Temat interpretacji

Czy przy sprzedaży urządzeń, których produkcja objęta jest zezwoleniem, ale rozpoczęta została poza SSE po otrzymaniu zezwolenia ale przed spełnieniem warunków określonych w zezwoleniu i która, jako produkcja w toku zostanie przeniesiona na SSE, następnie ukończona będzie na terenie SSE, przychody uzyskane w przyszłości w całości Spółka powinna uznać jako strefowe i uzyskany z nich cały dochód podlega zwolnieniu a kosztem uzyskania jest suma kosztów tzn. tych zawartych w przeniesionej produkcji w toku oraz kosztu wygenerowanego już na SSE? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy sprzedaży urządzeń, których produkcja objęta jest zezwoleniem, ale rozpoczęta została poza SSE po otrzymaniu zezwolenia ale przed spełnieniem warunków określonych w zezwoleniu i która, jako produkcja w toku zostanie przeniesiona na SSE, następnie ukończona będzie na terenie SSE, przychody uzyskane w przyszłości w całości Spółka powinna uznać jako strefowe i uzyskany z nich cały dochód podlega zwolnieniu a kosztem uzyskania jest suma kosztów tzn. tych zawartych w przeniesionej produkcji w toku oraz kosztu wygenerowanego już na SSE (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy sprzedaży urządzeń, których produkcja objęta jest zezwoleniem, ale rozpoczęta została poza SSE po otrzymaniu zezwolenia ale przed spełnieniem warunków określonych w zezwoleniu i która, jako produkcja w toku zostanie przeniesiona na SSE, następnie ukończona będzie na terenie SSE, przychody uzyskane w przyszłości w całości Spółka powinna uznać jako strefowe i uzyskany z nich cały dochód podlega zwolnieniu a kosztem uzyskania jest suma kosztów tzn. tych zawartych w przeniesionej produkcji w toku oraz kosztu wygenerowanego już na SSE.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej: SSE) z 14 sierpnia 2013 r. Działalność na terenie SSE obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

1. pozostałe maszyny i urządzenia ogólnego przeznaczenia - sekcja C grupa 28.2,
2. sprzęt i wyposażenie do napędu hydraulicznego i pneumatycznego - sekcja C klasa 28.12,
3. maszyny do obróbki metalu - sekcja C, klasa 28.41,
4. pozostałe narzędzia mechaniczne - sekcja C, klasa 28.49,
5. pozostałe maszyny do metalurgii - sekcja C, klasa 28.91,
6. pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej nie sklasyfikowane- sekcja C, klasa 28.09,
7. aparatura rozdzielnicza i sterownicza energii elektrycznej - sekcja C, klasa 27.12,
8. pozostały sprzęt elektryczny - sekcja C, klasa 27.90,
9. usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń sekcja C grupa 33.1,
10. usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia - sekcja C klasa 33.20,
11. usługi w zakresie badań i analiz technicznych - sekcja M, grupa 71.2,
12. usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych - sekcja M, klasa 72.19.

Poza działalnością określoną w zezwoleniu Spółka prowadzi także działalność produkcyjną dot. wytwarzania wyrobów chemicznych. Ta działalność pozostanie nadal poza obszarem SSE i będzie wyodrębniona organizacyjnie dla potrzeb podatkowych. We wniosku działalność ta określana jest jako produkcja chemii i działalność poza strefą. Po otrzymaniu zezwolenia Spółka rozpoczęła inwestycję w postaci budowy budynku i zakupu środków trwałych. W nowym budynku będzie prowadzona, wyodrębniona organizacyjnie działalność produkcyjna objęta zezwoleniem, określana dalej jako produkcja urządzeń i działalność strefowa, a także działalność uboczna, generująca przychody nieobjęte zezwoleniem, która ze względów organizacyjnych nie może być wyodrębniona tak jak to jest w przypadku produkcji chemii i jest połączona z działalnością strefową ale dochody generowane przez nią nie są objęte zwolnieniem z podatku dochodowego i do rozliczeń dołączone są do działalności pozastrefowej. Są to przychody związane ze sprzedażą towarów jako elementu towarzyszącego sprzedaży urządzeń oraz przychody ze świadczenia różnego rodzaju usług (np. obróbki skrawania) przez pracowników produkcji urządzeń i z wykorzystaniem maszyn z tego działu.

Wyroby, które Spółka produkuje w ramach produkcji urządzeń objętych zezwoleniem to urządzenia myjące dla przemysłu, o dużym stopniu złożoności procesów technologicznych. Każda maszyna produkowana jest na podstawie zamówienia indywidualnego, opracowywana jest technologia w postaci projektu. Produkcja zaś składa się z wielu etapów. Przy realizacji procesu produkcyjnego Spółka zleca pewne prace kooperantom zewnętrznym, którzy wykonują te usługi poza zakładem Spółki. Konieczność zlecania wynika z faktu, że Spółka nie dysponuje zasobami technicznymi na realizację wszystkich procesów produkcyjnych. Często też przy wzmożonych pracach i krótkich terminach, ze względu na zbyt małe moce przerobowe, potrzebne jest korzystanie z usług zewnętrznych do terminowego realizowania umów sprzedażowych. W najbliższym czasie Spółka wypełni wymogi zawarte w zezwoleniu i rozpocznie korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego. Do czasu rozpoczęcia działalności w SSE, Spółka wynajmuje lokal, w którym prowadzi produkcję urządzeń zgodnie z PKD określonymi w zezwoleniu. Produkcja ta w momencie przeniesienia do SSE będzie kontynuowana. Ze względu na złożoność produkcji w dniu określonym jako dzień wypełnienia warunków zezwolenia, produkcja niektórych maszyn będzie w trakcie realizacji i jako tzw. produkcja w toku zostanie przeniesiona do nowego budynku w SSE. Zostaną również przeniesione zapasy materiałów i półfabrykatów wykorzystywane do dalszej produkcji, ze sprzedaży której uzyskiwane będą dochody podlegające zwolnieniu. Obecnie Spółka jest na etapie kończenia prac inwestycyjnych. Przenoszone są etapowo maszyny i przygotowywane do rozpoczęcia działalności na terenie SSE. Spółka ponosi obok typowych kosztów związanych z budową, czyli kosztów inwestycyjnych, także wiele kosztów pośrednich związanych z przygotowaniem maszyn już posiadanych do użytkowania w nowym budynku (koszty transportu maszyn, narzędzi, materiałów magazynowych, umiejscowienia i rozruchu ich w nowym miejscu).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży urządzeń, których produkcja objęta jest zezwoleniem, ale rozpoczęta została poza SSE po otrzymaniu zezwolenia ale przed spełnieniem warunków określonych w zezwoleniu i która, jako produkcja w toku zostanie przeniesiona na SSE, następnie ukończona będzie na terenie SSE, przychody uzyskane w przyszłości w całości Spółka powinna uznać jako strefowe i uzyskany z nich cały dochód podlega zwolnieniu a kosztem uzyskania jest suma kosztów tzn. tych zawartych w przeniesionej produkcji w toku oraz kosztu wygenerowanego już na SSE... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na złożony i długotrwały proces produkcji urządzeń, ze sprzedaży których przychód będzie generował dochód zwolniony z podatku dochodowego, Spółka jest zmuszona zachować ciągłość produkcji w czasie przenoszenia produkcji na teren SSE. Wystąpi więc przeniesienie produkcji w toku o różnym stopniu zaawansowania zarówno w postaci otwartych zleceń produkcyjnych jak i półfabrykatów o niższym stopniu przetworzenia. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., zwana dalej: ustawą PDOP), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 282, zwana dalej: ustawa SSE). Zwolnienie od podatku dochodowego przysługuje przedsiębiorcy po wypełnieniu warunków określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w § 5.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać fakt, że aby dana działalność mogła korzystać ze zwolnienia w ramach SSE Spółka musi spełnić dwa podstawowe warunki:

• produkcja musi być prowadzona na terenie SSE;
• produkcja musi zostać określona w posiadanym zezwoleniu strefowym.

W opinii Spółki, w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym, obydwa warunki zostaną spełnione, a zatem sprzedaż produkcji w postaci wyrobów gotowych, do produkcji których wykorzystane będą także elementy składowe powstałe przed przeniesieniem na teren SSE, generują dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania. Brak jest podstaw prawnych do różnicowania sytuacji, w których wyrób powstaje na terenie SSE z udziałem elementów składowych wytworzonych przez Spółkę przed rozpoczęciem działalności na terenie SSE oraz sytuacji, gdy wyrób zostałby wytworzony z wykorzystaniem elementów składowych nabytych od podmiotów trzecich spoza SSE (a takie nabycie nie budzi wątpliwości, że nie pozbawiłoby wyrobu przymiotu strefowego). W rezultacie sprzedaż wyrobu wyprodukowanego w części na SSE, a w części poza SSE, generować będzie dochody podlegające zwolnieniu od opodatkowania w ramach dostępnego limitu.

Za prawidłowością stanowiska przemawia także wykładnia historyczna przepisów regulujących funkcjonowanie SSE. Zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej, przez towar wytworzony na terenie strefy należało rozumieć towar uzyskany w wyniku wytworzenia, jeśli wartość pomniejszona o podatek VAT materiałów, usług, etc. wykonanych na terenie SSE jest nie mniejsza niż 30%. Skoro ustawodawca zdecydował się na uchylenie ww. przepisu i nie wprowadził jego odpowiednika w innych regulacjach prawnych obowiązujących obecnie, należy uznać, że nastąpiła świadoma rezygnacja z kryterium odnoszącego się do zużytych składników.

Tym samym wykorzystanie elementów składowych powstałych przed przeniesieniem produkcji na teren SSE dla celów wytworzenia wyrobu gotowego już w okresie prowadzenia przez Spółkę działalności na terenie Strefy nie powinno mieć wpływu na określenie czy dany wyrób posiada przymiot wyrobu strefowego, którego zbycie generuje dochód podlegający zwolnieniu od podatku dochodowego.

Stanowisko takie zostało również określone w orzecznictwie organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 października 2008 r., sygn. IBPB3/423-867/08/AM,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 marca 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-203/12/MO, oraz
• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 stycznia 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1357/13/MO.

W opinii Spółki wyroby gotowe, które zostaną wytworzone przez Spółkę na terenie SSE, przy wykorzystaniu elementów powstałych przed przeniesieniem działalności na teren SSE podsiadają przymiot wyrobu strefowego, a całość dochodu osiągniętego z ich sprzedaży podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania w ramach dostępnego limitu.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 282). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: updop), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 udpop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy wyprowadzić wniosek, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych są przepisami szczególnymi określającymi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, dlatego winny one być interpretowane ściśle, zgodnie z literalnym brzmieniem.

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 465), zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

W myśl § 5 ust. 5 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że w najbliższym czasie Spółka wypełni wymogi zawarte w zezwoleniu i rozpocznie korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego. Do czasu rozpoczęcia działalności w SSE, Spółka wynajmuje lokal, w którym prowadzi produkcję urządzeń zgodnie z PKD określonymi w zezwoleniu. Produkcja ta w momencie przeniesienia do SSE będzie kontynuowana. Ze względu na złożoność produkcji w dniu określonym jako dzień wypełnienia warunków zezwolenia, produkcja niektórych maszyn będzie w trakcie realizacji i jako tzw. produkcja w toku zostanie przeniesiona do nowego budynku w SSE. Zostaną również przeniesione zapasy materiałów i półfabrykatów wykorzystywane do dalszej produkcji, ze sprzedaży której uzyskiwane będą dochody podlegające zwolnieniu. Obecnie Spółka jest na etapie kończenia prac inwestycyjnych. Przenoszone są etapowo maszyny i przygotowywane do rozpoczęcia działalności na terenie SSE.

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy stwierdzić należy, że zwolnienie podatkowe dotyczy wyrobów wytworzonych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach udzielonego zezwolenia strefowego.

Odnosząc się do pojęcia wytworzony należy wskazać, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego (www.sjp.pwn.pl) wytworzyć znaczy zrobić, wyprodukować coś. Wobec tego, aby uznać, że dany wyrób został wytworzony, należy dokonać jego fizycznego przerobu, wykorzystując posiadany, specyficzny know-how. Jeżeli przedmiotowy przerób ma miejsce na terenie specjalnej strefy ekonomicznej po uzyskaniu zezwolenia na działalność na terenie strefy, a wytworzony produkt jest objęty zezwoleniem strefowym, wówczas należy uznać, że jest on wyrobem strefowym.

W sytuacji opisanej we wniosku nie można mówić o wyrobie strefowym, z którego dochód podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania skoro część produkcji tego wyrobu odbyła się w wynajętym lokalu poza terenem SSE a także następuje zanim Spółka wypełni warunki wynikające z zezwolenia. O takim wyrobie nie można bowiem powiedzieć, że został on wyprodukowany na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a tym samym nie zostały spełnione warunki konieczne aby dochód ze sprzedaży tych wyrobów korzystał ze zwolnienia na podstawie powołanych wcześniej przepisów.

Zatem Spółka winna dochód uzyskany ze sprzedaży urządzeń podzielić proporcjonalnie na dochód przypadający na etap produkcji prowadzonej poza SSE, który będzie podlegał opodatkowaniu i etap produkcji prowadzonej na terenie SSE, który będzie zwolniony z opodatkowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w innych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ wydając interpretację, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać trybu interpretacji z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretacje organ, odnosił się osobno do każdej powołanej we wniosku interpretacji, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach