub akcje, mających siedzibę na terytorium Polski, zastosowanie znajduje zwolnienie tych dywidend z podatku dochodowego wynikające z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Ponadto na przychody X składają się także odsetki od objętych obligacji wyemitowanych przez podmioty prywatne - obligacje komercyjne (około 10% sumy rocznych przychodów) oraz przychody z tytułu oprocentowania od posiadanych środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach i lokatach bankowych i odsetek od udzielonych przez X pożyczek pieniężnych (mniej niż 1% sumy rocznych przychodów). Odsetki osiągane przez X z tytułu obligacji, pożyczek pieniężnych oraz rachunków i lokat bankowych są opodatkowane w Luksemburgu stawką podatku dochodowego powyżej 20%.

Dla celów prowadzenia działalności X posiada w Luksemburgu na podstawie umowy cywilnoprawnej własne biuro, które jest w pełni wyposażone i przystosowane do prowadzenia działalności (meble biurowe, sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne, dostęp do sieci internetowej [konto poczty elektronicznej], przybory biurowe, własny numer telefonu, itp.). X zatrudnia pracownika odpowiedzialnego za prowadzenie biura oraz jego obsługę, w tym prowadzenie dokumentacji X związanej z nadzorem właścicielskim i relacjami z udziałowcami oraz pieczę nad bieżącymi finansowymi rozliczeniami X, co jest wystarczające do należytego prowadzenia działalności X w obecnym zakresie. W ramach prowadzonej działalności korzysta również z lokalnych podwykonawców, np. w zakresie zlecania badania skonsolidowanych sprawozdań finansowych. X nie wyklucza jednak, że w przypadku rozszerzania prowadzonej działalności będzie zwiększał posiadane zatrudnienie. W Luksemburgu działa również zarząd X, który obraduje tam na posiedzeniach zarządu, na których to posiedzeniach dyskutowane są bieżące kwestie działalności X i podejmowane są uchwały oraz inne decyzje dotyczące tej działalności, a z posiedzeń tych sporządzana jest odpowiednia dokumentacja (protokoły, uchwały).

Wnioskodawca wskazuje, że X samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (głównie działalność inwestycyjna i zarządzanie posiadanymi aktywami).

Pomiędzy X a Wnioskodawcą nie zostały zawarte porozumienia, które byłyby niezgodne z rzeczywistością gospodarczą oraz niemające uzasadnienia gospodarczego, bądź też będące w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi X.

Wnioskodawca nie posiada udziałów i akcji w innych spółkach mających siedzibę poza granicami Polski.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 6 października 2016 r.) Wnioskodawca wskazuje, że zarejestrowanie X w Luksemburgu wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego X faktycznie wykonuje czynności stanowiące działalność gospodarczą. Przedsiębiorstwo X jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, na który składają się m.in. (i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo X, (ii) własność ruchomości służących prowadzeniu działalności, (iii) prawa wynikające z umów najmu nieruchomości umowy związane z korzystaniem z mediów w wynajmowanej nieruchomości; (iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne (wynikające między innymi z posiadania przez spółkę pakietów akcji i udziałów, wierzytelności z tytułu zawartych umów pożyczki oraz objęcia obligacji, środków pieniężnych z tytułu otrzymanych dywidend), (v) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto X zatrudnia pracownika oraz jest stroną umów z podmiotami zewnętrznymi zapewniającymi sprawne i należyte jego funkcjonowanie (np. w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych).

X faktycznie prowadzi działalność w Luksemburgu osiągając znaczące dochody w stosunku do kosztów jego bieżącego funkcjonowania. Prowadzenie przez X działalności w Luksemburgu jest uzasadnione ekonomicznie.

Zakres i rodzaje działalności prowadzonej przez X w zakresie przede wszystkim działalności inwestycyjno-pożyczkowej (m.in. posiadanie pakietów akcji i udziałów, obligacji, udzielanie pożyczek) stanowią, że obecna posiadana infrastruktura biurowa oraz zatrudniony personel, są w zupełności wystarczające do prowadzenia działalności w obecnym rozmiarze zapewniając odpowiednią współmierność pomiędzy zasobem lokalowo-osobowym X, a prowadzoną przez niego działalnością.

W przypadku, gdyby w przyszłości X rozszerzył znacząco swoją działalność, X nie wyklucza powiększenia obecnie posiadanego biura oraz liczby personelu biurowego dążąc do zapewnienia współmierności pomiędzy posiadanym lokalem, personelem i wyposażeniem a zakresem prowadzonej działalności.

Umowy i porozumienia zawarte przez X do chwili obecnej, jak i te, które będą zawierane w przyszłości są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze oraz nie są w żadnym razie sprzeczne z interesami gospodarczymi X. X dokonuje inwestycji w aktywa, z którymi wiąże się możliwość uzyskania w przyszłości korzyści finansowych i zarządza posiadanym majątkiem we własnym interesie, realizując własne cele gospodarcze.

Przy wykonywaniu swoich podstawowych funkcji gospodarczych X korzysta z zasobów własnych opisanych w niniejszym wniosku (m.in. lokal biurowy, wyposażenie biurowe, umowy zapewniające dostęp do usług komunikacyjnych, personel biurowy zatrudniony przez X). Wszystkie decyzje dotyczące prowadzonej działalności X, które są w gestii Zarządu X, podejmowane są przez Zarząd X na posiedzeniach Zarządu, które z kolei odbywają się w sposób regularny w Luxemburgu, w siedzibie X, z fizycznym udziałem członków Zarządu.

W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie.

Czy w związku z posiadaniem udziałów w X, w stosunku do Wnioskodawcy znajduje zastosowanie przepis art. 24a ust. 1, ust. 13 i ust. 14 w związku z ust. 16 oraz ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

W ocenie Wnioskodawcy, przepis art. 24a ust. 16 w zw. z ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje w stosunku do niego zastosowanie, a to z uwagi na prowadzenie przez X w miejscu siedziby rzeczywistej działalności gospodarczej. W związku z powyższym Wnioskodawca nie ma w szczególności obowiązku prowadzenia rejestru zagranicznych spółek ani ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych zaistniałych w zagranicznych spółkach kontrolowanych, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do określenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m (ewidencja rachunkowa zdarzeń gospodarczych), a w konsekwencji opodatkowania dochodów osiąganych przez X w proporcji do udziału przypadającego na Wnioskodawcę.

Stosownie do art. 24a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zagraniczną spółką kontrolowaną jest między innymi osoba prawna spełniająca łącznie następujące warunki:

1. w spółce tej (np. osobie prawnej) podatnik mający siedzibę na terytorium Polski, posiada nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 30 dni, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących lub 25% udziałów związanych z prawem do uczestnictwa w zyskach;
2. co najmniej 50% przychodów tej spółki (zagranicznej spółki) osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 6, pochodzi z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, przychodów ze zbycia udziałów (akcji), wierzytelności, odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, poręczeń i gwarancji, a także przychodów z praw autorskich, praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, a także zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych;
3. co najmniej jeden rodzaj przychodów, o których mowa w lit. b powyżej, uzyskiwanych przez tę spółkę (zagraniczną spółkę kontrolowaną), podlega w państwie jej siedziby (np. Luksemburgu) lub zarządu opodatkowaniu według stawki podatku dochodowego obowiązującej w tym państwie niższej o co najmniej 25% od stawki obowiązującej w Polsce lub zwolnieniu lub wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym w tym państwie, chyba że przychody te podlegają zwolnieniu od opodatkowania w państwie siedziby lub zarządu spółki je otrzymującej na podstawie przepisów dyrektywy Rady 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz. Urz. UE L 345 z 29.12.2011, str. 8, z późn. zm.).

Mając na względzie powyższe oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy X nie posiada statusu zagranicznej spółki kontrolowanej z uwagi na brak spełnienia przesłanki określonej w pkt 3 lit c) w art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niezależnie jednak od kwestii braku spełnienia przez X przesłanki z art. 24a ust. 3 pkt 3 lit c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, X spełnia także warunek wyłączający zastosowanie wobec Wnioskodawcy przepisów art. 24a ust. 1, ust. 13 i 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczący prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej w miejscu siedziby, przewidziany w art. 24a ust. 16 w związku z ust. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawa w art. 24a ust. 13 przewiduje, iż w przypadku podatnika, który przez okres dłuższy niż 30 dni, posiada w zagranicznej spółce co najmniej 25% udziałów w kapitale lub 25% praw głosu w organach kontrolnych lub stanowiących 25% udziałów związanych z prawem uczestnictwa w zyskach, ma obowiązek prowadzenia rejestru zagranicznych spółek oraz ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych. Jakkolwiek przesłanka dotycząca posiadania określonej ilości udziałów w kapitale X jest spełniona, to jednak Wnioskodawca nie będzie obowiązany do prowadzenia rejestru zagranicznych spółek ani ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych, o których mowa w art. 24 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na prowadzenie przez X rzeczywistej działalności gospodarczej w Luksemburgu. Przesłanka wyłączająca powyższe obowiązki przewidziana została w art. 24a ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do powołanej regulacji, nie stosuje się przepisów dotyczących opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej, obowiązku prowadzenia rejestru zagranicznych spółek oraz ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych, jeżeli zagraniczna spółka kontrolowana, podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzi w tym państwie rzeczywistą działalność gospodarczą.

Wskazać przy tym należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje definicji pojęcia rzeczywistej działalności gospodarczej, jednak w ust. 18 wskazuje katalog otwarty czynności/zdarzeń, które należy brać pod uwagę przy ocenie, czy określona spółka taką działalność rzeczywiście prowadzi. Zgodnie z przywołanym przepisem, należy w szczególności wziąć pod uwagę czy:

1. zarejestrowanie zagranicznej spółki kontrolowanej wiąże się z istnieniem przedsiębiorstwa, w ramach którego ta spółka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w tym w szczególności, czy spółka ta posiada lokal, wykwalifikowany personel oraz wyposażenie wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej;
2. zagraniczna spółka kontrolowana nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;
3. istnieje współmierność między zakresem działalności prowadzonej przez zagraniczną spółkę kontrolowaną, a faktycznie posiadanym przez tę spółkę lokalem, personelem lub wyposażeniem;
4. zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i nie są w sposób oczywisty sprzeczne z ogólnymi interesami gospodarczymi tej spółki;
5. zagraniczna spółka kontrolowana samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnych na miejscu osób zarządzających.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż X prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w Luksemburgu w efekcie czego Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia rejestru zagranicznych spółek ani ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych. Wskazać bowiem należy, iż X posiada siedzibę w Luksemburgu od 2007 r. W miejscu siedziby X działa zarząd, tam odbywają się posiedzenia zarządu i są podejmowane decyzje istotne z punktu widzenia działalności X. Dodatkowo, X posiada infrastrukturę techniczną i osobową umożliwiającą efektywne prowadzenie działalności w Luksemburgu tj. na podstawie umowy cywilnoprawnej posiada tytuł do lokalu biurowego, który jest w pełni przystosowany do prowadzenia działalności (meble biurowe, sprzęt komputerowy i urządzenia peryferyjne, dostęp do sieci internetowej, przybory biurowe itp.). X zatrudnia pracownika odpowiedzialnego za obsługę spółki, w tym za prowadzenie dokumentacji X związanej z nadzorem właścicielskim i relacjami z udziałowcami oraz pieczę nad bieżącymi finansowymi rozliczeniami X. W zakresie jego obowiązków leży także przygotowywanie dokumentów na posiedzenia Zarządu X. Z uwagi na strukturę przychodów X, istniejące w nim zatrudnienie oraz sposób zorganizowania X, w opinii Wnioskodawcy jest wystarczające i zapewnia od strony formalnej jego należyte i właściwe funkcjonowanie. W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na rodzaj obecnie prowadzonej działalności, tj. przede wszystkim szeroko rozumianą działalność inwestycyjną i pożyczkową, istnieje współmierność pomiędzy zakresem działalności prowadzonej przez X, a faktycznie posiadanym przez X lokalem, jego wyposażeniem, personelem oraz ogólnym funkcjonowaniem X, w tym zarządu X. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że obecnie główną działalnością X jest działalność inwestycyjna i zarządzanie posiadanymi aktywami, którą to działalność prowadzi samodzielnie przy wykorzystaniu opisanym wyżej zasobów własnych.

Wnioskodawca wskazuje, iż podobny pogląd odnośnie rzeczywistego prowadzenia działalności został zaprezentowany w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który uznał za prowadzenie rzeczywistej działalności przez spółkę maltańską, która wskazała, iż posiada (...) stałą siedzibę na terytorium Malty, w której to Spółce Maltańskiej przez jej zarząd na Malcie podejmowane są obecnie i będą w przyszłości podejmowane istotne z punktu widzenia działalności Spółki Maltańskiej decyzje. Spółka Maltańska posiada i będzie posiadać tytuł prawny do lokalu na terytorium Malty jako posiadacz zależny. W lokalu tym mieści się i będzie się mieścić jej siedziba oraz są obecnie i będą w przyszłości podejmowane strategiczne decyzje udziałowców. Lokal na podstawie umów cywilnoprawnych jest i będzie wyposażony w infrastrukturę biurową, tj. biurko, krzesła, regał, szafkę, komputer służbowy, sprzęt peryferyjny typu drukarka i myszka, przybory pisarskie, porty telefoniczne. Wykorzystanie lokalu do prowadzonej działalności gospodarczej umożliwiają również podpięte linie telefoniczne oraz istniejący dostęp do sieci Internet. Spółka Maltańska będzie posiadała własną stronę internetową, która będzie główną platformą informacyjną służącą do promocji działalności spółki. Spółka Maltańska rozważa podjęcie w przyszłości działalności w zakresie doradztwa biznesowego w zakresie własności intelektualnej. Spółka będzie podejmowała w przyszłości działania zmierzające do znalezienia podmiotów z Unii Europejskiej, które będą zainteresowane licencjonowaniem Znaków Towarowych spółki. Spółka Maltańska korzysta i będzie korzystać na zasadzie umowy outsourcingowej z pracownika na terytorium Malty, który wykonuje i będzie wykonywał czynności administracyjne w jej siedzibie. (interpretacja indywidualna wydana 2 listopada 2015 r. wydana przez Dyrektora IS w Katowicach IBPB-1-3/4510-370/15/MO).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż X jest podmiotem prowadzącym w Luksemburgu rzeczywistą działalność gospodarczą, co stosownie do przepisu art. 24a ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przesłankę wyłączającą obowiązek Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej, prowadzenia rejestru zagranicznych spółek oraz ewidencji rachunkowej zdarzeń gospodarczych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanej interpretacji indywidualnej, wskazać należy również, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi. Nie jest natomiast wiążąca dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy