Stanowisko Wnioskodawcy

Ad.1.

Zdaniem Spółki wynagrodzenie prowizyjne wypłacane Dealerom z tytułu pośrednictwa w zawieraniu umów o kredyt, stanowi bezpośredni koszt uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PDOP. W związku z takim przyporządkowaniem, Spółka wydatki te powinna rozliczać w momencie w którym będzie osiągała przychody podatkowe, których dotyczą ponoszone wydatki i w wartości odpowiadającej w każdym czasie uzyskanym przychodom zgodnie z treścią art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o PDOP.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest ustawowej definicji kosztów bezpośrednich i pośrednich. Ogólna klauzula określająca koszty uzyskania przychodów znajduje się w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. W świetle tej definicji: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z powyższej definicji, kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony ekonomicznie, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• został poniesiony w rozumieniu ustawy o PDOP, tj. został ujęty w księgach rachunkowych jednostki,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została w jakikolwiek sposób zwrócona przed potrąceniem tego kosztu,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów uzyskania przychodów z uzyskiwanymi przychodami, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty bezpośrednie (tak też określane dalej), których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód, są to koszty dające się przyporządkować do konkretnego strumienia przychodów) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie (tak też określane dalej), których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione w działalności jednostki, jako prowadzące do osiągnięcia przychodu. Niemniej jednak, ustawa o PDOP nie zawiera odrębnej definicji zarówno kosztów bezpośrednich jak i pośrednich. Ustawodawca wskazuje jedynie moment, w którym koszty te powinny zostać rozliczone.

Z uwagi na powyższe jak również uwzględniając brak ustawowej regulacji tychże pojęć, organy podatkowe samodzielnie podejmują próby zdefiniowania różnic pomiędzy bezpośrednim, a pośrednim kosztem uzyskania przychodów. Tytułem przykładu, w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2008r., sygn. ILPB3/423-257/08-2/MM znajdujemy klasyczne stanowisko organów podatkowych w przedmiotowym zakresie:

(...) Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu zdanego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów) nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z niniejszej interpretacji wynika, iż elementem obowiązkowym dla uznania kosztu za bezpośredni jest możliwość dopasowania danego (niezbędnego) wydatku do konkretnego przychodu uzyskanego z konkretnego źródła. Takie stanowisko zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I SA/Po 424/10 w którym czytamy, iż z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami mamy do czynienia w sytuacji: () gdy można wskazać konkretny przychód do którego odnoszą się koszty mające na celu zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów.

Spółka, uzyskuje comiesięczne przychody podatkowe w postaci m.in. opłaty przygotowawczej z tytułu zawarcia umowy o kredyt oraz odsetek od udzielonych kredytów. Zatem Spółka, co do zasady, jest w stanie wprost wskazać konkretny przychód, osiągnięty przez Spółkę, co do którego odnoszą się koszty wypłaconych prowizji. Już sam fakt uzyskania konkretnego strumienia przychodu w postaci opłaty przygotowawczej lub odsetek od kredytu, dzięki zawarciu umowy o kredyt powoduje, iż możliwym jest przyporządkowanie, niejako wprost do tegoż przychodu, kosztu wypłaconej prowizji, poniesionego w celu zawarcia, konkretnej umowy o kredyt. Co więcej, gdyby nie usługa Dealera (pośrednika), któremu wypłacana jest prowizja, to zapewne w ogóle nie doszłoby do zawarcia danej umowy o kredyt. W ocenie Spółki, istotny jest również fakt, iż wysokość wypłacanej Dealerom prowizji uzależniona jest od wartości faktycznie udzielonego kredytu bowiem także ze względu na tę okoliczność da się ustalić, że prowizja dotyczy konkretnego strumienia przychodu.

Stanowisko zbieżne z powyższym w podobnych co do stanu faktycznego sprawach, prezentują również niejednokrotnie organy podatkowe. Tytułem przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2009 r. sygn. 1401/PP-II/4210-6/07/GZ stwierdził, iż () Ponieważ, jak wskazało we wniosku prowizje należne są z tytułu poszczególnych umów ubezpieczeniowych i zależą od wysokości należnej z tytułu tej umowy składki ubezpieczeniowej to należy uznać, iż koszty te są kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami () na mocy art. 15 ust 4 ustawy CIT, koszty z tytułu należnych pośrednikom prowizji akwizycyjnych powinny być potrącone w tym roku podatkowym, którego dotyczą tj. w roku w którym uzyskano przychód z tytułu umowy ubezpieczenia czyli w roku jej zawarcia.

W świetle powyższego zdaniem Spółki wynagrodzenie prowizyjne wypłacane Dealerom należy uznać za bezpośrednie koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PDOP Spółka jest bowiem wstanie przypisać/dopasować wprost wydatek z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego do konkretnego strumienia przychodów jakim są m. in. opłaty i odsetki płacone przez klientów.

W odniesieniu natomiast do momentu/okresu potrącania bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, zastosowanie znajdzie art. 15 ust 4 ustawy o PDOP który stanowi, iż Koszty uzyskania przychodów związane bezpośrednio z przychodami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącane w tym roku podatkowym w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i ust 4c.

Z kolei w sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami zostały poniesione po zakończeniu roku podatkowego w którym podatnik osiągnął odpowiadające im przychody muszą zostać potrącone w tym właśnie roku jeżeli zostały poniesione do dnia:

• sporządzenia sprawozdania finansowego, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
• złożenia zeznania nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania jeżeli podatnicy nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego.

Natomiast, w myśl art. 15 ust 4c ustawy o PDOP Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Uwzględniając treść przywołanych powyżej regulacji ustawowych, wydatki ponoszone przez Spółkę tytułem wynagrodzenia prowizyjnego na rzecz Dealerów, jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PDOP, co do zasady, powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody. W ocenie Spółki, ustawowa formuła dotycząca rozliczania kosztów bezpośrednich może być odczytana jako nakaz proporcjonalnego rozliczenia kosztów bezpośrednich. Tym samym wskazuje na konieczność potrącania kosztów tego rodzaju w roku podatkowym w którym Spółka osiągnie odpowiadające tym kosztom (zapłaconym prowizjom) przychody z tytułu opłat i odsetek. Ponadto, uwzględniając fakt, iż Spółka rozpoznaje przychody podatkowe z tytułu opłat i odsetek w każdym miesiącu okresu na jaki została zawarta umowa o kredyt, koszty związane z prowizjami również należy rozpoznawać w rachunku podatkowym Spółki w każdym miesiącu okresu na jaki została zawarta umowa o kredyt.

Ad.2.

Zdaniem Spółki wydatki z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego wypłacanego Dealerom, stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, rozliczane w czasie zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o PDOP, zatem nie jest zasadnym w ocenie Spółki, przyporządkowanie tych wydatków do kategorii pośrednich kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest ustawowej definicji kosztów bezpośrednich i pośrednich. Ogólna klauzula określająca koszty uzyskania przychodów znajduje się w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. W świetle tej definicji: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wynika z powyższej definicji, kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

• został poniesiony ekonomicznie, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• został poniesiony w rozumieniu ustawy o PDOP, tj. został ujęty w księgach rachunkowych jednostki,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została w jakikolwiek sposób zwrócona przed potrąceniem tego kosztu,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W oparciu o kryterium stopnia powiązania kosztów uzyskania przychodów z uzyskiwanymi przychodami, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty bezpośrednie (tak też określane dalej), których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód, są to koszty dające się przyporządkować do konkretnego strumienia przychodów) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie (tak też określane dalej), których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione w działalności jednostki, jako prowadzące do osiągnięcia przychodu. Niemniej jednak, ustawa o PDOP nie zawiera odrębnej definicji zarówno kosztów bezpośrednich jak i pośrednich. Ustawodawca wskazuje jedynie moment, w którym koszty te powinny zostać rozliczone. Zatem w tej sytuacji należy odwołać się do judykatury i orzecznictwa podatkowego w przedmiotowym zakresie. Według stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe, kosztem pośrednim jest koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów, którego podatnik nie jest wstanie przyporządkować do konkretnego przychodu, o ile podatnik jest w stanie racjonalnie uzasadnić poniesienie takiego kosztu.

Podobne stanowisko zaprezentował Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2010 r., sygn. ITPB3/423-377a/10/DK: (...) Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy. Analogiczne stanowisko Minister Finansów zawarł również w: interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 15 października 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1411/10/AK, interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 31 sierpnia 2010 r., sygn. ITPB3/423-257/10/MK oraz w interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia 23 sierpnia 2010 r., sygn. ITPB3/423-235/10/DK.

Uwzględniając powyższą argumentację jak również tok rozumowania prezentowany przez organy podatkowe w przytoczonych pismach, zdaniem Spółki, ponoszone wydatki z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego należnego Dealerom, nie spełniają przesłanek dla uznania ich za pośrednie koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PDOP. Spółka jest bowiem wstanie przypisać ponoszone koszty z tytułu wynagrodzenia prowizyjnego do określonego/konkretnego strumienia przychodów podatkowych w konkretnym okresie. Zatem w ocenie Spółki wydatków tych nie należy kwalifikować do pośrednich kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o PDOP, stanowią one bowiem bezpośrednie koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, tj. uznania, że prowizje wypłacane Dealerom stanowią koszty bezpośrednie uznaje się za prawidłowe. Bezprzedmiotowe zatem pozostaje pytanie nr 3, jak i przytoczenie uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w zakresie tego pytania.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie