Temat interpretacji

Odpowiadając na zapytanie Spółki z dnia 05.02.2004 r. (uzupełnione w dniu 19.02.2004 r.) w sprawie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, dotyczącej sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów roku 2003 w związku ze zmianą z dniem 1 stycznia 2004 roku momentu powstania przychodów z tytułu eksportu towarów, Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie w trybie art. 14a § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) uprzejmie wyjaśnia:

Spółka jako eksporter swoich wyrobów w roku 2003 zafakturowała ich sprzedaż, natomiast towary te przekroczyły granicę RP po dniu 31.12.2003 r. Obowiązujący do 31 grudnia 2003 roku przepis art. 12 ust. 3b ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowił, że w przypadku wykonania świadczenia na eksport, w związku z którym na podatniku ciążył obowiązek wystawienia dokumentu odprawy celnej (SAD), za datę powstania przychodu należało przyjąć określoną w tym dokumencie i potwierdzoną przez organ celny datę wywozu przedmiotu eksportu poza granice Polski. Od 1 stycznia 2004 roku ustawodawca w przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, uchylając zapis art. 12 ust. 3b zrezygnował ze szczególnych uregulowań dotyczących daty powstania przychodów należnych w odniesieniu do eksportu. Oznacza to, że do określania momentu, w którym powstają przychody należne z tytułu eksportu towarów, stosuje się ogólne zasady tj. wynikające z przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z przepisu tego wynika, iż przy określaniu przychodu należnego ze sprzedaży towarów na eksport należy stosować zasadę, iż przychód należny powstaje w dacie wystawienia faktury, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym nastąpiło wydanie rzeczy.

Spółka prosi o informację, czy w związku z nie uznaniem za przychody roku 2003 wartości sprzedaży wynikającej z faktur sprzedaży, w przypadku gdy wyroby przekroczyły granicę Rzeczpospolitej Polskiej dopiero w styczniu 2004 roku, należy zweryfikować koszty uzyskania przychodów związane z produkcją tych wyrobów i w jaki sposób należy je ustalić.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w roku 2003 kosztami uzyskania przychodów były koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 4 w/w ustawy koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego. Należy zatem zweryfikować koszty uzyskania przychodów w 2003 roku, pomniejszając je o koszty związane z przychodami z tytułu eksportu wyrobów zaliczonych do przychodów w 2004 roku. Tym samym słuszne jest stanowisko zajęte w tym zakresie przez Spółkę, dotyczące konieczności zweryfikowania kosztów uzyskania przychodów roku 2003.

Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Skarbowego w Olsztynie nie podziela stanowiska Spółki, dotyczącego sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do kwoty przeniesionego przychodu. Zasada ustalania kosztów w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z innych źródeł w ogólnej kwocie przychodów wynika z art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku i dotyczy podatników, którzy ponosili koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlegał opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie było możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła. Zasadę tę zgodnie z ust. 2a tego przepisu, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosił koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo była zwolniona od podatku.

W przedstawionej przez Spółkę sytuacji eksport dotyczył konkretnych i wyspecyfikowanych w fakturach wyrobów gotowych (mebli), a zatem ustalenie kosztów bezpośrednich i w znacznej mierze pośrednich powinno wynikać z kart kalkulacyjnych tych wyrobów, zestawień i norm materiałowych, norm czasowych (w odniesieniu do kosztów robocizny) lub dowodów wydania materiałów do produkcji, czy też innych dokumentów związanych z rozliczeniem produkcji tych wyrobów. Tak określone, co do rodzaju i kwoty, koszty należy przyporządkować do wyrobów, które były przedmiotem eksportu zaliczonego do przychodów 2004 roku. Natomiast omówiona wcześniej zasada proporcjonalności może mieć zastosowanie w odniesieniu do kosztów, których nie można bezpośrednio przyporządkować do omawianych przychodów tzn. głównie kosztów ogólnozakładowych i częściowo wydziałowych, czy też kosztów zarządu.