Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia akcji własnych bez wynagrodzenia

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia akcji własnych bez wynagrodzenia jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia akcji własnych bez wynagrodzenia.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Wnioskodawca) i posiada więcej niż jednego akcjonariusza. Nastąpiło umorzenie całości, bądź części akcji posiadanych przez jednego z akcjonariuszy w kapitale Wnioskodawcy. Omawiane umorzenie przeprowadzono zgodnie przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej jako KSH). W szczególności, wskazane umorzenie dokonano za zgodą akcjonariusza, w drodze nabycia akcji przez Wnioskodawcę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne). Umorzenia dokonano bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z dobrowolnym umorzeniem akcji własnych bez wynagrodzenia (nabyciem w celu umorzenia), po stronie Wnioskodawcy powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dobrowolnym umorzeniem akcji własnych bez wynagrodzenia (nabyciem w celu umorzenia) po stronie Wnioskodawcy nie powstaje jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, że umorzenie akcji polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Zasady umarzania akcji zawarte są w art. 359 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: KSH). Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą akcjonariusza, w drodze nabycia akcji przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać w szczególności: podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi umarzanych akcji. Jednocześnie zgodnie z art. 359 § 2 KSH, umorzenie akcji może nastąpić bez wynagrodzenia, co wymaga uzasadnienia takiego umorzenia w uchwale walnego zgromadzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie akcji przez spółkę w celu ich umorzenia.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, co do zasady, jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, przy czym w określonych ustawą przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 updop dochodem, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w ustawie, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przepisy updop nie zawierają przy tym definicji pojęcia przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy określenie, czy dane zdarzenie jest uznawane za przychód podatkowy, możliwe jest w oparciu o treść przepisu art. 12 ust. 1 updop, zawierającego otwarty katalog kategorii uznawanych za przychód oraz art. 12 ust. 4 updop, który w sposób enumeratywny określa kategorie niestanowiące takiego przychodu. Z przepisów tych wynika, że przychodami są co do zasady wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym (faktycznie otrzymane lub należne). Takie rozumienie przychodu dla celów updop zostało również zasadniczo przyjęte w doktrynie (por. Małecki Paweł, Mazurkiewicz Małgorzata, Komentarz do art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, LEX 2011.) oraz orzecznictwie, w których można znaleźć odniesienie, iż treść odpowiednich uregulowań art. 12 updop za przychód nakazuje uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. akt III SA 3382/02).

Opisane powyżej zdarzenie, tzn. nabycie akcji w celu umorzenia i ich umorzenie bez wynagrodzenia, nie jest wymienione w katalogu przychodów zawartych w art. 12 ust. 1 updop. Jednocześnie, pomimo faktu, że określony w art. 12 updop katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest katalogiem zamkniętym, w opinii Wnioskodawcy należy uznać, że nabycie przez Wnioskodawcę własnych akcji celem ich umorzenia bez wynagrodzenia nie powoduje powstania przychodu dla Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie uzyskuje bowiem faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym w następstwie omawianej transakcji. Wnioskodawca nabywa akcje tylko w celu umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Umorzenie akcji własnych nie powoduje też wpływu środków finansowych do Wnioskodawcy i w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyskuje.

W analizowanej sytuacji nie znajdzie również, zdaniem Wnioskodawcy zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 updop, który nakazuje traktować jako przychód m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Nabycie lub objęcie przez akcjonariusza akcji w kapitale Wnioskodawcy nie powoduje bowiem powstania po stronie Wnioskodawcy żadnego zobowiązania finansowego wobec akcjonariusza, które zostałoby następnie umorzone. Umorzenia omawianych akcji nie można więc utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 updop. Tym samym, nabycie przez Wnioskodawcę akcji własnych w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia nie powoduje powstania przychodu, w tym przychodu z tytułu umorzonych zobowiązań po stronie Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy również art. 12 ust. 1 pkt 2 updop nie ma zastosowania w opisanym stanie faktycznym. Zgodnie z treścią tego przepisu przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. Jak jednak wskazano powyżej, w przypadku umorzenia akcji bez wynagrodzenia Wnioskodawca nie uzyska realnego przysporzenia. Tym samym, w wyniku nabycia własnych akcji bez wynagrodzenia majątek Wnioskodawcy nie wzrośnie, a zatem nie istnieją podstawy prawne pozwalające przyjąć, iż w takiej sytuacji dojdzie do powstania przychodu. Konsekwentnie, skoro umorzenie akcji bez wynagrodzenia nie może zostać uznane za przychód podatkowy Wnioskodawcy, taka czynność nie może również podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Wnioskodawca jego stanowisko podzielane jest przez Ministra Finansów. W odpowiedzi z dnia 23 lutego 2004 r. na interpelację poselską nr 2206 (Znak: SPS-0203-2206/03) dotyczącą skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, stwierdzono, że: Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia nawet bez wynagrodzenia nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce (umarzanie akcji i udziałów bez wynagrodzenia to instytucje kodeksu spółek handlowych o zbliżonym do siebie charakterze).

Na potwierdzenie ww. stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 maja 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-244/13/CzP, w której potwierdzono stanowisko podatnika, że nie powstanie () przychód z tytułu nabycia udziałów wspólnika bez wynagrodzenia, w szczególności zaś w takiej sytuacji do Spółki nie powinien mieć zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. określana dalej skrótem uCIT") oraz z dnia 19 lipca 2012 r., Znak: IBPBI/2/423-414/12/AK, w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym W przypadku umorzenia w trybie art. 199 § 3 KSH, Wnioskodawca nie uzyska zatem faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Spółka Y nabędzie udziały tylko w celu umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Umorzenie udziałów własnych nie spowoduje też wpływu środków finansowych do Spółki Y, więc w sensie ekonomicznym Wnioskodawca niczego nie uzyska. Istotą tej czynności będzie jedynie przesunięcie (przeksięgowanie) części środków Spółki Y w ramach jej kapitału własnego. Jednocześnie umorzenie udziałów nie może być traktowane ani na gruncie prawa podatkowego, ani na gruncie prawa cywilnego jako umorzenie zobowiązań Wnioskodawcy. Udział nie kreuje dla Wnioskodawcy żadnych konkretnych zobowiązań wobec wspólnika, więc umorzenie udziałów nie zwalnia go z jakiegokolwiek świadczenia na rzecz wspólnika. Tym samym umorzenia udziałów nie można również utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 lutego 2013 r., Znak: IPTPB3/423-423/12-2/MF, w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym należy stwierdzić, iż w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku nabycia własnych udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, majątek Spółki nie wzrośnie, tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż w opisanej sytuacji mamy do czynienia z powstaniem przychodu (...) opisane w zdarzeniu przyszłym, umorzenie udziałów bez wynagrodzenia mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 listopada 2012 r., Znak: ILPB3/423-280/12-6/EK, zgodnie z którą opisane w zdarzeniu przyszłym umorzenie udziałów bez wynagrodzenia - mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki - nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w:

• Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2012 r., Znak: ILPB3/423-199/12-2/JS oraz z 10 lipca 2012 r., Znak: ILPB3/423-138/12-2/JG oraz z 28 grudnia 2010 r., Znak: ILPB4/423-242/10-3/DS,
• Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2013 r., Znak: IBPB1/2/423-1300/12/CzP oraz z 25 stycznia 2011 r., Znak: IBPBII/2/423-25/10/MM,
• Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 sierpnia 2012 r., Znak: ITPB3/423-286/12/PST oraz z 16 lipca 2012 r., Znak: ITPB3/423-258/12/PST oraz z 19 czerwca 2012 r., Znak: ITPB3/423-184/12/MK oraz z 10 marca 2010 r., Znak: ITPB3/423-802/09/MK,
• Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2011 r., Znak: IPPB3/423-564/11-2/DP oraz z 17 grudnia 2009 r., Znak: IPPB3/423-638/09-2/PD.

Reasumując, skoro dobrowolne umorzenie własnych akcji bez wynagrodzenia (poprzez ich nabycie od akcjonariusza i następujące po nim umorzenie):

• nie zostało wprost wymienione w art. 12 updop jako źródło przychodu dla spółki dokonującej umorzenia,
• nie skutkuje przyrostem majątku spółki, której akcje są umarzane,
• w sensie ekonomicznym nie powoduje powstania jakiejkolwiek korzyści majątkowej dla spółki, której akcje są umarzane i nie stanowi żadnego przysporzenia po jej stronie,
• nie może zostać zaliczone do żadnej z kategorii przychodów wymienionych w art. 12 updop, w tym m.in. w art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 12 ust. 1 pkt 3 tej ustawy,
• zgodnie z jednolitą utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych dla spółki dokonującej umorzenia,

to dobrowolne umorzenie akcji posiadanych przez jednego z akcjonariuszy w kapitale Wnioskodawcy bez wynagrodzenia nie skutkuje powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie podlega po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 839 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach