Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 06 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismem z 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w kontekście art. 15b ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka A S.A. jest spółką samorządową Województwa, w której samorząd Województwa posiada 100% akcji.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest transport kolejowy pasażerski międzymiastowy (PKD 49.10.Z) oraz transport lądowy pasażerski, miejski podmiejski (PKD 49.31.Z).

Na zlecenie Samorządu Województwa Spółka realizuje jego zadanie własne. Ponieważ nie jest jedynym przewoźnikiem kolejowym na terenie Województwa w celu umożliwienia Pasażerowi podróży na podstawie jednego wspólnego biletu, między A a Spółką B Sp. z o.o. zawarta jest umowa o wzajemnym świadczeniu kolejowych usług przewozowych oraz rozliczeniu przychodów wynikających ze wzajemnej sprzedaży biletów.

Rozliczanie odbywa się na podstawie rekordów sprzedaży. Każda ze stron dokonuje rozliczeń przychodów z usług przewozowych za dany miesiąc. Dla potrzeb rozliczeń przychodów A udostępniają Spółce B. rekordy sprzedaży do szóstego dnia następnego miesiąca po miesiącu sprawozdawczym.

Z pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. wynika, że rekord jest ciągiem znaków o ustalonej składni, przenoszących informacje dotyczące sprzedanego biletu lub biletów na jednym blankiecie (data ważności, rodzaj oferty, trasa, odległość, cena, rodzaj ulgi itd.), a także informacji dotyczących sprzedaży (numer kasjera, data i godzina sprzedaży, kanał sprzedaży np. kasa biletowa, biletomat). Kolejny blankiet (kolejny bilet zakupiony w kasie) reprezentowany jest poprzez kolejny rekord kolejny ciąg znaków w kolejnym wierszu bazy danych. Rekord może zawierać informacje nie tylko o sprzedaży, ale też o anulowaniu lub zwrocie biletów.

Przychody według umowy są dzielone kluczem podziału ustalonym na podstawie pracy eksploatacyjnej oraz badań frekwencji podróżnych. Na podstawie otrzymanych rekordów sprzedaży Spółki A i B wystawiają faktury za należne sobie wzajemnie przychody, które wynikają ze sprzedaży biletów na rzecz drugiego przewoźnika, czyli w istocie nie stanowią przychodu strony dokonującej sprzedaży. W konsekwencji obowiązujących zasad rozliczeń faktura VAT wystawiona przez Spółkę B jako należność za sprzedaż biletów jest ujmowana w księgach A jako zmniejszenie przychodów ze sprzedaży.

Ponadto, ww. pismem uzupełniającym Spółka wskazała, że posiada nieuregulowane zobowiązania wobec Spółki B Wzajemne rozrachunki są rozliczane na podstawie miesięcznych kompensat, które w 100% nie pokrywają zobowiązań Spółki na dany dzień wobec przewoźnika.

Nieuregulowane zobowiązania wobec Spółki B w księgach Wnioskodawcy nie są zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Wydatki będące przedmiotem zobowiązań są ujmowane ze znakiem in minus do przychodów ze sprzedaży biletów. Powyższe zobowiązania nie zostały uregulowane w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieuregulowanie przez Spółkę A zobowiązania wobec Spółki B w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności stanowi w świetle art. 15b ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów W przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie wyłączy z kosztów uzyskania przychodów nieuregulowanego zobowiązania wobec Spółki B z tytułu sprzedaży biletów, ponieważ kwoty wynikające z rozliczeń ujmowane są w księgach Spółki jako korekta należnych przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczonych usług przewozowych.

Umowa zawarta między A a Spółką B mówi o rozliczeniach przychodów, natomiast cytowany art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie wyłącznie do kosztów uzyskania przychodów.

Pismem stanowiącym uzupełnienie Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko o poniższe informacje:

Zdaniem Wnioskodawcy, nieuregulowane zobowiązania wobec Spółki B w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności nie zostaną wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku) i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest zobowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów. Umowa zawarta między A a Spółką B mówi o rozliczeniach przychodów. W związku z tym nie ma zastosowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, cytowany przepis ma wyłącznie zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów, a nieuregulowane zobowiązania wynikające z rozliczeń ujmowane są w księgach Spółki jako korekta należnych przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczonych usług przewozowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

W związku z powyższym, kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 15 ust. 1 nie określa terminu, kiedy dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów (zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione, ale i do lat następnych) jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mocą art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342), do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został wprowadzony z dniem 1 stycznia 2013 r. przepis art. 15b.

Z brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W myśl art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury lub innego dokumentu podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia tych kosztów, jeżeli nie ureguluje kwoty zobowiązania w ciągu 30 dni od daty upływu terminu jego płatności. Natomiast, w sytuacji ustalenia przez strony terminu płatności dłuższego niż 60 dni, podatnik będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów podatkowych o kwotę wynikającą z faktury lub innego dokumentu z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli w tym terminie kwota ta nie zostanie uregulowana.

Zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać:

• jeżeli termin płatności zobowiązania jest krótszy lub wynosi 60 dni - z upływem 30 dnia od daty upływu terminu wymagalności (płatności) zobowiązania, lub
• jeżeli termin płatności zobowiązania jest dłuższy niż 60 dni - z upływem 90 dnia od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 15b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli po dokonaniu zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia.

Jak stanowi art. 15b ust. 5 cyt. ustawy, jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, podatnik nie ponosi kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, jeżeli w miesiącu, w którym powinno nastąpić zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów, podatnik nie ponosi kosztów podatkowych lub poniesione koszty podatkowe są niższe niż kwota stosownego zmniejszenia, wówczas ma on obowiązek zwiększenia przychodów podatkowych o kwotę, o którą nie pomniejszył kosztów uzyskania przychodów.

Wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2013 r. nowych przepisów w podatku dochodowym od osób prawnych ma na celu przeciwdziałanie zjawisku tzw. zatorów płatniczych, poprzez zwiększenie dyscypliny płatniczej między przedsiębiorcami, a tym samym poprawę ich płynności finansowej.

Konsekwentnie, regulacje art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają za zadanie niejako wymusić na dłużnikach terminowe regulowanie płatności (nie później niż w ciągu 30 dni od dnia upływu terminu płatności - art. 15b ust. 1 tej ustawy) oraz ograniczenie sytuacji, w których występuje dłuższy termin płatności (ponad 60 dni - art. 15b ust. 2 ustawy). Jeżeli jednak takie sytuacje występują, to dłużnik musi liczyć się z poniesieniem negatywnych konsekwencji w postaci obowiązku dokonania korekty odpowiednich kosztów uzyskania przychodów, co wpłynie na wysokość jego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Ponadto należy zauważyć, że wchodzące z dniem 1 stycznia 2013 r. regulacje dotyczące korekty kosztów podatkowych nie znajdą zastosowania do podatnika, który kwot wynikających z faktury lub innego dokumentu nie zaliczył do kosztów podatkowych; zatem nieuregulowanie kwoty wynikającej z ww. faktury lub innego dokumentu nie będzie powodowało obowiązku korygowania kosztów podatkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest transport kolejowy. Spółka nie jest jedynym przewoźnikiem kolejowym na terenie województwa. W celu umożliwienia pasażerowi podróży na podstawie jednego wspólnego biletu, między Wnioskodawcą a Spółką B zawarta została umowa o wzajemnym świadczeniu kolejowych usług przewozowych oraz rozliczeniu przychodów wynikających ze wzajemnej sprzedaży biletów. Rozliczenie odbywa się na podstawie rekordów sprzedaży. Każda ze stron dokonuje rozliczeń przychodów z usług przewozowych na dany miesiąc. Przychody według umowy dzielone są kluczem podziału ustalonym na podstawie pracy eksploatacyjnej oraz badań frekwencji podróżnych. W konsekwencji obowiązujących zasad rozliczeń, faktura VAT wystawiona przez Spółkę B jako należność za sprzedaż biletów ujmowana jest w księgach Wnioskodawcy jako zmniejszenie przychodów ze sprzedaży. Wzajemne rozrachunki są rozliczane na podstawie wzajemnych kompensat, które w 100% nie pokrywają zobowiązań Spółki na dany dzień wobec przewoźnika. Nieuregulowane zobowiązania wobec przewoźnika w księgach Spółki nie są zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów. Wydatki będące przedmiotem zobowiązań są ujmowane ze znakiem in minus do przychodów ze sprzedaży biletów.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro Spółka wskazała, że nie zalicza do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury dokumentującej sprzedaż biletów, to nie ma obowiązku zmniejszać kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tej faktury, mimo nieuregulowania tego zobowiązania w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności. Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy dodać, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena prawidłowości ujmowania w księgach rozliczeń między Spółkami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 562 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu