Temat interpretacji

Czy planowany podział Spółki przez wydzielenie nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż zarówno majątek pozostający w Spółce jak i majątek przenoszony do Nowej Spółki stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2015 r. (data wpływu 20 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z planowaną operacją podziału Spółki poprzez wydzielenie jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z planowaną operacją podziału Spółki poprzez wydzielenie.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: PDOP) od całości osiąganych dochodów. Prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży ciast deserów, przekąsek i napojów rozpuszczalnych. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest spółka akcyjna X (dalej: B). Obecnie trwają procesy reorganizacyjne w ramach ww. spółek w związku z włączeniem Spółki do Grupy B. (w wyniku połączenia dotychczasowego akcjonariusza Spółki ze spółką akcyjną B., przy czym spółką przejmującą była spółka B.).

W ramach planowanej reorganizacji mającej na celu zwiększenie efektywności wykorzystania składników majątkowych oraz dostosowanie struktury działalności Spółki do modelu funkcjonującego w ramach grupy kapitałowej spółki B., Spółka zamierza w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa wydzielić funkcję handlową od pozostałej działalności. W tym celu zamierza wyodrębnić na podstawie uchwały zarządu oddział handlowy (dalej: Oddział Handlowy). W związku z powyższym, składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności handlowej zostaną alokowane do Oddziału Handlowego. Zakres działalności Oddziału Handlowego będzie obejmował w szczególności pośredniczenie w zawieraniu umów handlowych przez Spółkę z klientami, negocjowanie tych umów, nawiązywanie nowych i utrzymywanie obecnych relacji z klientami Spółki.

Docelowo rozważane jest dokonanie podziału Spółki w trybie przewidzianym w art. 529 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 j.t.; dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie i przeniesienie Oddziału Handlowego na spółkę G. Sp. z o.o. (dalej: Nowa Spółka). Pozostała działalność Spółki związana z produkcją oferowanych przez nią towarów (Dział Produkcji, Dział Marketingu, Dział Logistyki, Dział Zarządzania Jakością oraz działy obsługujące Spółkę - Dział Finansowy i Dział Kadr (dalej zwane łącznie: Wydział Produkcji) będzie kontynuowana w niezmienionym zakresie w ramach Spółki.

Składniki wchodzące w skład Oddziału Handlowego.

Do Oddziału Handlowego będą alokowane składniki ściśle związane z działalnością handlową oraz niezbędne do jej prowadzenia, tj.:

• specjalistyczne oprogramowanie sprzedażowe oraz oprogramowanie do analizy przestrzennej i zarządzania flotą;
• komputery, laptopy, iPady i inny sprzęt biurowy;
• samochody wykorzystywane na podstawie umów leasingowych;
• środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym dedykowanym dla Oddziału Handlowego;
• rezerwy pracownicze związane z pracownikami Oddziału Handlowego, tj. rezerwa urlopowa, emerytalna;
• zobowiązania, w tym: zobowiązania publicznoprawne, zobowiązania z tytułu nabycia usług komunikacyjnych, zobowiązania z tytułu leasingu samochodów alokowanych do Działu Handlowego, zobowiązania pracownicze (np. z tytułu dodatkowych ubezpieczeń medycznych, kart sportowych) czy też zobowiązania z tytułu najmu powierzchni biurowej na potrzeby Oddziału;
• środki zgromadzone na Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych w proporcji w jakiej dotyczą pracowników Oddziału Handlowego;
• rozliczenia międzyokresowe z tytułu ubezpieczeń samochodowych;

ponadto, do Oddziału Handlowego alokowany zostanie wyodrębniony zespół pracowników Spółki, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania będące przedmiotem działalności Oddziału Handlowego. W Oddziale Handlowym będzie istniała hierarchiczna struktura podległości służbowej, tj. pracownicy alokowani do Oddziału (przedstawiciele handlowi) będą podlegać Dyrektorowi odpowiedzialnemu za Dział Handlowy (obecnie pełniącego również funkcje członka zarządu Spółki).

Pracownicy alokowani do Oddziału zostaną przeniesieni na skutek podziału przez wydzielenie do Nowej Spółki w ramach przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 23(1) Kodeksu pracy. Składniki wchodzące w skład Wydziału Produkcji.

W skład Wydziału Produkcji wchodzić będą składniki majątku (oraz pracownicy) pozwalające na kontynuowanie działalności produkcyjnej oraz okołoprodukcyjnej w tym:

• ruchome środki trwałe, w tym maszyny i urządzenia przeznaczone do działalności produkcyjnej;
• prawa do gruntów oraz nieruchomości (w szczególności nieruchomości, na których znajdują się zakłady produkcyjne);
• zapasy towarów handlowych, materiałów i opakowań;
• należności z tytułu sprzedaży towarów i środki pieniężne;
• umowy z dostawcami oraz dystrybutorami Spółki;
• aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne takie jak sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, bazy danych, infrastruktura biurowa;
• wszelkie koncesje i zezwolenia związane z prowadzoną działalnością produkcyjną;
• prawa wynikające z umów z dostawcami (mediów, usług informatycznych itp.);
• zobowiązania wobec pracowników alokowanych do Wydziału Produkcji;
• know-how w zakresie wytwarzanych produktów, w tym receptury;

Ponadto, do Wydziału Produkcji alokowany będzie zespół pracowników Spółki, posiadający odpowiednie kompetencje i realizujący zadania w szczególności w zakresie produkcji towarów, logistyki, marketingu, obsługi kadrowo-płacowej, działu finansowego.

Struktura organizacyjna.

Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki uwzględniająca Oddział Handlowy oraz Wydział Produkcji jako wyodrębnione części przedsiębiorstwa zostanie odzwierciedlona w zaktualizowanym schemacie organizacyjnym Spółki.

Na mocy uchwały zarządu zostanie powołany Oddział Handlowy, który następnie zostanie zgłoszony do rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym, przy czym jego siedziba będzie znajdować się poza miejscem siedziby Spółki. W tym celu Spółka zawrze odrębną umowę najmu powierzchni biurowych dla potrzeb Oddziału.

Pracownicy Oddziału Handlowego oraz Wydziału Produkcji będą objęci odrębnymi regulaminami pracy oraz wynagradzania uwzględniającymi specyfikę ich warunków zatrudnienia oraz zakres powierzonych zadań. Pracownicy Oddziału Handlowego uprawnieni do korzystania z samochodów służbowych będą również zobowiązani do przestrzegania Regulaminu używania samochodów służbowych właściwego dla Oddziału Handlowego. Do Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji zostaną również przydzielone opisane powyżej składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do prowadzenia ich działalności.

Określona zostanie również hierarchiczna struktura podległości służbowej w Oddziale Handlowym oraz Wydziale Produkcji oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami obu wyodrębnionych części przedsiębiorstwa. W rezultacie pracownicy Oddziału Handlowego oraz Wydziału Produkcji będą odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie będą służbowo zależni od pozostałych pracowników Spółki.

Wyodrębnienie finansowe.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego, Oddział Handlowy oraz Wydział Produkcji będą również wyodrębnione finansowo. W szczególności będą opracowywane odrębne budżety na potrzeby Oddziału Handlowego oraz Wydziału Produkcji, a także będą prowadzone odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka będzie miała możliwość przypisania w oparciu o dane z systemu księgowego:

• przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością Oddziału Handlowego i Wydziałem Produkcji, a także
• aktywów i pasywów związanych z działalnością Oddziału Handlowego i Wydziałem Produkcji.

Koszty wspólne, związane z działalnością Oddziału Handlowego i Wydziałem Produkcji będą do nich przypisywane na potrzeby wewnętrznej ewidencji księgowej według określonego klucza podziału. Na potrzeby Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji prowadzone będą również odrębne rachunki bankowe, które będą wykorzystywane m.in. dla celów wypłaty wynagrodzenia dla pracowników danej jednostki.

Oddział Handlowy i Wydział Produkcji jako niezależne przedsiębiorstwa.

Zarówno Oddział Handlowy jak i Wydział Produkcji będą posiadały odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji w obszarze swoich działalności.

Na dzień podziału przez wydzielenie, Oddział Handlowy będzie w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, aby wraz z podziałem zachowana została pełna ciągłość w zakresie przenoszonej działalności.

Z uwagi na ogólny charakter części umów zawartych przez Spółkę, możliwe jest, że po podziale przez wydzielenie umowy te pozostaną w Spółce. Dotyczy to umów, które nie będą bezpośrednio związane z Oddziałem Handlowym i w odniesieniu do których koszty będą odpowiednio przypisywane do działalności Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji zgodnie z ustalonym kluczem alokacji. O ile będzie to uzasadnione z perspektywy działalności gospodarczej prowadzonej przez Nową Spółkę, Nowa Spółka zawrze odrębne umowy z nowymi lub dotychczasowymi dostawcami Spółki lub też Spółką lub przejmie w drodze cesji umowy, których stroną jest aktualnie Spółka.

Jednocześnie, nie jest wykluczone, że w zakresie obsługi administracyjno-księgowej Nowej Spółki, Nowa Spółka będzie nabywała usługi administracyjno-księgowe od zewnętrznego usługodawcy lub od Spółki.

Planowane jest, że Nowa Spółka zawrze umowę agencyjną z Spółką, na podstawie której Nowa Spółka będzie świadczyć usługi pośrednictwa przy zawieraniu umów z klientami na rzecz Spółki w zamian za wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe, po podziale przez wydzielenie Nowa Spółka będzie prowadzić dalej w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność handlową na rzecz Spółki. Po dokonaniu podziału Spółki, planowane jest połączenie Spółki (pozostałego w niej majątku) z spółką B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowany podział Spółki przez wydzielenie nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż zarówno majątek pozostający w Spółce jak i majątek przenoszony do Nowej Spółki stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, że planowany podział przez wydzielenie nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, gdyż zarówno majątek wydzielany do Nowej Spółki na skutek podziału przez wydzielenie Spółki, jak i majątek pozostający w Spółce będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ustawą o PDOP zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP).

Na gruncie powyższych przepisów oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest, aby:

• istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych;
• zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
• zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
• zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Oddział Handlowy oraz Wydział Produkcji będą zespołami składników majątkowych wyodrębnionymi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki i tym samym będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP. Świadczą o tym następujące fakty i argumenty.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB) wskazał, że Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W ocenie Spółki pomiędzy składnikami majątkowymi, które mają zostać wydzielone do Nowej Spółki, oraz składnikami pozostającymi w Spółce będzie istniał wyraźny związek funkcjonalny. Oddział Handlowy będzie funkcjonował w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone wyłącznie do niego składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi będą w szczególności, środki trwałe i wartości niematerialne zapewniające zaplecze administracyjno-techniczne prowadzenia działalności (leasingowane samochody, komputery itp.), a także dedykowani pracownicy (przedstawiciele handlowi). Podobnie sytuacja będzie wyglądała w przypadku Wydziału Produkcji, który w oparciu o przydzielony mu majątek będzie prowadził działalność w zakresie odrębnym od działalności Oddziału Handlowego powiązanym z produkcją towarów.

Zdaniem Spółki, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespół składników majątkowych składających się na Oddział Handlowy oraz Wydział Produkcji nie będą stanowiły zbioru przypadkowych elementów, lecz będą zespołami składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te będą wyodrębnione jako odrębne jednostki w ramach Spółki i będą tworzyć pewną całość.

Zespół składników Spółki podlegający wydzieleniu do Nowej Spółki będzie służył dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa w zawieraniu umów z klientami Spółki na podstawie umowy agencyjnej. Po podziale przez wydzielenie zespół tych składników będzie tworzył przedsiębiorstwo Nowej Spółki i będzie wystarczający do prowadzenia przez nią działalności w takim zakresie, jak wcześniejsza działalność Oddziału Handlowego. Analogicznie, zespół składników majątkowych przypisanych do Wydziału Produkcji będzie wystarczający do kontynuowania działalności produkcyjnej oraz okołoprodukcyjnej w niezmienionym zakresie.

W kontekście wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że ustawa o PDOP nie określa, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB).

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Spółki, w przypadku zespołu składników majątkowych przypisanych do Oddziału Handlowego oraz składników majątkowych alokowanych do Wydziału Produkcji należy je uznać za spełnione. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, że Oddział Handlowy zostanie utworzony na podstawie uchwały zarządu. Istnienie Oddziału Handlowego jako jednostki odrębnej od Wydziału Produkcji będzie także uwzględnione w schemacie organizacyjnym oraz dokumentacji wewnętrznej Spółki. Do Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji zostaną przydzielone niezbędne w ich działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których Oddział Handlowy oraz Wydział Produkcji będą miały pełną możliwość samodzielnego zarządzania.

Do Oddziału Handlowego przyporządkowany zostanie wyodrębniony zespół pracowników Spółki posiadających odpowiednie kompetencje do prowadzenia działalności agencyjnej. Podobnie, po podziale w Spółce pozostanie zespół pracowników wyspecjalizowanych w realizacji zadań związanych z działalnością produkcyjną oraz okołoprodukcyjną Spółki w ramach Wydziału Produkcji.

Ponadto, zgodnie z informacjami przedstawionymi w zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie organizacyjne realizowane będzie także na innych płaszczyznach. W szczególności będzie istniała możliwość przypisania do Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji poszczególnych składników majątku, takich jak: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, środki pieniężne i zobowiązania służące do realizacji powierzonych im zadań.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę stan faktyczny zaprezentowany na wstępie niniejszego wniosku, zdaniem Spółki zespoły składników majątkowych stanowiących Oddział Handlowy i Wydział Produkcji będą stanowiły dwie odrębne masy majątkowe wyodrębnione organizacyjnie w ramach Spółki.

Stanowisko Spółki w tym zakresie jest zgodne z podejściem organów podatkowych prezentowanym w przytoczonych powyżej interpretacjach prawa podatkowego. W ocenie Spółki, składniki majątkowe przypisane do Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji spełniać będą zatem kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędnego dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W opinii Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji będzie również wyodrębniony finansowo. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006 r. (sygn. PD/423-4/GC/2006).

O wyodrębnieniu finansowym Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji świadczyć będzie fakt, że Spółka będzie miała możliwość przypisania w oparciu o dane z systemu księgowego:

• przychodów i kosztów związanych odpowiednio z działalnością Oddziału Handlowego i Wydziałem Produkcji, a także
• aktywów i pasywów związanych z działalnością Oddziału Handlowego i Wydziałem Produkcji.

Ponadto, będą opracowywane odrębne budżety, a także odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc pod uwagę planowany zakres działalności Oddziału Handlowego oraz Wydziału Produkcji, główne źródło przychodów Oddziału Handlowego stanowić będą przychody z tytułu pośrednictwa w zawieraniu umów sprzedaży na rzecz Spółki, podczas gdy głównym strumieniem przychodowym Wydziału Produkcji będą przede wszystkim przychody ze sprzedaży produktów. Ponadto, zarówno w ramach działalności Oddziału Handlowego jak i Wydziału Produkcji możliwe będzie wyodrębnienie bezpośrednich kosztów związanych z prowadzonymi przez nie działalnościami gospodarczymi.

Finansową odrębność Oddziału Handlowego i Wydziału Produkcji potwierdza również fakt przypisania zobowiązań właściwych ze względu na rodzaj wykonywanej działalności. W przypadku Oddziału Handlowego będą to w szczególności zobowiązania z tytułu umów leasingu, wynagrodzeń należnych pracownikom, czy też zobowiązania z tytułu najmu powierzchni biurowej na potrzeby Oddziału (poza siedzibą Spółki). W przypadku Wydziału Produkcji będą to w szczególności zobowiązania względem dostawców materiałów i surowców, zobowiązania z tytułu umów leasingu lub zobowiązania pracownicze. Zarówno Oddział Handlowy jak i Wydział Produkcji będą posiadały odrębne rachunki bankowe.

Spółka pragnie zaznaczyć, że przesłankę wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, należy rozumieć jako możliwość przypisania przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zarówno Oddział Handlowy jak i Wydział Produkcji należy traktować jako wyodrębnione finansowo zespoły składników majątkowych.

Zdaniem Spółki zespół składników majątkowych stanowiący Oddział Handlowy i Wydział Produkcji będą posiadać również zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wskazano powyżej, Oddział Handlowy i Wydział Produkcji stanowią organizacyjnie i finansowo wyodrębnione zespoły składników majątkowych, stworzone i przygotowane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności agencyjnej w przypadku Oddziału Handlowego oraz działalności produkcyjnej i okołoprodukcyjnej w przypadku Wydziału Produkcji.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno Oddział Handlowy jak i Wydział Produkcji stanowić będą wyodrębnione części przedsiębiorstwa Spółki, gotowe do samodzielniej realizacji powierzonych im zadań w zakresie prowadzonych przez nie działalności. Po podziale przez wydzielenie, zespół składników, zarówno pozostający w Spółce, jak i przenoszony do Nowej Spółki, będą kontynuowały prowadzone przez nie rodzaje działalności w odrębnych podmiotach.

Powyższe, zdaniem Spółki, oznacza, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Oddziału Handlowego jak i do Wydziału Produkcji mogłyby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, zarówno Oddział Handlowy jak i Wydział Produkcji będą spełniały wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego i jednocześnie mogłyby prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy stanowią zatem zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOP przychodem podatkowym jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału, lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z tego przepisu wynika, że w przypadku przenoszenia części majątku spółki, gdy majątek przenoszony, a w przypadku podziału przez wydzielenie, zarówno majątek przenoszony, jak i pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po stronie spółki dzielonej nie powstanie przychód.

Mając powyższe na uwadze Spółka stoi na stanowisku, iż ze względu na fakt, że majątek podlegający wydzieleniu (Oddział Handlowy) oraz majątek, który pozostanie w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP to dokonanie podziału przez wydzielenie nie będzie prowadziło do powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego treść dokumentów oraz ich rzeczywistą realizację. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać oceny treści konkretnych dokumentów oraz stopnia realizacji zakładanych działań gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) - dalej: Ustawa, ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej wydzielanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku, wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki: - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że zamierza dokonać podziału przez wydzielenie. Przy czym zarówno majątek pozostający, tj. Wydział Produkcji, jak i majątek wydzielany, tj. Oddział Handlowy, będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, funkcjonalnie, będą również wyposażone we wszelkie składniki majątkowe w tym zobowiązania pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, w przypisanym im zakresie. W konsekwencji zarówno część wydzielana jak i pozostająca u Wnioskodawcy będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe do treści wniosku oraz postawionego pytania należy stwierdzić, że w sytuacji gdy w ramach przeprowadzonej transakcji dojdzie do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy, jednocześnie majątek pozostający u Wnioskodawcy również będzie spełniał kryteria określone w tym przepisie, co wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wydzielanego zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tutejszy organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 3 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy