Temat interpretacji

Czy samorządowa instytucja kultury, która obok działalności kulturalnej, będzie prowadzić działalność dodatkową, gospodarczą, będzie miała prawo skorzystać z przedmiotowego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 9 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący samorządową instytucją kultury, działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz statutu nadanego przez Organizatora. Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest wpisany do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Organizatora Gminę Miasta X. Działalnością statutową Instytucji jest świadczenie usług publicznych z zakresu kultury i oświaty.

Do podstawowych zadań Instytucji zgodnie ze statutem należy:

• tworzenie i udostępnianie wystaw interaktywnych umożliwiających samodzielne przeprowadzenie obserwacji oraz doświadczeń,
• tworzenie i udostępnianie interaktywnych eksponatów mobilnych na potrzeby wydarzeń organizowanych poza siedzibą służących w szczególności szkołom i placówkom oświatowym,
• organizowanie popularnonaukowych pokazów, spotkań, konferencji, warsztatów, szkoleń oraz zajęć edukacyjnych,
• organizowanie imprez oraz imprez masowych i uroczystości o charakterze naukowym, kulturalnym, artystycznym,
• opracowanie, publikacje i rozpowszechnianie wydawnictw z zakresu swojej działalności,
• inicjowanie, wspieranie i realizowanie projektów związanych z zakresem swojej działalności,
• współpraca z polskimi i zagranicznymi instytucjami, administracją rządową i samorządową, organizacjami pozarządowymi, mediami, a także innymi osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej oraz osobami fizycznymi prowadzącymi działalność w zakresie edukacji, kultury i popularyzacji nauki,
• promowanie miasta X.,
• podejmowanie innych działań wynikających z potrzeb społeczności lokalnej i regionalnej.

Zgodnie ze statutem Wnioskodawca może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w zakresie:

• wykonywania ekspertyz i opracowań,
• wykonywania eksponatów interaktywnych wraz z dokumentacją,
• usług konserwatorskich napraw eksponatów interaktywnych oraz ich elementów,
• wykonywania pamiątek i zestawów edukacyjnych,
• usług wydawniczych,
• sprzedaży wydawnictw, pamiątek i zestawów edukacyjnych,
• najmu lub dzierżawy składników minia Wnioskodawcy, w tym pomieszczeń,
• organizacji komercyjnych imprez, szkoleń, kursów, wykładów i konferencji,
• usług fotograficznych, usług reklamowych, usług gastronomicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy samorządowa instytucja kultury, która obok działalności kulturalnej, będzie prowadzić działalność dodatkową, gospodarczą, będzie miała prawo skorzystać z przedmiotowego zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zgodnie z przepisem art. 13 ust. 2 pkt 6 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, samorządowa instytucja kultury może prowadzić inną działalność niż kulturalna, o ile zostało to przewidziane i określone w statucie instytucji. Instytucja kultury jest podmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (zgodnie z zakresem określonym w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Osobowość prawna instytucji kultury powoduje, że podlega ona z zasady obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i nie jest z płacenia tego podatku podmiotowo zwolniona (art. 1 podmiot opodatkowania oraz art. 6 - podmioty zwolnione). Ustawodawca przewidział jednak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w stosunku do tego typu podmiotów zwolnienie przedmiotowe. Katalog zwolnień przedmiotowych został zawarty w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy ustawodawca zastosował preferencję podatkową w postaci zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów podatników, których celem statutowym jest między innymi działalność kulturalna, pod warunkiem, że uzyskane dochody przeznaczone zostaną na realizację tych celów. Z przywołanego przepisu wynika, że co do zasady nie ma znaczenia z jakiego tytułu przychód został przez taki podmiot uzyskany, tzn. czy jest on wynikiem prowadzonej przez niego działalności statutowej, czy też z innego rodzaju działalności, np. ubocznej, dodatkowej działalności gospodarczej. Przy spełnieniu wymogu z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przeznaczeniu dochodu z działalności kulturalnej oraz dodatkowej działalności gospodarczej na działalność statutową, spełnione będą przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ponadto instytucja kultury nie będzie podmiotem wskazanym w katalogu podmiotów wyłączonych z możliwości skorzystania ze zwolnienia w art. 17 ust. 1c. Spełniając zatem przesłanki o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym z art. 17, dochód osiągany przez instytucję kultury zarówno z działalności kulturalnej, jak i z dodatkowej działalności gospodarczej, będzie zwolniony z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucja kultury działającą na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 406). W myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy, instytucje kultury działają na podstawie aktu o ich utworzeniu oraz statutu nadanego przez organizatora.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy, instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18 ust. 1.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

• przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,
• przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,
• zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania w części przeznaczonej na te cele oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych innych celów nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem wprost, iż podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie cel statutowy oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, iż osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Wskazać należy również, że w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, zwolnienie podatkowe, o którym mowa, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników - czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku zauważyć należy, że istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie, które dotyczy rozstrzygnięcia, czy dochód Wnioskodawcy uzyskiwany z działalności statutowej oraz gospodarczej może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem istotnym jest rozstrzygnięcie, czy wskazane w przedmiotowym wniosku cele statutowe są tożsame z celami statutowymi preferowanymi przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym wskazać należy, iż organy podatkowe sprawdzając, czy spełniony został warunek wyłączenia dochodów z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawnione są jedynie do badania treści celów statutowych oraz treści przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i nie budzący wątpliwości by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Innymi słowy precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ nie są do tego upoważnione. Organ podatkowy, wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie przeprowadza bowiem postępowania dowodowego; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i stanowiskiem wnioskodawcy.

Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między celami działania, a sposobem jego realizacji. Określenie cel statutowy oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

W związku z tym, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej) nie można w tym zakresie stosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego na pokrywanie wydatków związanych z całokształtem działalności podmiotów. Zatem, wydatkowanie dochodu na inne cele niż wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub na nabycie środków trwałych niesłużących bezpośrednio realizacji celów, o których w nim mowa, nie może być objęte przedmiotowo zwolnieniem.

Z przedmiotowego wniosku wynika jednoznacznie, że celem statutowym Wnioskodawcy jest działalność kulturalna, a zatem jest celem preferowanym przez ustawodawcę w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, jeżeli dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę zarówno z działalności statutowej jak i działalności gospodarczej zostaną w istocie wydatkowane na działania mieszczące się w ww. celu statutowym z zakresu działalności kulturalnej, to będą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego przy spełnieniu wymogu z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i przeznaczeniu dochodu z działalności kulturalnej oraz dodatkowej działalności gospodarczej na działalność statutową, spełnione będą przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, uznać należy za prawidłowe.

Podkreślić także należy, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana ściśle. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy