Temat interpretacji

Skutki podatkowych podziału spółki przez wydzielenie (art. 12 ust. 1 pkt. 9)

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2015 r. (data wpływu 28 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Działalność spółki D. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca lub D.) ma zostać poddana restrukturyzacji.W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, cześć majątku D. zostanie przeniesiona na spółkę Y. Sp. z o.o. (dalej: Y.), która na moment planowanego podziału przez wydzielenie będzie jedynym lub większościowym wspólnikiem D., a część majątku pozostanie natomiast w D..

Przed planowanym dniem podziału przez wydzielenie D., dokonany ma zostać podział organizacyjny spółki na dwie jednostki organizacyjne: Wydział Kreacji (dalej: Wydział Kreacji lub Wydział) oraz wydział świadczący usługi w zakresie wynajmu sprzętu telewizyjnego (dalej: Centrum Wynajmu lub Centrum). Do Y. przeniesiony zostanie Wydział Kreacji, natomiast w D. pozostanie Centrum Wynajmu.

Przedmiotem działalności Wydziału Kreacji będzie opracowywanie nowych pomysłów na audycje telewizyjne oraz tworzenie projektów w zakresie nowych audycji telewizyjnych, w tym zwłaszcza przygotowywanie założeń koncepcyjnych i graficznych do nowych audycji telewizyjnych oraz działalność zmierzająca do ich wdrożenia tj. rozpoczęcia produkcji.

Do Wydziału zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia powyższej działalności gospodarczej, w szczególności środki trwałe (zwłaszcza komputery i inne sprzęty biurowe) oraz wartości niematerialne i prawne tj. stosowne oprogramowanie komputerowe i inne licencje. Do Wydziału przypisani zostaną również pracownicy posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie. Ponadto, Centrum może zajmować się także sprzedażą nieużywanych środków trwałych lub utylizacją nieużywanego lub zużytego sprzętu. Wydział będzie korzystał z nieruchomości należących do D. lub/i na podstawie zawartych umów najmu, w których będzie prowadził działalność.

Ponadto, do Wydziału przypisane będą również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia powyższej działalności w zakresie kreacji nowych produktów i projektów.

Z kolei przedmiotem działalności Centrum Wynajmu będzie wynajem sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych.

Z uwagi na to, że powyższa działalność w zakresie wynajmu sprzętu stanowi działalność odrębną, planuje się wydzielić i pozostawić działalność w zakresie wynajmu w odrębnej spółce.

Do Centrum przypisane zostaną składniki majątkowe niezbędne do świadczenia wskazanych powyżej usług, w szczególności specjalistyczny sprzęt do produkcji audycji telewizyjnych (np. sprzęt reporterski Electronic News Gathering), komputery oraz wartości niematerialne i prawne tj. stosowne oprogramowanie komputerowe i inne licencje. Do Centrum przypisani mają zostać również pracownicy posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie w zakresie stanowiącym przedmiot działalności Centrum. Ponadto, Centrum może zajmować się również sprzedażą nieużywanych środków trwałych lub utylizacją nieużywanego lub zużytego sprzętu. Centrum będzie korzystać z nieruchomości własnych lub/i na podstawie umów najmu, w których prowadził będzie działalność. Do Centrum przypisane zostaną również umowy na dostawę towarów i usług niezbędnych do prowadzenia powyższej działalności.

Podstawowym źródłem przychodów Centrum będą przychody z tytułu najmu sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych.

Wyodrębnienie Wydziału Kreacji oraz Centrum Wynajmu nastąpi w formie uchwały Zarządu D. w przedmiocie utworzenia odrębnych pionów. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Wydziału oraz Centrum w strukturze D.:

1. wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Wydziału Kreacji oraz Centrum Wynajmu oraz wskazanie osób kierujących nimi. Do uchwały zostaną załączone:

• lista pracowników przypisanych do Wydziału oraz Centrum, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialni za zarządzanie nimi,

• struktura organizacyjna Wydziału i Centrum,

• zestawienie przypisanych materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Wydziału zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze, kontrakty handlowe, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych D., niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz wierzytelności (w tym z tytułu pożyczki).

Z kolei do Centrum zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu sprzętu do produkcji audycji telewizyjnych, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze związane ze świadczonymi usługami, część środków pieniężnych znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych D., niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

1. wyodrębnienie finansowe

W ewidencji księgowej D., na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Wydziału oraz Centrum w strukturze wewnętrznej D., Wydział zostanie wyodrębniony jako niezależny wydział. W konsekwencji, możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych, tj. Wydziału i Centrum.

Wydział oraz Centrum będą miały przypisane własne rachunki bankowe (lub subkonta). Do Wydziału oraz Centrum zostaną alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujących się w kasie oraz na rachunkach bankowych D..

1. wyodrębnienie funkcjonalne

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadził Wydział oraz Centrum.

Zarówno do Wydziału, jak i do Centrum przypisane zostaną stosowne kontrakty handlowe, pozwalające na prowadzenie własnej działalności, co oznacza, że będą posiadały one niezależne źródła przychodów.

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc., Wydział Kreacji oraz Centrum Wynajmu będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Wydział oraz Centrum nie będą jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja podziału D. przez wydzielenie Wydziału Kreacji i połączenie go z Y., przy jednoczesnym pozostawieniu w D. Centrum Wynajmu, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie D., o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT i czy będzie neutralna z punktu widzenia podatku CIT...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podziału D. przez wydzielenie Wydziału Kreacji i połączenie go z Y., przy jednoczesnym pozostawieniu w D. Centrum Wynajmu, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie D. (dalej: podatek CIT), o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Neutralny będzie też fakt, przejścia do Y. łącznie z Wydziałem Kreacji wierzytelności z tytułu pożyczki do Y..

Reasumując transakcja będzie neutralna z punktu widzenia podatku CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, przychód w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa -stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału tub wydzielenia. A contrario, w przypadku podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek pozostający w spółce dzielonej, a także majątek przenoszony na spółkę istniejącą będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa to spółka dzielona nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji, w związku z faktem, że w przedstawionym w stanie faktycznym przypadku, przedmiotem wydzielenia będzie Wydział Kreacji stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), zaś w D. pozostanie Centrum Wynajmu, również stanowiące ZCP, spełnione zostaną wskazane w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT warunki. W konsekwencji transakcja ta będzie neutralna podatkowo dla D..

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ustawy CIT organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, ZCP powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania;
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS), zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza.

Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli, jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr IP-PB3-423-816/08-2/MB), wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez ZCP (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB).

Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 października 2008 r. znak IBPB3/423-659/08/MS).

Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 1istopada 2011 r. (nr ILPB3/423-11-5/EK), w której wskazano, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16; poz. 93 ze zm.).

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia ZCP będą w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione zarówno w odniesieniu do Wydziału Kreacji, jak i Centrum Wynajmu.

Zarówno Wydział, jak i pozostała część przedsiębiorstwa:

• będą działały w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej,

• będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa - Wydział oraz pozostała część przedsiębiorstwa D. będą zatrudniać pracowników i będą samodzielnie funkcjonować na rynku realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze,

• będą wyodrębnione finansowo - wynik finansowy Wydziału oraz pozostałej części przedsiębiorstwa D. będzie ustalany odrębnie, co możliwe będzie dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na kontach księgowych wyodrębnionych dla Wydziału oraz pozostałej części przedsiębiorstwa D. w zakładowym planie kont. Ponadto, zarówno Wydział, jak i pozostała część przedsiębiorstwa D. będą posiadały własne rachunki bankowe lub subrachunki.

Reasumując, opisana w stanie faktycznym transakcja będzie neutralna dla D., w związku z faktem, że zarówno przejmowana na skutek podziału, jak i pozostająca w D. część stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, m. in. w interpretacji z dnia 19 września 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak: IBPBI/2/423-743/11/AK), w której stwierdzono: w przedmiotowej sprawie planowany jest podział Spółki przez wydzielenie, przy czym zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony na Spółkę nowo powstałą będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na skutek podziału Spółki przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty D. wnosi o potwierdzenie, że w przypadku podziału D. przez wydzielenie Wydziału Kreacji i połączenia go z Y., przy jednoczesnym pozostawieniu w D. Centrum Wynajmu nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem C1T.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie