Temat interpretacji

powstanie przychodu z gospodarowania środkami finansowymi z otrzymanego dofinansowania

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 września 2016 r. (data wpływu do Organu 30 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie powstania przychodu z gospodarowania środkami finansowymi z otrzymanego dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2016 r. do Organu wpłynął wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie powstania przychodu powstałego z gospodarowania środkami finansowymi z otrzymanego dofinansowania.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej również: Wnioskodawca) w ramach prowadzonej działalności udziela poręczeń kredytów/pożyczek dla mikro, małych i średnich przedsiębiorstw, uzyskiwanych w różnych instytucjach finansowych, z którymi Spółka zawarła umowy. Od każdego udzielonego poręczenia Spółka pobiera opłatę wstępną za rozpatrzenie wniosku oraz prowizję od wartości udzielonego poręczenia. Środki Spółki pochodzą z kapitału założycielskiego wniesionego przez udziałowców Spółki, z wypracowanego zysku z inwestycji posiadanych środków oraz uzyskiwanych prowizji i opłat od udzielonych poręczeń.

W dniu 18 czerwca 2010 r. Wnioskodawca zawarł z Województwem, w imieniu którego działa Zarząd Województwa, umowę o dofinansowanie Projektu pn. X, realizowanego w ramach Działania 1.1. Wsparcie kapitałowe przedsiębiorczości schemat A Wsparcie kapitałowe funduszy Osi priorytetowej i Konkurencyjna i innowacyjna gospodarka Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, w ramach której Spółka uzyskała dofinansowanie wniesionego w formie wkładu finansowego, przeznaczonego na pokrycie wnioskowanych wydatków kwalifikowanych, określonych szczegółowo we wniosku o dofinansowanie Projektu.

Definicje zawarte w umowie:

1. Instytucja Zarządzająca Programem (IZP) - należy przez to rozumieć Zarząd Województwa;
2. Beneficjent - należy przez to rozumieć Beneficjenta zgodnie z Rozporządzeniem Rady Nr 1083/2006 z 11 lipca 2006 r. ustanawiającym przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającym rozporządzenie (WE) Nr 1260/1999 oraz z ustawą z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju oraz punktem 1b Noty Służby Komisji z 16 lipca 2007 r. na temat inżynierii finansowej dla okresu programowania 2007-2013 (DOC COCOF/07/0018/01-EN FINAŁ), którym w umowie jest strona wskazana w komparycji umowy nie będąca Instytucją Zarządzającą Programem. Beneficjentem na potrzeby realizacji niniejszej Umowy jest osoba prawna, która nie działa dla zysku lub przeznacza zysk na cele statutowe utrzymując odpowiedni poziom kapitału, uchwałą właściwego organu utworzyła wyodrębniony księgowo fundusz pożyczkowy lub poręczeniowy oraz udziela pożyczek lub poręczeń dla mikroprzedsiębiorców, małych lub średnich przedsiębiorców w celu wsparcia przedsiębiorczości oraz innowacyjności;
3. środki Wnioskodawcy - należy przez to rozumieć dofinansowanie pochodzące ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego przekazywane w formie płatności z rachunku Ministra Finansów, o którym mowa w art. 200 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, prowadzonego w Banku Gospodarstwa Krajowego;
4. dofinansowanie - należy przez to rozumieć wartość wsparcia udzielonego ze środków publicznych Beneficjentowi na podstawie umowy o dofinansowanie;
5. bezpośredni wkład finansowy należy rozumieć bezpośredni wkład finansowy zgodnie z art. 44 rozporządzenia Rady Nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) Nr 1260/1999;
6. wkład własny - należy rozumieć środki Beneficjenta przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych za wyjątkiem dofinansowania, pochodzące ze źródeł własnych lub z zewnętrznych źródeł finansowania, w formie pozbawionej wsparcia ze środków publicznych, w wysokości wymaganej postanowieniami Umowy;
7. instrument inżynierii finansowej należy rozumieć fundusz pożyczkowy/poręczeniowy w rozumieniu postanowień rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 15 czerwca 2009 r. w sprawie udzielania pomocy przez fundusze pożyczkowe i poręczeniowe w ramach regionalnych programów operacyjnych (Dz.U. Nr 105, poz. 874);
8. kapitał funduszu - należy rozumieć środki wskazane w § 2 ust. 4 umowy (kwota dofinansowania), powiększone o wszelkie przychody (w tym prowizje oraz inne opłaty wnoszone przez przedsiębiorców) osiągnięte przez Beneficjenta dzięki gospodarowaniu środkami funduszu poręczeniowego w okresie realizacji Projektu pomniejszone o zaakceptowane przez IZ RPO koszty administracji i zarządzania;
9. jeden obrót - należy rozumieć jednokrotny transfer środków do MŚP wyjściowej puli środków zgromadzonych w Projekcie, o którym mowa w § 2 ust. 4 umowy (kwota dofinansowania) pomniejszone o zaakceptowane przez IZ RPO koszty administracji i zarządzania.
   
   

Umowa o dofinansowanie określa szczegółowe zasady, tryb i warunki przekazania oraz wykorzystania dofinansowania wniesionego w formie bezpośredniego wkładu finansowego do instrumentu inżynierii finansowej, przeznaczonego na pokrycie wnioskowanych wydatków kwalifikowanych, określonych szczegółowo we wniosku o dofinansowanie Projektu. Całkowita wartość Projektu wynosi: 10.000 463,41 zł (słownie: dziesięć milionów czterysta sześćdziesiąt trzy złote, 41/100).

Całkowite wydatki kwalifikowane Projektu wynoszą: 10.000.000,00 zł (słownie: dziesięć milionów złotych 00/100), w tym:

1. Dofinansowanie wynosi: 10.000.000,00 zł (słownie: dziesięć milionów złotych 00/100) i stanowi nie więcej niż 100% kwoty tych wydatków, Na kwotę dofinansowania składają się:
   1. środki Funduszu w kwocie 8.500.000,00 zł (słownie: osiem milionów pięćset tysięcy złotych 00/100), co stanowi nie więcej niż 85% kwoty dofinansowania;
   2. środki z dotacji celowej z Budżetu Państwa w kwocie 1.500.000,00 zł (słownie: jeden milion pięćset tysięcy złotych 00/100), stanowiące dopełnienie kwoty dofinansowania;

Beneficjent zobowiązał się pokryć ze środków własnych wydatki niekwalifikowane w ramach Projektu. Zgodnie z zapisami umowy środki dofinansowania przekazane zostały przelewem na rachunek Beneficjenta. Przekazanie dofinansowania nastąpiło jednorazowo w formie zaliczki w terminie do 30 dni od dnia złożenia przez Beneficjenta do IZP wniosku Beneficjenta o płatność.

Umowa zawarta została na okres obejmujący: czas realizacji Projektu oraz 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu i dalej do czasu zwrotu przez Beneficjenta wszystkich należnych Instytucji Zarządzającej Programem środków pochodzących z całkowitego rozliczenia Projektu.

Pierwotnie przyjęto okres realizacji Projektu:

1. rozpoczęcie realizacji Projektu: 18 czerwca 2010 r.;
2. zakończenie realizacji Projektu: 30 czerwca 2015 r.

Aneksem z 8 października 2015 r. wprowadzono m.in. zmianę zakończenia okresu realizacji Projektu. Ostateczną datę zakończenia realizacji Projektu ustalono na 31 grudnia 2015 r.

Na potrzeby realizacji Projektu Beneficjent zobowiązany jest prowadzić stosowną ewidencję księgową i wyodrębnione odpowiednio rachunki bankowe:

1. rachunek bankowy prowadzony w Banku Gospodarstwa Krajowego, na który przekazano dofinansowanie części wydatków kwalifikowanych objętych umową, z którego udzielane są poręczenia mikroprzedsiębiorcom, małym i średnim przedsiębiorcom oraz za pośrednictwem którego mogą być lokowane wolne środki funduszu poręczeniowego;
2. rachunek bankowy prowadzony w Banku Gospodarstwa Krajowego, na który przelewane są (z rachunku, o którym mowa w pkt 1 środki przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów administracji i zarządzania funduszem poręczeniowym oraz z którego są ponoszone lub zrefundowane.

Środki z dofinansowania Beneficjent zobowiązany jest przechowywać na rachunkach lokat terminowych lub inwestować w bezpieczne instrumenty finansowe.

Przychody osiągnięte dzięki tym inwestycjom powiększają pierwotny kapitał dofinansowania.

Do przychodów osiągniętych dzięki gospodarowaniu środkami z dofinansowania zalicza się również prowizje i opłaty pobierane przez Spółkę od udzielonych poręczeń w ramach realizacji projektu. Przychody z prowizji i opłat również powiększają pierwotny kapitał dofinansowania.

Z zawartych umów wynika, że opłaty, prowizje oraz odsetki - które Beneficjent otrzymuje w związku z gospodarowaniem środkami kapitału funduszu w ramach realizacji projektu stanowią tzw. przychody projektu, które podlegają zwrotowi.

Zapis umowy mówi Wszelkie przychody (w tym prowizje oraz inne opłaty wnoszone przez przedsiębiorców) osiągnięte przez Beneficjenta dzięki gospodarowaniu środkami funduszu poręczeniowego w okresie realizacji Projektu, pomniejszone o należne podatki i opłaty przewidziane powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, powiększają kapitał funduszu.

Spółka, realizując projekt zgodnie z umową o dofinansowanie, ponosi koszty administracji i zarządzania wniesionym kapitałem funduszu poręczeniowego. Koszty te stanowią tzw. wydatki kwalifikowane, które do określonego w umowie limitu podlegają refundacji.

Kapitał funduszu poręczeniowego jest przeznaczony na:

1. udzielanie poręczeń mikroprzedsiębiorcom, małym i średnim przedsiębiorcom przy założeniu, że środki pozostają własnością województwa;
2. pokrywanie kosztów administracji i zarządzania funduszem poręczeniowym, których maksymalne pułapy nie mogą wynosić więcej niż:
   
   1. w przypadku funduszu poręczeniowego - średniorocznie, w okresie realizacji Projektu 2% wartości dofinansowania. Maksymalny dopuszczalny pułap utraty kapitału (liczony jako relacja wartości kapitału poręczeń straconych do wartości udzielonych poręczeń ogółem), jaką może ponieść fundusz poręczeniowy w okresie realizacji Projektu, wynosi 5%. W przypadku przekroczenia 5% pułapu utraty kapitału Beneficjent uzupełnia kapitał funduszu ze środków własnych. Działalność funduszu poręczeniowego nie może prowadzić do wytracania kapitału. W szczególności poręczenia nie mogą być udzielane przedsiębiorcom będącym w trudnej sytuacji ekonomicznej.

W przypadku utraty kapitału tzn. wypłaty ze środków z dofinansowania poręczenia udzielonego w ramach projektu realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa - następuje obciążenie rachunku bankowego wyodrębnionego na potrzeby realizowanego projektu, na którym gromadzone są środki kapitału funduszu, i powstanie należności, która egzekwowana będzie w następnej kolejności od dłużnika przez Spółkę, tj. Beneficjenta środków otrzymanych z dofinansowania.

W momencie spłaty wypłaconego poręczenia, odzyskane odsetki ujmowane są w przychody finansowe, a odzyskany kapitał na zmniejszenie należności z tytułu wypłaconego poręczenia.

Kwoty odsetek odzyskanych od wypłaconych poręczeń projektowych oraz odzyskany kapitał wypłaconego poręczenia ze środków projektowych Spółka przekazuje na rachunek bankowy wyodrębniony na potrzeby realizowanego projektu, na którym gromadzone są środki kapitału funduszu. Przychody z tytułu odzyskanych odsetek od wypłaconego poręczenia w ramach realizowanego projektu powiększają pierwotny kapitał dofinansowania.

Beneficjent do daty zakończenia realizacji Projektu jest zobowiązany dokonać minimum jednego obrotu środkami (kwota dofinansowania), pomniejszonymi o zaakceptowane przez IZ RPO koszty administracji i zarządzania. Po zakończeniu realizacji Projektu Beneficjent oraz IZP uzgodnią w formie aneksu do Umowy wskaźniki, jakie powinien osiągnąć Beneficjent na koniec okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu.

Otrzymane środki zgodnie z podpisaną umową podlegają zwrotowi po upływie okresu na jaki umowa została zawarta. W przypadku wadliwej realizacji umowy środki mogą być zwrócone przed końcem trwania umowy w trybie natychmiastowym powiększone o naliczone odsetki jak od zaległości podatkowych.

Gdy na koniec okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu ocena będzie pozytywna (ocena przeprowadzona w okresie obowiązywania Umowy przez IZP w zakresie m.in. realizacji Projektu zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie, Umową, osiąganych wskaźników, celowości i efektywności wydatkowania środków, zgodności z obowiązującymi przepisami prawa krajowego, unijnego, wytycznymi Ministerstwa Rozwoju Regionalnego oraz IZP), IZP może podjąć decyzję o zawarciu kolejnej Umowy na warunkach będących przedmiotem negocjacji stron Umowy. W przypadku nie zawarcia Umowy następuje zwrot środków.

W przypadku, gdy na koniec okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu ocena będzie negatywna, istnieje możliwość:

1. przyjęcia do realizacji strategii naprawczej przedstawionej przez Beneficjenta i zaakceptowanej przez IZP, w której zostaną określone warunki dalszego postępowania w zakresie otrzymanego dofinansowania;
2. określenia warunków wycofania środków dofinansowania poprzez:
   
   1. niezwłoczne wstrzymanie działalności poręczeniowej, realizowanej ze środków przekazanych w ramach Umowy;
   2. zwrot kwoty wyliczonej na rachunek bankowy wskazany przez IZP.
   
   
   

Kwota zwrotu stanowi kwotę udzielonego dofinansowania, powiększoną o odsetki i przychody, jakie ta kwota wypracowała w okresie od dnia rozpoczęcia realizacji Projektu do ostatniego dnia okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu, a pomniejszona o wartość utraconego kapitału oraz wartość zaakceptowanych przez IZP kwalifikowanych kosztów administracji i zarządzania funduszem poręczeniowym, poniesionych przez Beneficjenta w okresie realizacji Projektu i okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu. Jeżeli zostanie stwierdzone, że Beneficjent wykorzystał całość lub część dofinansowania niezgodnie z przeznaczeniem, bez zachowania obowiązujących procedur, lub pobrał całość lub część dofinansowania w sposób nienależny albo w nadmiernej wysokości, Beneficjent zobowiązuje się do zwrotu tych środków, odpowiednio w całości lub w części, wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w terminie i na rachunek bankowy wskazany przez IZP. W żadnym z przypadków Beneficjent nie nabywa definitywnego prawa do tych środków. W każdym natomiast przypadku na Beneficjencie - na podstawie umowy - ciąży obowiązek ich zwrotu. Zgodnie z zapisami umowy Beneficjent wniósł do IZP poprawnie ustanowione zabezpieczenie realizacji należytego wykonania zobowiązań wynikających z Umowy, na kwotę nie mniejszą niż kwota całkowitego dofinansowania Projektu, w formie; weksel in blanco wraz z deklaracją wekslową. Zabezpieczenie ustanowione zostało na okres od dnia podpisania Umowy do dnia zwrotu przez Beneficjenta wszystkich należnych IZP środków finansowych pochodzących z całkowitego rozliczenia Projektu. W przypadku prawidłowego wypełnienia przez Beneficjenta wszelkich zobowiązań określonych w Umowie, IZP zwróci Beneficjentowi dokument ustanawiający zabezpieczenie lub złoży wymagane prawem oświadczenia w celu zniesienia zabezpieczenia po upływie terminu obowiązywania Umowy oraz dokonania zwrotu wszystkich należnych IZP środków finansowych pochodzących z całkowitego rozliczenia Projektu.

Zabezpieczenie ustanawiane jest na okres od dnia podpisania Umowy do dnia zwrotu przez Beneficjenta wszystkich należnych IZP środków finansowych pochodzących z całkowitego rozliczenia Projektu.

Proces gospodarowania przez Wnioskodawcę środkami pieniężnymi, tak własnymi jak i pochodzącymi z dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, generuje przychody w postaci: opłat za rozpatrzenie wniosku o udzielenie poręczenia, prowizji za udzielone poręczenia, odsetek od lokat bankowych, odsetek od sald na rachunkach bankowych, odzyskanych odsetek od wypłaconych poręczeń w wyniku działań windykacyjnych. Od uzyskanych przychodów ze środków własnych jak i pochodzących z dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, Wnioskodawca nalicza i odprowadza podatek dochodowy od osób prawnych. Poręczeń kredytów/pożyczek Wnioskodawca dokonuje zarówno ze środków własnych, jak również ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa pozyskanych na realizację projektu realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Okresem rozliczeniowym dla Spółki jest rok kalendarzowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychody z tytułu otrzymanych odsetek od lokat i środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, pochodzących z otrzymanego dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, oraz przychody z tytułu opłat za rozpatrzenie wniosków oraz prowizji od poręczeń udzielonych w ramach projektu dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, oraz odzyskane odsetki w wyniku działań windykacyjnych od wypłaconych poręczeń, dokonanych ze środków z dofinansowania otrzymanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, stanowią przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty, prowizje od udzielonych poręczeń, odsetki bankowe oraz odsetki odzyskane w wyniku działań windykacyjnych prowadzonych przez Spółkę w celu wyegzekwowania należności z tytułu wypłaconych poręczeń ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, nie stanowią dla Spółki przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym, środki te są neutralne podatkowo. Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca zauważa, że jako Spółka z o.o. posiada osobowość prawną i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 1 i 2).

Zgodnie z przepisem art, 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W art. 12 ust. 4 powołanej ustawy, enumeratywnie określono rodzaje przychodów niezaliczanych do przychodów podatkowych, co oznacza, że wszystkie inne przychody, poza określonymi w tym przepisie, stanowią przedmiot opodatkowania.

Ustawa o podatku dochodowym nie określa dokładnie definicji przychodu podatkowego, ale w licznych interpretacjach przyjmuje się, że przychód podatkowy stanowi każde przysporzenie majątkowe mające charakter definitywny, rozumiany jako prawo do rozporządzania środkami pochodzącymi z tego przysporzenia jako własnymi i czerpania z nich korzyści majątkowych, o ile oczywiście nie zostały one wyłączone z opodatkowania na mocy art. 12 ust. 4 ww. ustawy.

Otrzymane dofinansowanie w ramach wnioskowanego projektu, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi takiego przysporzenia, gdyż środki pierwotnie otrzymanego dofinansowania oraz wszelkie korzyści uzyskane dzięki gospodarowaniu otrzymanymi środkami, w tym: odsetki bankowe od lokat na środkach dofinansowania, opłaty i prowizje pobrane za poręczenia ze środków dofinansowania oraz odsetki odzyskane w wyniku działań windykacyjnych prowadzonych przez Spółkę w celu wyegzekwowania należności z tytułu wypłaconych poręczeń ze środków dofinansowania, które zwiększają kapitał funduszu poręczeniowego podlegają zgodnie z zawartą umową zwrotowi.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawcy, pomimo faktu dysponowania środkami z dofinansowania, polegającym m.in. na lokowaniu ich na rachunkach terminowych w bankach, Spółka nie czerpie z nich żadnych korzyści majątkowych, co ma swoje odzwierciedlenie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, w których omawiane środki powiększają kapitał funduszu będący własnością Instytucji Zarządzającej RPO, tj. Województwa. Wnioskodawca w sposób ograniczony dysponuje otrzymanymi środkami powiększonymi o wszelkie przychody związane z tymi środkami. Dysponowanie nimi jest weryfikowane i nadzorowane przez IZP.

Z umowy zawartej pomiędzy podatnikiem, a IZP wynika, że na koniec okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu istnieje możliwość zwrotu środków z dofinansowania wraz z korzyściami uzyskanymi w tym okresie. Oznacza to, że otrzymane środki mają charakter zwrotny a więc nie stanowią definitywnego przysporzenia. Chociaż Beneficjent rozporządza środkami w postaci odsetek bankowych naliczonych i uzyskanych od środków dofinansowania, odzyskanych od wypłaconych poręczeń ze środków z dofinansowania oraz prowizji od poręczeń udzielonych ze środków pochodzących z dofinansowania, które zwiększają aktywa, te środki nie stanowią dla niego korzyści majątkowych. Beneficjent nie jest uprawniony do czerpania na własny rachunek pożytków z gospodarowania środkami pieniężnymi stanowiącymi dofinansowanie, ani też do rozporządzania nimi w jakikolwiek sposób, lecz tylko w sposób oznaczony umową. Prawo do środków pieniężnych otrzymanych przez Beneficjenta tytułem dofinansowania Beneficjent nie nabywa definitywnie (tj. bez obowiązku zwrotu). Zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie otrzymane środki powiększone o wszelkie przychody (w tym prowizje oraz inne opłaty wnoszone przez przedsiębiorców) osiągnięte przez Beneficjenta dzięki gospodarowaniu środkami funduszu poręczeniowego w okresie od dnia rozpoczęcia realizacji Projektu do ostatniego dnia okresu 5 lat od daty zakończenia realizacji Projektu muszą być wykorzystane na działania polegające na udzielaniu poręczeń mikro, małym i średnim przedsiębiorcom. Beneficjent jest zobowiązany gospodarować środki z dofinansowania w ściśle oznaczony sposób, a mianowicie lokować środki z dofinansowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych. Część kapitału funduszu Beneficjent może wykorzystać na pokrycie kosztów administracji i zarządzania funduszem poręczeniowym, a wydatki te nie mogą przekroczyć średniorocznie równowartości 2% kwoty dofinansowania.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy opłaty, prowizje od udzielonych poręczeń, odsetki bankowe oraz odsetki odzyskane w wyniku działań windykacyjnych prowadzonych przez Spółkę w celu wyegzekwowania należności z tytułu wypłaconych poręczeń ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz z dotacji celowej z Budżetu Państwa, nie stanowią dla Spółki przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze. zm. dalej: updop) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa. Przy czym sformułowanie otrzymane oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Updop przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

• przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3);
• przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa. Przy czym sformułowanie otrzymane oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Updop przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

• przychodów z działalności gospodarczej i z działów specjalnych produkcji rolnej (art. 12 ust. 3);
• przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4).

Stosownie do art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które są należne podatnikowi, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet jeśli nie zostały przez niego jeszcze otrzymane. Swoim zakresem zastosowania obejmuje przy tym wyłącznie przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Przepis art. 12 ust. 3 updop, wiąże więc przychody z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, co oznacza, że przychody objęte tym przepisem muszą być następstwem prowadzonej działalności gospodarczej, względnie któregoś z działów specjalnych produkcji rolnej. Zatem, między przychodem a wymienionymi rodzajami działalności gospodarczej bądź rolnej musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy, albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W tym miejscu warto nadmienić, że w przypadku pożyczek zgodnie z zasadą neutralności podatkowej w stosunku otrzymywanych i spłacanych pożyczek, wynikającą z art. 12 ust. 4 pkt 1 i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek (tj. wynagrodzenia dla pożyczkodawcy) od tych pożyczek (kredytów). Natomiast kosztów uzyskania przychodów nie stanowią wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca udziela poręczeń kredytów/pożyczek udzielanych dla mikro, małych i średnich przedsiębiorstw poprzez udzielanie im poręczeń na zabezpieczenie kredytów i pożyczek udzielanych im przez instytucje finansowe, np. banki. Od każdego udzielonego poręczenia, Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie w formie prowizji od wartości poręczenia. Środki Spółki pochodzą z kapitału założycielskiego wniesionego przez udziałowców, z wypracowanego zysku z inwestycji oraz uzyskiwanych prowizji i opłat od udzielonych poręczeń. Środki Spółki mogą być lokowane na lokatach bankowych lub/i inwestowane przez Wnioskodawcę. Otrzymana pożyczka oraz wszelkie korzyści uzyskane dzięki gospodarowaniu otrzymanymi środkami, w tym: odsetki bankowe od lokat na środkach dofinansowania, opłaty i prowizje pobrane za poręczenia ze środków dofinansowania oraz odsetki odzyskane w wyniku działań windykacyjnych prowadzonych przez Spółkę w celu wyegzekwowania należności z tytułu wypłaconych poręczeń ze środków dofinansowania. Uzyskane ww. korzyści zwiększają kapitał funduszu poręczeniowego, tj. ulegają tzw. kapitalizacji i podlegają zgodnie z zawartą umową zwrotowi. Wnioskodawca ma prawo pobrać na pokrycie kosztów administracji i zarządzania funduszem poręczeniowym część udzielonej pożyczki lecz wydatki te nie mogą przekroczyć średniorocznie równowartości 2% kwoty otrzymanej pożyczki.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że wszelkiego rodzaju należności powstałe z tytułów o jakich mowa w pytaniu, stanowią dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 updop.

Bez znaczenia dla opodatkowania przychodów powstałych w wyniku korzystania z otrzymanego dofinansowania jest fakt, że Wnioskodawca ma obowiązek zwrócić otrzymane dofinansowanie wraz z korzyściami osiągniętymi z gospodarowania środkami z dofinansowania, które stanowią wynagrodzenie dla Wnioskodawcy, pomniejszonymi o koszty administracji i zarządzania. Otrzymanie i zwrot dofinansowania oraz przychody Wnioskodawcy z gospodarowania otrzymanymi środkami finansowymi są odrębnymi od siebie czynnościami cywilnoprawnymi, które to czynności, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, rodzą odmienne skutki podatkowe i dla celów podatkowych nie można ich ze sobą łączyć.

Prawo podatkowe posiada bowiem pewną niezależność (autonomię). W doktrynie uważa się, że instytucja autonomii prawa podatkowego wynika z niepodważalnego założenia, że dla realizacji celów tego prawa (np. realizacji zasady powszechności opodatkowania), niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane odmiennie od regulacji zawartych w przepisach innych dyscyplin prawa, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą. Zatem w myśl powyższego normy prawa podatkowego w sposób spójny i uporządkowany regulują obszerne kategorie stosunków społecznych. Czynią to zarazem w sposób pełny. Biorąc powyższe pod uwagę zespół norm tworzących prawo podatkowe kreuje wewnętrznie jednolitą strukturę prawną, która w swej istocie pozostaje w całkowitym braku zależności od innych gałęzi prawa, konstytuując w swym zakresie własne instytucje prawne (A. Gomuowicz, J. Małecki: Podatki i Prawo Podatkowe Wydanie IV, Warszawa 2008 r., str. 151). Autonomia prawa podatkowego znajduje także swe odzwierciedlenie w linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W uchwale z 2 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FPS 3/11 Sąd wskazał, że: Prawo cywilne i podatkowe należą do dwóch różnych gałęzi prawa, co oznacza, że to samo zdarzenie faktyczne mogą odmiennie oceniać i przypisywać mu odmienne skutki prawne.

Niezależność prawa podatkowego daje możliwość oceny, jakie skutki podatkowe będą miały zawierane przez podatnika czynności cywilnoprawne.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że przysporzenia uzyskane w wyniku korzystania ze środków finansowych pochodzących z otrzymanego dofinansowania będą stanowiły przychód na podstawie art. 12 ust. 1 updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stanowisko tożsame z podjętym w niniejszej interpretacji sprawie rozstrzygnięciem prezentują Sądy Administracyjne. Dla przykładu wskazać można wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 883/12.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach