Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału spółki przez wydzielenie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z 29 maja 2015 r. (data wpływu 9 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału spółki przez wydzielenie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z 31 lipca 2015 r. (data wpływu 7 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej zamiennie: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Zakres prowadzonej działalności obejmuje dwie sfery: podstawową produkcyjno-handlową i dodatkową związaną z udostępnieniem posiadanych przez Spółkę nieruchomości.

W ramach działalności podstawowej, Wnioskodawca prowadzi sprzedaż tonerów i kaset do drukarek pochodzących z własnej produkcji oraz odsprzedaje towary służące szeroko pojętej eksploatacji sprzętu komputerowego. Działalność w powyższym zakresie Spółka rozpoczęła w 1991 r. i kontynuuje do dnia dzisiejszego, działając na obszarze całej Polski. Długoletnie doświadczenie oraz fakt, że wyroby i usługi Spółki są projektowane, wytwarzane, dostarczane i objęte serwisem zgodnie z wdrożonym Systemem Zarządzania Jakością opartym na normie ISO 9001:2008 oraz ISO 14001:2004 spowodowały, że jest ona w czołówce firm zajmujących się zaopatrzeniem w zakresie nowoczesnej techniki biurowej na rynku polskim. Dla celów działalności produkcyjnej, Spółka zatrudnia obecnie około 40 pracowników na stanowiskach stałych. Całość zadań w powyższym zakresie prowadzona jest przy wykorzystaniu nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy, w której zlokalizowane są również pomieszczenia biurowe niezbędne dla realizowania czynności biurowych, administracyjnych i zarządczych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Działalność dodatkową Wnioskodawca prowadzi w związku z faktem posiadania dwóch odrębnych i znajdujących się w innym miejscu nieruchomości zabudowanych. Z uwagi na ich dogodną lokalizację Zarząd postanowił przeznaczyć je do wynajmu na rzecz podmiotów trzecich na cele związane z działalnością gospodarczą. W stanie obecnym zdecydowana większość pomieszczeń jest wynajmowana jako pomieszczenia magazynowe i biurowe. Na wynajem pozostałych pomieszczeń, Spółka aktywnie szuka zainteresowanych, korzystając w tym zakresie z usług zewnętrznej firmy na podstawie zawartej z nią umowy pośrednictwa wynajmu nieruchomości.

W stanie obecnym, podział na omawiane rodzaje działalności ma charakter funkcjonalny i jest odpowiednio odzwierciedlony w strukturze organizacyjnej Spółki oraz w jej ewidencji rachunkowej.

Podział funkcjonalny ustanowiony jest poprzez realizację odrębnych zadań gospodarczych działalności produkcyjno-handlowej jako podstawowej i działalności w zakresie udostępnienia nieruchomości jako działalności dodatkowej. W ramach struktury organizacyjnej wyodrębnione są dwa piony główne podległe bezpośrednio Zarządowi Spółki: Pion Działalności Podstawowej, składający się z Pionu Produkcji oraz Pionu Księgowości i Administracji oraz Pion Najmu Nieruchomości. Każdy z tych działów posiada wewnętrzną strukturę funkcjonalną wraz z podziałem zadań i obowiązków dla każdej z jednostek organizacyjnych.

Wyodrębnienie ewidencji rachunkowej realizowane jest przede wszystkim w systemie finansowo-księgowym poprzez odpowiedni podział kont księgowych w zakresie aktywów i zobowiązań przyporządkowanych do Pionu Produkcji i Pionu Najmu Nieruchomości (aktywa trwałe, należności, zobowiązania, rozliczenia międzyokresowe) oraz przychodów i kosztów. Z uwagi na to, że działalność podstawowa w zakresie produkcji oraz działalność dodatkowa w zakresie wynajmu nieruchomości realizowane są w odrębnych lokalizacjach oraz istotnie się od siebie różnią pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów (głównie nieruchomości), ponoszonych kosztów oraz ryzyka gospodarczego, udziałowcy Spółki podjęli decyzję o prawnym oddzieleniu od siebie tych działalności, tak aby w przyszłości były one wykonywane przez odrębne spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W tym celu planowane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału działalność dodatkowa w zakresie wynajmu wraz z niezbędnymi aktywami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki nowo zawiązanej (dalej: nowa spółka). Z kolei działalność podstawowa będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez Spółkę.

Wskutek podziału Spółki przez wydzielenie, do nowej spółki zostaną przeniesione składniki majątkowe tworzące obecnie Pion Najmu Nieruchomości w Spółce, tj. aktywa funkcjonalnie związane z działalnością dodatkową wykonywaną przez ten dział, w tym:

• nieruchomości należące do Spółki i wynajmowane podmiotom trzecim (bez nieruchomości wykorzystywanej na potrzeby działalności podstawowej i administracji Spółki),
• środki na wyodrębnionym rachunku bankowym Pionu Najmu Nieruchomości,
• należności od najemców,
• niskocenne elementy wyposażenia związane z nieruchomościami administrowanymi przez Pion Najmu Nieruchomości.

Powyższe składniki aktywów i pasywów są obecnie wyodrębnione w ramach ewidencji rachunkowej Spółki, w której jednostka prowadzi odrębne konta analityczne dla przyporządkowanych dla Pionu Najmu Nieruchomości:

• środków trwałych, w tym nieruchomości zespół kont 040 prowadzony w podziale na poszczególne grupy środków trwałych,
• umorzenia środków trwałych, w tym nieruchomości zespół kont 084 prowadzony w podziale na poszczególne grupy środków trwałych,
• środków pieniężnych konto rachunku bankowego nr 164,
• należności od najemców zespół kont 200-27-XXX w podziale na konta analityczne słownikowe dla każdego z najemców,
• zobowiązania wobec dostawców zespół kont 200-02-9XXX w podziale na konta analityczne słownikowe dla każdego z dostawców.

Dodatkowo Spółka wyodrębniła w ewidencji księgowej odpowiednie konta wynikowe:

• 780 Przychody operacyjne Najem,
• 785 Koszty operacyjne Najem z dodatkowym podziałem na rodzaje kosztów.

Przyjęte zasady ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z prowadzoną działalnością pozwalają na ocenę efektywności działalności Pionu Najmu Nieruchomości i możliwość podejmowania decyzji związanych z zarządzaniem tą sferą działalności Spółki. Takie podejście podyktowane jest traktowaniem Pionu Najmu Nieruchomości jako ośrodka odpowiedzialności (przychodowej i kosztowej) oraz potwierdza fakt wyodrębnienia finansowego Pionu Najmu Nieruchomości.

Na skutek podziału przez wydzielenie, nowa spółka przejmie także prawa i zobowiązania wynikające z umów najmu nieruchomości Spółki, umowy z firmą zewnętrzną zajmującą się administracją i utrzymaniem nieruchomości związanych z Pionem Najmu Nieruchomości oraz umowy z pośrednikiem w zakresie pozyskiwania najemców nieruchomości.

Na skutek podziału, Spółka będzie funkcjonować dalej w zakresie swojej działalności podstawowej produkcyjno-handlowej. Składniki majątku i zobowiązań przyporządkowane funkcjonalnie i organizacyjnie do Pionu Najmu Nieruchomości nie są związane z działalnością podstawową Spółki i ich wydzielenie nie wpłynie na możliwość jej kontynuowania. W szczególności w Spółce pozostaną takie składniki aktywów i zobowiązań jak:

• nieruchomość wykorzystywana na cele produkcyjne i administracyjno-biurowe,
• należności i zobowiązania związane z realizacją podstawowej działalności produkcyjno-handlowej,
• środki pieniężne na rachunkach bieżących, na które wpływają należności związane z podstawową działalnością i z których regulowane są zobowiązania związane z działalnością podstawową,
• kredyty bankowe zaciągnięte w związku z bieżącą działalnością operacyjną,
• rozliczenia międzyokresowe,
• należności i zobowiązania publicznoprawne, wobec pracowników oraz inne, związane pośrednio z prowadzoną działalnością.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych w obszarze tych składników odbywa się w systemie rachunkowości na kontach analitycznych i syntetycznych, które nie zostały przypisane do Pionu Najmu Nieruchomości.

Spółka zachowa również wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów niezbędnych do realizacji działalności podstawowej, w tym w szczególności umowy o pracę z pracownikami na stanowiskach bezpośrednio produkcyjnych, handlowych, administracyjnych. W posiadaniu Spółki będą nadal licencje i pozwolenia umożliwiające prowadzenie dotychczasowej działalności.

W związku z powyższym uznać należy, że działalność Spółki po dokonaniu podziału, realizowana będzie nadal w zakresie podstawowym, tj. takim, dla którego Spółka została przez udziałowców zawiązana. Podział przez wydzielenie Pionu Najmu Nieruchomości wraz ze wskazanymi powyżej składnikami majątku i zobowiązań, nie wpłynie na możliwość prowadzenia działalności produkcyjno-handlowej przez Spółkę i będzie ona kontynuowana w formie niezależnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Podsumowując, w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy, nastąpi wydzielenie ze Spółki na mocy przepisów art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych Pionu Najmu Nieruchomości, który funkcjonalnie realizuje obecnie zadania związane z utrzymaniem i udostępnianiem podmiotom trzecim dwóch nieruchomości należących do Spółki i przeznaczonych na wynajem, stanowiąc w strukturze organizacyjnej odrębny Pion podległy bezpośrednio Zarządowi Spółki, który posiada bezpośrednio przypisane dla realizacji swoich zadań aktywa i zobowiązania, co znajduje dodatkowo dokładne odzwierciedlenie w ewidencji rachunkowej Spółki. Pion Najmu Nieruchomości stanie się z mocy prawa nową spółką kapitałową, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania przyporządkowane do Pionu Najmu Nieruchomości a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem, co szczegółowo opisane będzie w planie podziału (art. 534 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Spółka, po dokonaniu podziału, będzie funkcjonować nadal w obszarze działalności podstawowej, tj. produkcyjno-handlowej dysponując składnikami majątkowymi, zobowiązaniami oraz kapitałem niematerialnym, które służą tej działalności zarówno w sposób bezpośredni (np. aktywa produkcyjne, osoby zatrudnione na stanowiskach produkcyjnych), jak i pośredni (np. pomieszczenia biurowe, osoby zatrudnione na stanowiskach administracyjnych).

Ponadto w piśmie uzupełniającym z 31 lipca 2015 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, wyjaśniono, co następuje:

1.

Czy wyodrębniona część przedsiębiorstwa (Pion Najmu Nieruchomości) obejmować będzie także czynnik ludzki (pracowników)...

Wyodrębniona ze Spółki w wyniku planowanego podziału przez wydzielenie część przedsiębiorstwa Pion Najmu Nieruchomości obejmować będzie czynnik ludzki. Nie będzie on jednak odzwierciedlony, jak wskazano w pytaniu, w postaci przejęcia pracowników (umów z pracownikami). Powyższe wynika ze specyfiki części działalności polegającej na wynajmie oraz sposobu jej funkcjonowania w toku bieżącej działalności Spółki. W ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa, do Pionu Najmu Nieruchomości nie są przypisani pracownicy zatrudnieni w Spółce. Komórki organizacyjne składające się na ten dział w strukturze obejmują wyłącznie zewnętrzne firmy w postaci przedsiębiorcy, z którym Spółkę łączy umowa w zakresie administracji i utrzymania wynajmowanych nieruchomości oraz przedsiębiorcy pośrednika, z którym zawarta umowa dotyczy usług pośrednictwa w zakresie poszukiwania i zawierania umów z najemcami posiadanych przez Spółkę i przeznaczonych do wynajmu nieruchomości wchodzących w skład Pionu Najmu Nieruchomości. Wnioskodawca zaznacza, że wskazał powyższy fakt w ramach wniosku o wydanie interpretacji.

Przyjęty przez Spółkę i realizowany obecnie sposób funkcjonowania Pionu Najmu Nieruchomości wynika ze specyfiki działalności polegającej na wynajmie oraz podejścia do zarządzania kosztami generowanymi przez ten dział. Stwierdzić bowiem należy, że działalność polegająca na wynajmie nieruchomości związana jest ściśle z samym faktem posiadania nieruchomości aktywów trwałych. Dla możliwości jej funkcjonowania nie jest niezbędny czynnik ludzki w postaci zatrudnienia kadry pracowniczej. Element ten występuje jednak w postaci osób realizujących swoje funkcje działających z ramienia firm, z którymi zawarto wspomniane umowy w zakresie szeroko rozumianej administracji nieruchomościami oraz pośrednictwa w ich wynajmie. W ramach dotychczasowej działalności Wnioskodawcy, w tym w szczególności wyodrębnionego w strukturze Pionu Najmu Nieruchomości, takie podejście do organizacji i funkcjonowania tego działu spełnia zamierzone przez zarządzających zadania. W ramach dalszej działalności Pionu Najmu Nieruchomości (po planowanym podziale) jako odrębnej spółki kapitałowej, również nie jest planowane zatrudnienie pracowników. W zakresie swojej działalności, Nowa Spółka korzystać będzie z usług podwykonawców, co wynika z obecnego modelu funkcjonowania oraz przyjętej strategii w zakresie zarządzania kosztami realizacji zadań gospodarczych przez wyodrębnioną część przedsiębiorstwa w postaci Pionu Najmu Nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca uzupełnia, że wyodrębniona w postaci Pionu Najmu Nieruchomości część przedsiębiorstwa obejmować będzie czynnik ludzki w postaci osób realizujących zadania z ramienia przedsiębiorców, z którymi zawarto umowy w zakresie administracji i zarządzania nieruchomościami oraz pośrednictwa w wynajmie nieruchomości. Wyodrębniana część nie będzie jednak obejmować umów z pracownikami Spółki, ponieważ obecnie żadna z zatrudnionych w Spółce osób nie wykonuje zadań wyłącznie na rzecz Pionu Najmu Nieruchomości, co przejawia się również w postaci struktury organizacyjnej Spółki, w której żaden z pracowników nie jest przypisany jako jednostka organizacyjna do wyodrębnionego w strukturze Pionu Najmu Nieruchomości.

2.

Czy opisany we wniosku przedmiot wydzielenia do Nowej Spółki zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie (tj. bez udziału pozostałych struktur Spółki) realizujące zadania gospodarcze...

Wnioskodawca uzupełnia, że opisany we wniosku przedmiot wydzielenia do Nowej Spółki zostanie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie (tj. bez udziału pozostałych struktur Spółki) realizujące zadania gospodarcze. Jak wskazano w złożonym wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego: w związku z planowanym podziałem Wnioskodawcy, nastąpi wydzielenie ze Spółki na mocy przepisów art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych Pionu Najmu Nieruchomości, który funkcjonalnie realizuje obecnie zadania związane z utrzymaniem i udostępnianiem podmiotom trzecim dwóch nieruchomości należących do Spółki i przeznaczonych na wynajem, stanowiąc w strukturze organizacyjnej odrębny Pion podległy bezpośrednio Zarządowi Spółki, który posiada bezpośrednio przypisane dla realizacji swoich zadań aktywa i zobowiązania, co znajduje dodatkowo dokładne odzwierciedlenie w ewidencji rachunkowej Spółki. Powyższe oznacza, że warunek wyodrębnienia Pionu Najmu Nieruchomości na płaszczyźnie funkcjonalnej będzie spełniony. Pion Najmu Nieruchomości, który zostanie wydzielony do Nowej Spółki obejmować będzie wszystkie aktywa i zobowiązania przypisane funkcjonalnie do struktury tego działu, w szczególności środki trwałe, środki pieniężne, zobowiązania i należności oraz zawarte umowy z najemcami oraz zewnętrznymi usługodawcami. Wszystkie te elementy zestawione razem w formie odrębnie działającej i posiadającej odrębny zarząd spółki kapitałowej, umożliwiają samodzielne funkcjonowanie i realizowanie odrębnych zadań gospodarczych w postaci prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości.

Podsumowując, Wnioskodawca podkreśla, że wydzielany ze Spółki Pion Najmu Nieruchomości jest i będzie wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej (tj. bez udziału innych struktur Spółki) realizującej odrębne zadania gospodarcze.

3.

Czy przedmiotem przeniesienia będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności a także pracownicy tej części przedsiębiorstwa...

Wnioskodawca uzupełnia, iż przedmiotem przeniesienia będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym wszystkie zobowiązania i należności, a także element ludzki związany z jego funkcjonowaniem w postaci osób realizujących zadania z ramienia zewnętrznych przedsiębiorców, z którymi zawarto umowy w zakresie utrzymania i zarządzania nieruchomości oraz pośrednictwa w ich wynajmie.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższy fakt wskazał również w ramach podsumowania złożonego wniosku o wydanie interpretacji poprzez stwierdzenie:

Pion Najmu Nieruchomości stanie się z mocy prawa nową spółką kapitałową, na którą zostaną przeniesione wszelkie składniki majątkowe i zobowiązania przyporządkowane do Pionu Najmu Nieruchomości a także wszelkie prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z jego funkcjonowaniem. Fakt nie przeniesienia pracowników Wnioskodawcy do Nowej Spółki wynika z braku ich bezpośredniego przypisania do funkcjonowania Pionu Najmu Nieruchomości obecnie, co zostało szczegółowo opisane w ramach odpowiedzi na pytanie nr 1 w ramach niniejszego uzupełnienia do wniosku o wydanie interpretacji.

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, iż przedmiotem przeniesienia będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa, w tym w szczególności wszystkie aktywa i zobowiązania oraz prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów, które są bezpośrednio związane z wyodrębnianą w postaci Pionu Najmu Nieruchomości części przedsiębiorstwa, i które umożliwią w przyszłości samodzielne funkcjonowanie nowo zawiązanej w wyniku podziału spółki kapitałowej jako podmiotu prowadzącego działalność polegającą na wynajmie nieruchomości dla podmiotów trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Najmu Nieruchomości Spółki będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. Nr 851 z późn. zm.), zwanej dalej: ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Działalności Podstawowej (czyli dział, który pozostanie i nadal będzie realizował swoje zadania w Spółce po dokonaniu jej podziału) będzie uznany dla celów ustalania skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
3. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki i związane z nim przeniesienie na Nową Spółkę zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Najmu Nieruchomości spowoduje konieczność rozpoznania przez Spółkę przychodów podatkowych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion Najmu Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powyższe powoduje zarazem, że zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania.

Kluczowymi aspektami dla stwierdzenia spełnienia wymogów uznania Pionu Najmu Nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest potwierdzenie wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzących w jego skład pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

W pierwszej kolejności odnieść należy się do kwestii organizacyjnych odzwierciedlonych w strukturze organizacyjnej. Powyższe oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp. Stanowisko powyższe zostało również wskazane w interpretacjach indywidualnych Ministerstwa Finansów (m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB1/415-858/09-4/AM) oraz z 14 maja 2014 r. (sygn. IPPP2/443-147/14-4/KOM); Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2012 r. (sygn. IBPB2/423-1186/11/MO).

Zwraca się tutaj także uwagę na fakt formalnego ugruntowania struktury organizacyjnej, tzn. że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Spółka dokonała wyodrębnienia organizacyjnego w swojej strukturze zespołu składników materialnych i niematerialnych w postaci Pionu Najmu Nieruchomości, a wyodrębnienie to zostało dokonane na podstawie Uchwały Zarządu. W ramach tego podziału przypisano do Pionu Najmu Nieruchomości związane z realizacją jego zadań aktywa materialne (np. nieruchomości, należności, środki pieniężne) i niematerialne (np. wierzytelności wynikające z zawartych umów), jak również zobowiązania, co pozwala uznać, że struktura działu odpowiada strukturze mającej miejsce w odrębnym podmiocie prawa.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion Najmu Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki należy uznać za spełniony.

Kolejnym aspektem jest wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion Najmu Nieruchomości pod kątem finansowym, czyli sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wynika m.in. z następujących interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB1/415-858/09-4/AM) oraz z 17 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-551/12-2/BH), przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-301a/10/R) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2011 r. (sygn. IBPB2/423-1186/11/MO).

Z interpretacji wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 18 marca 2013 r. nr IPTPB3/423-473/12-3/PM, wynika dodatkowo, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa odrębnej księgowości, czy też samodzielnego sporządzania bilansu. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2008 r. nr IPPB3-423-418/07-2/MB, zwrócił uwagę, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, dla wydzielonego Pionu Najmu Nieruchomości wprowadzona została odrębna ewidencja rachunkowa umożliwiająca ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem tego działu. Ewidencja umożliwia przypisanie do Pionu Najmu Nieruchomości przychodów, kosztów (w tym odpisów amortyzacyjnych), jak również należności i zobowiązań oraz innych aktywów przyporządkowanych funkcjonalnie do tego działu w ramach struktury firmy, w szczególności nieruchomości i innych środków trwałych wykorzystywanych w działalności polegającej na udostępnianiu nieruchomości. Pion Najmu Nieruchomości ma przypisany także wyodrębniony rachunek bankowy, na który wpływają środki pieniężne generowane przez działalność prowadzoną przez ten dział.

W ocenie Wnioskodawcy, Pion Najmu Nieruchomości spełnia więc warunek wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Ostatnią cechą jaka powinna charakteryzować zespół składników materialnych i niematerialnych aby mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wyodrębnienie funkcjonalne, czyli przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 29 stycznia 2010 r. (sygn. IPPB1/415-858/09-4/AM) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 grudnia 2012 r. (sygn. IBPB2/423-1186/11/MO).

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 marca 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-473/12-3/PM) wynika dodatkowo, że kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Powyższe rozumienie potwierdzają również sądy administracyjne m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 674/09) oraz Wojewódzki Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 31/10).

Pion Najmu Nieruchomości spełnia w przedsiębiorstwie Spółki całkowicie odrębne funkcje, nazwane wcześniej działalnością dodatkową. Jako całość przeznaczony został do realizowania działalności polegającej na udostępnianiu posiadanych przez Spółkę dwóch nieruchomości, które nie są związane z jej podstawową działalnością produkcyjno-handlową. Podkreślić należy, że działalność taka może być z powodzeniem wykonywana przez odrębny podmiot prawa jako działalność sklasyfikowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności pod numerem 68.20.Z jako Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Pion Najmu Nieruchomości spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, gdyż dział ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w przedsiębiorstwie Spółki, tj. prowadzenia działalności w zakresie udostępniania nieruchomości stanowiących własność Spółki.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, stanowi on zespół składników materialnych i niematerialnych, powiązanych czynnikiem organizacyjnym, który umożliwi nowej spółce, do której zostanie, wskutek podziału Spółki przez wydzielenie, przeniesiony, podjęcie działalności w zakresie prowadzonym przez ten dział. Dodatkowo stwierdzić należy, że będzie to możliwe już od chwili dokonania wydzielenia i w takim samym zakresie. Tak więc Dział Nieruchomości stanowi wyodrębnioną całość zdolną samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot.

Biorąc pod uwagę wszelkie okoliczności przedstawione w opisie stanu przyszłego oraz wskazane powyżej uzasadnienie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion Najmu Nieruchomości, będzie uznany, dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W ocenie Spółki, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion Działalności Podstawowej będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych, tj. będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Odnosząc się do argumentów wskazanych w odniesieniu do spełnienia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Pion Najmu Nieruchomości, Wnioskodawca podkreśla, iż wszystkie aspekty, tj. wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe są spełnione również w odniesieniu do Pionu Działalności Podstawowej.

Wyodrębnienie organizacyjne jak wcześniej wskazano oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. Stanowisko takie wynika m.in. z interpretacji Ministra Finansów oraz orzeczeń sądowych przytoczonych w ramach stanowiska Spółki dotyczącej odpowiedzi na pytanie nr 1.

Spółka dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Pionu Działalności Podstawowej w swojej strukturze, a wyodrębnienie to zostało dokonane na podstawie Uchwały Zarządu. Tym samym, w ocenie Spółki, warunek wyodrębnienia organizacyjnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki należy uznać za spełniony.

W zakresie odrębności finansowej, tj. sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, również nie istnieją przeszkody dla uznania spełnienia tej cechy przez wyodrębniony w strukturze Pion Działalności podstawowej. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, dla Pionu Działalności Podstawowej, Spółka prowadzi ewidencję rachunkową umożliwiającą ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z funkcjonowaniem tego działu. Ewidencja ta została oparta na systematyce kont właściwych dla całej Spółki, aby w jej ramach były ewidencjonowane wszelkie zdarzenia związane z działalnością realizowaną przez Pion Działalności podstawowej. Do kont związanych z prowadzeniem działalności przez ten dział zaliczyć można wszystkie utworzone i funkcjonujące w systemie rachunkowości konta syntetyczne i analityczne, które nie zostały przypisane funkcjonalnie do ewidencjonowania zdarzeń związanych z realizacją zadań przez Pion Najmu Nieruchomości (zespół tych kont został opisany szczegółowo powyżej). Prowadzona przez Spółkę ewidencja umożliwia zatem przypisanie do Pionu Działalności Podstawowej przychodów, kosztów, jak również należności i zobowiązań. Pion Działalności Podstawowej posiada także wyodrębnione rachunki bankowe oraz kredyty w rachunkach bieżących, na które wpływają środki pieniężne generowane przez działalność prowadzoną przez ten dział, oraz z których są regulowane zobowiązania związane z jego działalnością.

Jak ponadto wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po podziale Spółki nadal jej składniki majątkowe będą składać się zarówno z aktywów przypisanych dotychczas do Pionu Działalności Podstawowej, jak i zobowiązań wobec dostawców towarów i usług, publicznoprawnych czy wobec pracowników. Ponadto, częścią składową pozostawionego w Spółce majątku będą także prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z odbiorcami i dostawcami towarów i usług związanych z funkcjonowaniem Pionu Działalności Podstawowej oraz licencje i pozwolenia. Spółka będzie nadal korzystać z kredytów w rachunku bieżącym i innych form finansowania w celu prowadzenia efektywnej działalności operacyjnej. Tym samym uznać należy, że Pion Działalności Podstawowej spełnia warunek wyodrębnienia finansowego, co jest kolejnym przejawem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ostatnim już aspektem jest konieczność spełnienia przez Pion Działalności Podstawowej kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, co zgodnie ze stanowiskami organów podatkowych oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, Pion Działalności Podstawowej spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki dział ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w przedsiębiorstwie Spółki, tj. prowadzenia działalności polegającej na sprzedaży tonerów kaset do drukarek pochodzących z własnej produkcji oraz odsprzedaży towarów służących szeroko pojętej eksploatacji sprzętu komputerowego. Omawiana działalność jest ponadto główną działalnością Spółki, dla której realizacji została ona powołana. Podkreślić tutaj należy, że Pion Działalności Podstawowej tworzy główny zespół składników materialnych i niematerialnych, powiązanych czynnikiem organizacyjnym, który umożliwi niezakłóconą kontynuację tej działalności Spółki po dokonaniu planowanego podziału Spółki. W szczególności, po dokonaniu podziału Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Pionu Działalności Podstawowej bez zmiany zakresu ich zadań.

Mając na uwadze powyższe okoliczności Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Pion Działalności Podstawowej, będzie uznany dla celów ustalenia skutków podatkowych podziału Spółki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym podział Spółki przez wydzielenie i związane z nim przeniesienie na nową spółkę zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Pion Najmu Nieruchomości nie spowoduje konieczności rozpoznania przez Spółkę przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, przychód podatkowy powstanie w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wysokość przychodu określa się przy tym jako wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Jak wynika z argumentów przedstawionych przez Spółkę w ramach stanowiska Spółki dotyczącego odpowiedzi na pytanie nr 1, majątek przejmowany na skutek podziału przez nową zawiązaną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, odzwierciedlony w postaci Pionu Najmu Nieruchomości, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, w ramach odpowiedzi na pytanie nr 2, Spółka przedstawiła argumenty, z których jednoznacznie wynika, że także majątek pozostający w Spółce po podziale (Pion Działalności Podstawowej) będzie spełniał przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, że wydzielony do nowej spółki majątek oraz majątek pozostawiony w Spółce po jej podziale przez wydzielenie będą spełniały definicję zorganizowanych części przedsiębiorstwa, warunki niezbędne dla powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą spełnione.

Powyższe oznacza, że w Spółce nie powstanie przychód w związku z przeniesieniem na nową spółkę w drodze podziału przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na obecny Pion Najmu Nieruchomości. Takie stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów (m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 17 września 2010 r. sygn. ITPB3/423-280a/10/MK oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 maja 2014 r. sygn. IPPB5/423-123/14-4/MK).

Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie nr 3 zadane w ramach niniejszego wniosku o interpretację, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zaprezentowanym stanie przyszłym, w wyniku podziału przez wydzielenie Spółki, nie powstanie u niej przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ zarówno majątek wydzielany ze spółki (w postaci Pionu Najmu Nieruchomości), jak i majątek pozostający w Spółce po podziale, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz wyroków sądowych, tut. Organ zauważa, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 810 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu