Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę na funkcjonowanie Drużyny stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do dyspozycji zawartej w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie źródła przychodów. Warunkiem uzależniającym zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów jest niewyliczenie konkretnego wydatku w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wykazanie bezpośredniego lub pośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, i wskazanie, że ich poniesienie ma lub może wpłynąć na osiągniecie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie ze stanem faktycznym Spółka finansuje funkcjonowanie drużyny piłkarskiej złożonej ze swoich pracowników (Drużyny). W trakcie turniejów, w których Drużyna bierze udział, reklamowane są usługi transportu miejskiego (przewozy tramwajowe) Spółki poprzez prezentowanie logo Spółki na strojach Drużyny.

Rozgrywając mecze w turniejach Drużyna, w rzeczywistości promuje usługi Spółki, utrwala w ten sposób jego pozytywny wizerunek. Wydatki związane z funkcjonowaniem Drużyny (m in. dotyczące obsługi trenerskiej (wynagrodzenie trenera), hali sportowej, sprzętu do treningów piłki nożnej) zmierzają do jak najlepszego przygotowania zespołu do turniejów piłkarskich, gdyż im wyższe miejsce Drużyna zajmuje w tych turniejach tym dłużej jest prezentowane logo Spółki, co przekłada się również na korzystniejsze efekty dla przedsiębiorstwa z punktu widzenia jego działań marketingowych. Działanie pracowników mające charakter marketingowo - reklamowy w sposób obiektywny powoduje zwiększenie przychodów Spółki, między innymi poprzez pozyskanie nowych klientów w wyniku poinformowania ich o usługach świadczonych przez Spółkę - usługach przewozu tramwajowego, a także powoduje aby dotychczasowi pasażerowie komunikacji tramwajowej w Warszawie dalej z niej korzystali. Powyższe utrwala również w społeczeństwie pozytywny wizerunek Spółki jako przedsiębiorstwa propagującego aktywność sportową. W takiej sytuacji koszty funkcjonowania Drużyny należy uznać za koszty uzyskania przychodu.

Reklamowanie w trakcie turnieju usług Spółki nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów również na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności wydatków poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Według słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pl) przez pojęcie reprezentacji należy rozumieć okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, podczas gdy reklamę należy traktować jako działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług.

Zgodnie z wykładnią językową, stanowiskiem doktryny oraz orzecznictwem pojęciem reprezentacji nie należy obejmować działań mających charakter ewidentnie reklamowy, które zachęcają poprzez pozytywne skojarzenia do skorzystania z oferty przedsiębiorstwa. Potwierdzenie powyższego stwierdzenia jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 września 2008 r, (sygn.: III SA/Wa 623/08), w którym Sąd stwierdził, iż na zakup strojów opatrzonych logo lub w inny sposób, wykorzystywane przez pracowników lub inne osoby, mogą być uznane za wydatki reklamowe stanowiące koszty uzyskania przychodów, bez względu na to, czy są przekazywane na własność pracownikom i innym osobom, czy też przekazane są im tylko do wykorzystania Stroje te jednoznacznie kojarzą się z firmą poprzez oznaczenie ich logo i barwami firmy Taki strój wyróżnia pracowników firmy czy też inne osoby noszące go spośród innych osób. Nie sposób im zatem odmówić charakteru reklamowego.

Zdaniem Spółki, koszty poniesione w celu funkcjonowania drużyny piłkarskiej stanowią koszt uzyskania przychodów stosownie do art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę na zakładową drużynę piłkarską jest prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: updop).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumento-wane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

• został właściwie udokumentowany,

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

• przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji terminu reprezentacja.

Próbę zdefiniowania tego pojęcia podejmowały wielokrotnie sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11. Sąd ten stwierdził, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny. Wymienienie jako przykładowych kosztów reprezentacyjnych wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, że wydatki te zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny uznał za zasadne odwołanie się do etymologii terminu reprezentacja. Wyraz reprezentacja pochodzi od łacińskiego repraesentatio oznaczającego wizerunek. Upływ czasu nie zmienił jego znaczenia i formy. Oznacza to, że ,,reprezentacja w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie reprezentacji kwestia wystawności, okazałości, czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia.

Z kolei reklama to działania podmiotu gospodarczego kształtujące popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, mające na celu zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego podmiotu gospodarczego. W świetle objaśnień zawartych w Słowniku języka polskiego opracowanym pod redakcją M. Szymczaka (Warszawa 1994, tom III), reklama to: rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, środki (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi. Wydatki poniesione na reklamę, w pełnej wysokości podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem że wydatki te pozostają w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że w Spółce na mocy regulacji wewnętrznej funkcjonuje zakładowa drużyna piłkarska złożona z pracowników przedsiębiorstwa. Drużynę prowadzi Trener, który jest pracownikiem Spółki. Członkami Drużyny (Zawodnikami) mogą być wyłącznie pracownicy aktualnie zatrudnieni w Spółce. Działalność drużyny jest finansowana ze środków obrotowych Spółki. Spółka ustala budżet Drużyny na rok kalendarzowy w określonej wysokości (np. w 2017 r. budżet ten wynosił 60.000,00,- PLN)

Spółka finansuje zakup apteczki sportowej oraz jej uzupełniania (zakup leków i innych materiałów w celu doraźnej pomocy w razie urazu Zawodnika: kompresy lodowe, maści, plastry). Spółka zapewnia do treningów: obiekt sportowy, opiekę trenera, wodę, znaczniki, piłki oraz w oficjalnych meczach niezbędny sprzęt i ubiór sportowy do piłki nożnej. Ubiór ma odpowiadać celowi godnego reprezentowania Spółki na zewnątrz. Stroje zawodników - Członków Drużyny są oznaczone logo Spółki, a piłkarze i udział w zawodach przyczyniają się do rozpoznawalności Spółki. Ponadto Spółka zapewnia akcesoria trenerskie (tablica taktyczna, gwizdek, torby na piłki, etc.).

Spółka ponosi koszty udziału Drużyny w meczach lub turniejach do wysokości oferty przedstawionej Spółce przez organizatora rozgrywek, w tym koszty: zakwaterowania, posiłków zaplanowanych przez organizatora, opłat za udział Drużyny w ww. rozgrywkach oraz ewentualnie koszt zajęć odnowy biologicznej (basen, sauna). Spółka pokrywa koszty dojazdu Drużyny na turnieje poza Warszawą, w zakresie ograniczonym wysokością budżetu Drużyny.

Członkom Drużyny wydaje się sprzęt sportowy w postaci piłek, stroju piłkarskiego, znaczników, dresu/ortalionu, które stanowią własność Spółki.

Spółka zapewnia miejsce do przechowywania worka z piłkami, toreb z ubiorem sportowym oraz pozostałego sprzętu i akcesoriów trenerskich zakupionych na użytek Drużyny.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym występuje związek pomiędzy ponoszonymi przez Spółkę wydatkami na funkcjonowanie Drużyny a osiągnięciem przychodu. Jak podnosi Wnioskodawca udział Drużyny w zawodach promuje usługi Spółki oraz utrwala jej pozytywny wizerunek (stroje zawodników - Członków Drużyny są oznaczone logo Spółki, a piłkarze i udział w zawodach przyczyniają się do rozpoznawalności Spółki). Ponadto, działanie pracowników ma charakter marketingowo-reklamowy, gdyż powoduje zwiększenie przychodów Spółki, między innymi poprzez pozyskanie nowych klientów w wyniku poinformowania ich o usługach świadczonych przez Spółkę usługach przewozu tramwajowego, a także powoduje, że dotychczasowi pasażerowie komunikacji tramwajowej w Warszawie dalej będą z niej korzystali.

Tym samym, w opinii tut. Organu, koszty ponoszone przez Spółkę na funkcjonowanie drużyny piłkarskiej oraz ponoszone w związku z jej udziałami w turniejach piłkarskich a wymienione w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wniosku stanowią koszt uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i nie podlegają wyłączeniu w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszty reprezentacji.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na funkcjonowanie Drużyny, należy uznać za prawidłowe.

Wskazać przy tym należy, iż to na Wnioskodawcy, jako odnoszącym korzyść z faktu zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ciąży obowiązek wykazania związku, jaki wydatki te mieć będą z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą oraz obowiązek ich właściwego udokumentowania. Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy lub celno-skarbowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej