Temat interpretacji

Czy Spółdzielnia postąpi prawidłowo nie włączając przychodów za media (tj. przychodów z działalności, z której nie uzyskuje dochodów) do sumy przychodów stanowiących podstawę dla ustalenia struktury, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 07 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółdzielnia postępuje prawidłowo nie przyjmując do struktury przychodów, o której mowa w art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów za media - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 maja 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółdzielnia postępuje prawidłowo nie przyjmując do struktury przychodów, o której mowa w art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów za media.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa przy obliczaniu podatku dochodowego od osób prawnych - odnośnie podziału kosztów zarządzania nieruchomościami - dokonuje wyliczenia struktury, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z którego wynika, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Spółdzielnia osiąga przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz przychody z innych źródeł np. wynajmu lokali użytkowych. Niemożliwe jest przypisanie kosztów zarządzania do poszczególnych rodzajów działalności. W związku z powyższym, Spółdzielnia przypisuje koszty uzyskania przychodów do działalności opodatkowanej i zwolnionej, biorąc za podstawę strukturę przychodów opodatkowanych i zwolnionych w ogólnej kwocie przychodów.

W kwocie przychodów Spółdzielnia nie ujmie przychodów za media (energię cieplną, zużycie wody i kanalizacji), gdyż zgodnie z uchwalonym przez Radę Nadzorczą Regulaminem gospodarki finansowej" - różnice powstałe pomiędzy pobranymi zaliczkami a rzeczywistymi kosztami zużycia energii cieplnej, wody i kanalizacji podlegają zwrotowi lub dopłacie, w zależności od tego czy wykazują nadwyżkę opłat zaliczkowych nad poniesionymi kosztami (zwrot), czy nadwyżkę kosztów nad opłatami zaliczkowymi (dopłata). Działalność ta jest rozliczana bezwynikowo. Natomiast użytkownicy lokali (ostateczni odbiorcy) wnoszą opłaty w wysokości poniesionych kosztów zakupionych mediów, a więc wysokość kosztów zarządzania pozostaje bez wpływu na przychody z tytułu mediów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia postąpi prawidłowo nie włączając przychodów za media (tj. przychodów z działalności, z której nie uzyskuje dochodów) do sumy przychodów stanowiących podstawę dla ustalenia struktury, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Spółdzielni, do wyliczenia struktury, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinno się wliczać przychodów z tytułu dostawy mediów. Spółdzielnia dokona podziału kosztów zarządzania na poszczególne źródła kosztów w takim stosunku w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów z wyłączeniem dostaw usług komunalnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest z zastrzeżeniem art. 10 i 11 (które w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania) nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 ze zm.), celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.

Jak wynika z art. 4 ust. 1 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu. Opłaty te służą więc m.in. pokryciu kosztów za dostawę mediów (energię cieplną, zużycie wody i kanalizacji). Spółdzielnie z założenia nie zajmują się więc świadczeniem usług na rzecz swoich członków. Podstawę ich działań stanowi jedynie gromadzenie środków i odpowiednie dysponowanie nimi. Tym samym, pobrane przez Spółdzielnię opłaty od użytkowników lokali na poczet dostawy ciepła zużycia wody oraz odprowadzenia ścieków, powinny stanowić przychód podatkowy.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (). Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

W świetle powyższego opodatkowaniu podlegać będą:

1. dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych,
2. dochody uzyskane z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powołana updop nie zawiera definicji: zasobów mieszkaniowych oraz gospodarki zasobami mieszkaniowymi, dlatego też należy sięgnąć do wykładni językowej powyższych pojęć.

Przez zasoby mieszkaniowe, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

W odniesieniu do drugiego z ww. pojęć wskazać należy, iż z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika, że pojęcie gospodarki nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. Uwzględniając zakres tak rozumianego pojęcia gospodarka oraz pojęcia zasoby mieszkaniowe, na które składają się m.in. lokale mieszkalne wraz z przynależnymi do nich pomieszczeniami (tj. np. garażami i miejscami postojowymi), uzasadnione jest twierdzenie, że przez gospodarkę zasobami mieszkaniowymi należy rozumieć całość działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie substancją mieszkaniową znajdującą się w budynku mieszkalnym.

Związane z wyżej wymienionymi zasobami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu updop (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 updop). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Natomiast lokale użytkowe nie mieszczą się w pojęciu zasoby mieszkaniowe. Stąd gospodarka zasobami mieszkaniowymi nie będzie obejmować gospodarki lokalami użytkowymi. W związku z tym uzyskane przez Spółdzielnię przychody z lokali innych niż mieszkalne pomniejszone o poniesione koszty związane z tymi lokalami, w tym także dotyczące mediów stanowią dochód Spółdzielni, który bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż Spółdzielnia osiąga przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi oraz przychody z innych źródeł np. wynajmu lokali użytkowych. Niemożliwe jest przypisanie kosztów zarządzania do poszczególnych rodzajów działalności. W związku z powyższym, Spółdzielnia przypisuje koszty uzyskania przychodów do działalności opodatkowanej i zwolnionej, biorąc za podstawę strukturę przychodów opodatkowanych i zwolnionych w ogólnej kwocie przychodów.

Spółdzielnia, prowadząc zarówno działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej (wolnej od podatku, przy spełnieniu warunków określonych w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, jak i inną działalność gospodarczą (podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym), obowiązana jest, stosując przepisy art. 12 updop, podzielić przychody na te pochodzące z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jak i z pozostałej działalności. Nie może być przy tym sytuacji, że istnieją przychody, których nie można przyporządkować do żadnej kategorii. Jeżeli dane wpływy dotyczą gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to stanowią przychód z tego właśnie źródła. Pozostałe wpływy to przychody z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi. W myśl bowiem art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W związku z powyższym skoro Spółdzielnia uzyskuje zarówno przychody z działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym jak i przychody z działalności zwolnionej, to także ponosi koszty dotyczące zarówno działalności podlegającej opodatkowaniu jak i zwolnionej. Z tego też względu winna dokonać rozdziału przychodów na te dwie kategorie i przyporządkować do nich koszty uzyskania przychodów.

W przypadku, gdy przyporządkowanie kosztów do tych dwóch kategorii przychodów nie jest możliwe, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 2 i 2a updop.

W myśl art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2a updop, zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. Pamiętać należy, że ustalanie wielkości kosztów zgodnie z ww. zasadami może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów, wspólnych dla obu kategorii przychodów, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z nich.

Jeżeli zatem nastąpi prawidłowe wydzielenie przychodów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi z ogólnej sumy przychodów a przypisanie kosztów do każdej z tych kategorii przychodów nie będzie możliwe, to należy zastosować zasadę wnikającą z postanowień art. 15 ust. 2 i 2a updop, przy czym stosując proporcję o jakiej mowa w tym przepisie należy uwzględnić również przychody dotyczące opłat za media..

W świetle powyższego, z uwagi na użyte w stanowisku sformułowanie do wyliczenia struktury, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinno się wliczać przychodów z tytułu dostawy mediów stanowisko Spółdzielni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 755 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach