Temat interpretacji

Czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku, gdy kwota z faktury nie przekroczy 15 000 zł brutto - limit określony w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć fakturę jako koszt działalności gospodarczej?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lipca 2017 r. (data wpływu 3 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w przypadku uregulowania przez Spółkę faktury VAT poniżej 15.000 zł w formie gotówkowej, w oparciu o umowę ramową, w związku z którą łączna wartość faktur VAT przekracza 15.000 zł, możliwe jest zaliczenie takiego wydatku do kosztów podatkowych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2017 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - w przypadku uregulowania przez Spółkę faktury VAT poniżej 15.000 zł w formie gotówkowej, w oparciu o umowę ramową, w związku z którą łączna wartość faktur VAT przekracza 15.000 zł, możliwe jest zaliczenie takiego wydatku do kosztów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w formie kilku aptek ogólnodostępnych na podstawie ważnego zezwolenia. W toku działalności rozlicza się gotówkowo i bezgotówkowo.

Dostawy leków z hurtowni farmaceutycznych następują na podstawie umowy ramowej o współpracę (umowy ramowej), która zawiera ogólne warunki współpracy, określając w szczególności wysokość premii od zakupu poszczególnych produktów, wskazuje także na minimalną przewidywaną (jednak nie wiążącą) wartość miesięcznych zamówień ustalonych m.in. dla celu określenia rabatów, zasady udzielenia i wysokość przyznanego kredytu kupieckiego, zasady reklamacji poszczególnych produktów. Jednocześnie, wyraźnie wskazuje na konieczność rozpatrywania każdego zamówienia jako odrębnego zlecenia w zakresie dostawy towarów, przy której każdorazowa dostawa realizowana w ramach zawartej umowy ramowej poprzedzona jest zamówieniem złożonym wcześniej na drodze elektronicznej, w którym ustalane są konkretne i wiążące warunki realizacji transakcji. Uiszczenie należności za pojedyncze zamówienie następuje na podstawie faktury wystawionej przez dostawcę konkretnego zamówienia.

W oparciu o tak ustalone warunki współpracy, wystawiane są gotówkowe faktury VAT, dokumentujące transakcję sprzedaży poszczególnych produktów leczniczych, wyrobów medycznych lub suplementów diety o wysokości nieprzekraczającej 15 000 zł każda. Należy jednak nadmienić, że ze względu na rozmiar prowadzonej przez Spółkę działalności, w okresie obowiązywania danej umowy o współpracę, wartość faktur VAT z pewnością łącznie przekroczy kwotę 15 000 zł. W momencie podpisywania umowy o współpracy jak i w czasie jej trwania nie wiadomo jednak, jakie konkretnie produkty lecznicze, wyroby medyczne lub suplementy diety zostaną zakupione w oparciu o poszczególne faktury VAT, a także jaka będzie ich dokładna sumaryczna wartość w okresie obowiązywania umowy, bowiem ilość oraz zakres poszczególnych zamówień są każdorazowo uzależnione m.in. od popytu na dany produkt leczniczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 15d ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być podatku dochodowym od osób prawnych), w przypadku, gdy kwota z faktury nie przekroczy 15 000 zł brutto - limit określony w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć fakturę jako koszt działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: updop), podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1829 ze zm.), została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego. Przywołany przepis znajduje zastosowanie co do zasady do płatności dokonywanych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2016 r.

W ustępie 2 art. 15d updop wskazano, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1. zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2. w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

-w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1. stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2. jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że w przypadku każdej transakcji o wartości przekraczającej 15.000 zł, przedsiębiorca ma obowiązek dokonywania płatności za pośrednictwem rachunku płatniczego, przy czym naruszenie tego obowiązku, a więc dokonanie płatności w całości lub w części z pominięciem takiego rachunku oznacza brak możliwości zaliczenia kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca tej transakcji została dokonana z pominięciem rachunku płatniczego.

Dla przeprowadzenia prawidłowego wywodu zmierzającego do zajęcia stanowiska w sprawie, niezbędne jest wyjaśnienie, co powinno rozumieć się pod pojęciem transakcja. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że w przepisach prawa podatkowego nie zostało ono zdefiniowane, dlatego należy sięgnąć do znaczenia słownikowego. W słowniku języka polskiego transakcja została zdefiniowana jako operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług lub też zawarcie takiej umowy (http://sjp.pwn.pl). Pod pojęciem transakcji, w nawiązaniu do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459, dalej: Kodeks cywilny), należy więc rozumieć umowę, której przedmiotem jest odpłatne świadczenie usług lub dostawa towarów, a umowa zawierana jest między przedsiębiorcami w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Powyższe rozumienie należy dodatkowo przeanalizować w odniesieniu do jednorazowej wartości transakcji. Wskazówki co do jego rozumienia można odnaleźć w ustawie z dnia 8 marca 2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459). Zgodnie z art. 4 pkt 1 tej ustawy, transakcja handlowa oznacza umowę, której przedmiotem jest odpłatna dostawa towaru lub odpłatne świadczenie usługi, jeżeli strony, o których mowa w art. 2, zawierają ją w związku z wykonywaną działalnością. W podobny sposób pojęcie to zinterpretowało Ministerstwo Gospodarki w odpowiedzi z 4 października 2004 r. na interpelację poselską, gdzie zauważono, że pod pojęciem jednorazowa wartość transakcji należy rozumieć ogólną wartość należności lub zobowiązań, określoną w umowie zawartej między przedsiębiorcami.

Z uwagi jednak na specyfikę umów o współpracę czy umów ramowych, wyrażającej się w tym, że tego rodzaju umowa określa cele gospodarcze podmiotów chcących nawiązać stosunek gospodarczy, który ma być realizowany za pomocą wielu umów singularnych. Umowa o współpracę/umowa ramowa może być zawarta na czas nieokreślony, co niewątpliwie wynika z jej charakteru, który ma na celu określenie zasad współpracy na przyszłość. Dopuszczalność zawierania umów ramowych wynika z ogólnej zasady swobody umów (art. 3531 Kodeksu cywilnego). Umowy te - dla celu uproszczenia współpracy - określają w sposób ogólny ramy w których udzielane są i realizowane zamówienia, w tym również ich termin, lecz nie kreują zobowiązania do spełnienia świadczeń o określonej wartości - zawierają one raczej te postanowienia, które nie muszą być powtarzane przy każdej transakcji i mają na celu ułatwić prowadzenie działalności. Nie są to przy tym postanowienia o charakterze esentialia negotii umowy dostawy towarów. Odnosząc powyższe do charakteru umów o współpracę, należy zauważyć, że pod pojęciem jednorazowej transakcji należy rozumieć wartość poszczególnych zamówień, a nie sumę sprzedaży dokonanej w ramach jednej umowy. Oznacza to, że wskazaną w art. 15d ust. 1 updop, definicję transakcji, powinno się rozumieć jako sprzedaż dokonaną w oparciu o konkretną fakturę VAT. Na takie rozumienie analizowanego pojęcia wskazuje się m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z 16 marca 2017 r., Znak: 1462-IPPB6.4510.5.2017.1.AM.

Mając na uwadze powyższe, jeśli dochodzi do zapłaty w formie gotówkowej należności wykazanej na fakturze VAT o wartości, która nie przekracza kwoty 15.000 zł, a w oparciu o zawartą umowę o współpracę łączna wartość wystawionych faktur VAT przekracza 15.000 zł, to koszty wynikające z pojedynczej faktury mogą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu - proporcjonalnie do jego udziału w zysku. Pojęcie transakcji, o której mowa była w wyżej przywołanych przepisach - co należy jeszcze raz podkreślić, nie odnosi się do łącznej, sumarycznej wartości sprzedaży w ramach danej umowy, lecz do wartości sprzedaży, która została wykazana w oparciu o poszczególną fakturę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej