Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości amortyzowania przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą wspólnikiem spółki komandytowej wartości nabytego w drodze kompensaty budynku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości amortyzowania przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą wspólnikiem spółki komandytowej wartości nabytego w drodze kompensaty budynku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości amortyzowania przez spółkę komandytowo-akcyjną będącą wspólnikiem spółki komandytowej wartości nabytego w drodze kompensaty budynku.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca) jest komandytariuszem podmiotu Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: Y Sp.k. lub Spółka komandytowa), będącego następcą prawnym YZ S.A. (dalej: YZ S.A.). Dnia 10 września XXXX r. YZ S.A. zawarła w formie aktu notarialnego umowę dzierżawy nieruchomości gruntowej należącej do Gminy Miasta X (dalej Gmina). Umowa została zawarta na okres 30 lat. Na dzierżawionym gruncie YZ S.A. wybudowała budynek X i w chwili obecnej jest jedynym dysponentem i właścicielem nakładów.

Y Sp.k., w której Wnioskodawca jest komandytariuszem zamierza nabyć od Gminy przedmiotową nieruchomość gruntową, na której poczynione zostały nakłady i wystąpiła w przeszłości z takim wnioskiem do Gminy. Dnia XXXXX r. Gmina uchwałą wyraziła zgodę na bezprzetargową sprzedaż. Do dnia dzisiejszego uchwała nie została zmieniona i pozostaje w mocy. Dotychczas pomiędzy YZ S.A. ani jej następcą prawnym YZ Sp.k. nie doszło do rozliczenia nakładów poniesionych na gruncie stanowiącym własność Gminy.

Natomiast z umowy dzierżawy wynika, że w przypadku nieprzedłużenia umowy na następne okresy dzierżawca jest uprawniony do żądania zwrotu poniesionych nakładów obniżonych o odpisy z tytułu amortyzacji wycena nakładów zostanie dokonana według stanu i cen obowiązujących w dacie rozliczenia.

W związku z planami nabycia przez Y Sp. k. nieruchomości gruntowej, będącej przedmiotem dzierżawy, strony poczyniły wstępne ustalenia, że cena, jaką Y Sp.k. uiści na rzecz Gminy, zostanie skalkulowana, przy uwzględnieniu, iż nakłady odnoszące się do wzniesienia na nieruchomości centrum handlowego, zostały poczynione przez Y Sp.k. (następczynię prawną YZ S.A.), a w konsekwencji cena odnosić się będzie wyłącznie do wartości przedmiotowego gruntu. W umowie sprzedaży znajdzie się również zapis wskazujący przyjętą przez strony wartość nakładów poczynionych na gruncie, która to wartość wynika ze sporządzonego operatu (wycena wg wartości odtworzeniowej).

Dnia 18 kwietnia 2013 r. YZ S.A. (poprzedniczka prawna Y Sp.k.) wystąpiła z wnioskiem do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia operacji zakupu nieruchomości. Przedmiotem wątpliwości było, czy transakcja nabycia nieruchomości spowoduje u kupującej YZ S.A. przychód podlegający opodatkowaniu. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia XXXXXX r. (XXXXXX), organ podatkowy uznał stanowisko zaprezentowane przez YZ S.A. za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że:

przy omawianej transakcji dojdzie w istocie do kompensaty wzajemnie występujących pomiędzy stronami umowy roszczeń. Z jednej strony bowiem Spółce przysługuje wynikające z zawartej umowy dzierżawy roszczenie o zwrot nakładów, z drugiej strony właścicielowi sprzedawanej nieruchomości przysługuje roszczenie o zapłatę ustalonej ceny w związku z umową sprzedaży nieruchomości. Fakt ten znajdzie odzwierciedlenie w treści umowy sprzedaży, z której wprost wynika sposób oraz przesłanka obniżenia ceny. Trudno zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż w wyniku przedmiotowej transakcji nie otrzyma on zwrotu, rekompensaty poniesionych nakładów, czy też nie dojdzie do rozliczenia nakładów, gdyby bowiem istotnie tak było Spółka musiałaby zapłacić pełną wartość nabywanej nieruchomości, a wartość nakładów nie pomniejszałaby ceny nieruchomości.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skutek planowanej transakcji będzie tożsamy z sytuacją, w której Spółka uzyskałaby zwrot nakładów i zapłaciłaby pełną wysokość ceny wynikającej z umowy sprzedaży nieruchomości. Kompensata (potrącenie) jest bowiem formą regulowania zobowiązań i należności, którego skutki zrównane są z zapłatą.

Innymi słowy w związku z przeprowadzoną transakcją po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podkreślić jednakże należy, że w sytuacji gdy przedmiotowy zwrot poniesionych przez Spółkę nakładów dotyczyłby wydatków, które nie zwiększały jej kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ww. ustawy, zwrot w tej części nie będzie stanowił przychodów Spółki.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do transakcji zakupu nieruchomości gruntowej wraz z wybudowanym centrum handlowym przez YZ S.A., której następcą prawnym jest Y Sp.k. nie doszło. Natomiast Y Sp.k. zamierza przystąpić do tej transakcji a Wnioskodawca zamierza zastosować się do otrzymanej i wyżej wskazanej interpretacji indywidualnej wydanej dla YZ S.A. (uwzględnić w przychodach proporcjonalnie przypadającą na Wnioskodawcę różnice pomiędzy wartością budynku, która wskazana będzie w akcie notarialnym a niezamortyzowaną wartością nakładów inwestycji na obcym gruncie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wartością początkową budynku (centrum handlowego), po nabyciu nieruchomości gruntowej od Gminy na warunkach opisanych w zdarzeniu przyszłym, na gruncie Ustawy CIT, od której będą naliczane odpisy amortyzacyjne w części proporcjonalnie przypadającej na Wnioskodawcę z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej, w celu uwzględnienia ich w rozliczeniu podatku CIT Wnioskodawcy, będzie wartość nakładów wskazana w umowie sprzedaży zawartej pomiędzy Y Sp.k. a Gminą, tj. wartość odpowiadająca wartości odtworzeniowej budynku na dzień zawarcia umowy sprzedaży, wynikająca z operatu szacunkowego i znajdująca odzwierciedlenie w umowie sprzedaży?
2. Czy, jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna, tj. jeżeli wartością początkową będzie wartość wskazana w umowie sprzedaży, to czy możliwe będzie dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od nabytego budynku, przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze przedstawione we wniosku w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, że wartość początkową budynku w stanie przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, należy, przyjąć w wysokości odpowiadającej wartości nakładów (budynku) ujętej w cenie z umowy sprzedaży jaka zawarta zostanie pomiędzy Y Sp.k. i Gminą. Od tak ustalonej wartości początkowej, zdaniem Wnioskodawcy, powinny być w przyszłości dokonywane odpisy amortyzacyjne dla celów ustalenia kosztów, które w części proporcjonalnie do przysługującego Wnioskodawcy udziału w zysku spółki komandytowej, będą ujmowane w kosztach uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie dojdzie do nabycia nieruchomości zabudowanej, bowiem z punktu widzenia prawa cywilnego właścicielem budynku jest Gmina. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121; dalej: KC) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie do treści art. 47 § 1 KC część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z treści § 2 wynika natomiast, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jak stanowi art. 48 KC, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Powyższe oznacza, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Dlatego też sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i posadowionego na nim budynku, trwale z nim związanego.

Wolą stron, która będzie wyrażona w umowie sprzedaży, cena za zbywaną nieruchomość zabudowaną odnosić się będzie wyłącznie do wartości gruntu. W umowie sprzedaży znajdzie się również zapis, że cena skalkulowana została przy uwzględnieniu, iż nakłady odnoszące się do wzniesienia na nieruchomości Centrum Handlowego, zostały poczynione przez Y Sp.k. (następczynię prawną YZ SA), której wspólnikiem jest Wnioskodawca.

W interpretacji indywidualnej z dnia XXXX, nr XXXXX wydanej dla YZ SA, której Y Sp.k. jest następcą prawnym, organ podatkowy wskazał, że:

Mając na względzie powyższe należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie Spółka nabędzie w drodze umowy sprzedaży zabudowaną nieruchomość. Przy czym nakłady poniesione na wybudowanie budynku usytuowanego na przedmiotowej nieruchomości stanowią własność Spółki. W związku z tym, Spółce przysługuje roszczenie względem właściciela nieruchomości, wydzierżawiającego o zwrot tychże nakładów. W przedmiotowej sprawie strony umowy sprzedaży ustaliły, że wskazany zwrot nastąpi poprzez pomniejszenie ceny nieruchomości, w szczególności, na poczet ustalonej ceny nieruchomości zostanie zaliczona wartość nakładów Spółki według stanu na dzień zawarcia umowy.

Powyższe implikuje twierdzenie, że przy omawianej transakcji dojdzie w istocie do kompensaty wzajemnie występujących pomiędzy stronami umowy roszczeń. Z jednej strony bowiem Spółce przysługuje wynikające z zawartej umowy dzierżawy roszczenie o zwrot nakładów, z drugiej strony właścicielowi sprzedawanej nieruchomości przysługuje roszczenie o zapłatę ustalonej ceny w związku z umową sprzedaży nieruchomości. Fakt ten znajdzie odzwierciedlenie w treści umowy sprzedaży, z której wprost wynika sposób oraz przesłanka obniżenia ceny. Trudno zatem zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż w wyniku przedmiotowej transakcji nie otrzyma on zwrotu, rekompensaty poniesionych nakładów, czy też nie dojdzie do rozliczenia nakładów, gdyby bowiem istotnie tak było Spółka musiałaby zapłacić pełną wartość nabywanej nieruchomości, a wartość nakładów nie pomniejszałaby ceny nieruchomości.

W konsekwencji należy stwierdzić, że skutek planowanej transakcji będzie tożsamy z sytuacją, w której Spółka uzyskałaby zwrot nakładów i zapłaciłaby pełną wysokość ceny wynikającej z umowy sprzedaży nieruchomości. Kompensata (potrącenie) jest bowiem formą regulowania zobowiązań i należności, którego skutki zrównane są z zapłatą..

Odwołując się do tez z ww. interpretacji, skoro, zdaniem organu, przy takim ułożeniu rozliczeń, jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, dochodzi do kompensaty wzajemnych roszczeń, co implikowałoby konieczność rozpoznania przychodu po stronie wspólników Y Sp.k., a więc i po stronie Wnioskodawcy z tytułu zwrotu nakładów, to drugostronnie należy przyjąć że wartość wzajemnego roszczenia (wartość budynku wskazana w umowie sprzedaży) stanowi cenę nabycia tego budynku. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) dalej: Ustawa CIT, za wartość początkową w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. Stosownie do art. 16g ust. 3 Ustawy CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Mając więc na uwadze brzmienie art. 16g ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 16g ust. 3 Ustawy CIT podstawą dla ustalenia wartość początkowej budynku, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, będzie wartość wynikająca z umowy sprzedaży.

Wobec powyższego Wnioskodawca prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy