Temat interpretacji

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, posiłku w restauracji) stanowią koszt uzyskania przychodów dla Spółki?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04.09.2012 r. (data wpływu 06.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę (wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym) w związku z organizacją spotkań z kontrahentami zarówno w siedzibie Spółki jak i w restauracji jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 06.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę (wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym) w związku z organizacją spotkań z kontrahentami zarówno w siedzibie Spółki jak i w restauracji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o., (zwana dalej Spółka) będzie organizować okazjonalnie spotkania z kontrahentami. W czasie tych spotkań omawiane będą różnego rodzaju sprawy biznesowe. Przykładowo Spółka ustalać będzie warunki sprzedaży towarów, przedstawiać aktualną ofertę handlową, negocjować postanowienia umów zawieranych z kontrahentami, itp. Celem spotkań będzie też utrzymywanie dobrych relacji z klientami.

Jeśli spotkania odbywać będą się w biurze Spółki, Spółka w czasie spotkań zapewniać będzie herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze, czasami kanapki (drobny poczęstunek), zwłaszcza jeśli spotkanie się przedłuża. Może się zdarzyć, że spotkanie z kontrahentem będzie miało miejsce poza biurem Spółki np. przedstawiciel Spółki zaproponuje kontrahentowi spotkanie w restauracji. W takim wypadku Spółka ponosić będzie koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji). Spółka umawiać się będzie w średniej klasy restauracjach i zamawiać będzie posiłki z menu. Spółka pragnie podkreślić, że takie spotkanie w restauracji nie będzie miało charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu lub lunchu), czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Organizując spotkanie Spółka przede wszystkim będzie chciała omówić bieżące sprawy biznesowe. Celem, dla którego organizowane będzie spotkanie nie będzie natomiast chęć okazania przepychu, czy chęć zaimponowania kontrahentowi wystawnością.

Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami będą dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

Poinformowano, że Spółka składała już wniosek o interpretację w oparciu o wyżej przedstawiony stan faktyczny i uzyskała korzystne rozstrzygnięcie tut. Organu w interpretacji z dnia 27 sierpnia 2009 r., znak IPPB5/4240-24/09-2/AM. Wskazana interpretacja została zmieniona przez Ministra Finansów w trybie art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa interpretacją z dnia 29 maja 2012 r., znak DD6-033-33/SOH/PK-1655/09/10. Zgodnie z art. 14m § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej Spółka do 31 grudnia 2012 r. zwolniona jest od obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia objętego interpretacją z dnia 27 sierpnia 2009 r., znak IPPB5/4240-24/09-2/AM.

Ponieważ Spółka planuje organizować okazjonalne spotkania z kontrahentami, o których mowa powyżej również po dniu 31 grudnia 2012 r. prosi organ podatkowy o wydanie interpretacji dot. stanu przyszłego.

Spółka zdecydowała się ponownie wystąpić do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o interpretację podatkową w sprawie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatków na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, posiłku w restauracji) również z uwagi na nowe orzecznictwo sądowe dotyczące zagadnień istotnych przy odpowiedzi na pytanie będące przedmiotem niniejszego wniosku (por. np. wyrok NSA z dnia 25 maja 2012 r., sygn. II FSK 2200/10)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na nabycie drobnego poczęstunku, napojów, posiłku w restauracji) stanowią koszt uzyskania przychodów dla Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki związane z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami.

Podniesiono, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej Ustawą CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy CIT z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Zauważono, że wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kosztów reprezentacji ma charakter wyjątku od ogólnej zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszystkich wydatków poniesionych w celu uzyskania przychodów. Dlatego też przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 Ustawy CIT musi być interpretowany ściśle. W literaturze przedmiotu za podstawową zasadę podatku dochodowego uznaje się bowiem pomniejszanie przychodu o wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu, a wszystkie wyjątki od tej zasady, zwłaszcza określone w art. 16 ust. 1 ustawy, nakazuje się interpretować w taki sposób, by jak najmniejszy był zakres wyłączeń z tychże kosztów (Por. W. Nykiel, A. Mariański, D. Strzelec, E. Walińska, W. Bojanowicz, A. Wencel, Leksykon kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem regulacji prawa bilansowego, Gdańsk 2007, s. 25 i nast.).

Podniesiono, iż ustawa CIT nie definiuje pojęcia reprezentacji. Nie czyni tego również żadna inna ustawa podatkowa. W związku z tym należy sięgnąć do definicji słownikowej pojęcia reprezentacji, aby ustalić, jakie znaczenie ma ono w języku powszechnym. Reprezentacja, zgodnie z definicją słownikową (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1992), oznacza okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną. Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproponowanie kontrahentom kawy lub herbaty, poczęstowanie drobnymi słodyczami, czy też zaproszenie na obiad w restauracji nie jest, zdaniem Wnioskodawcy, działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to praktyka powszechnie spotykana. Organizacja spotkań biznesowych z kontrahentami nie wiąże się więc z chęcią zaimponowania kontrahentowi okazałością, czy wystawnością. Ponieważ w trakcie spotkań omawiane są sprawy biznesowe, związane z działalnością Spółki, należy uznać, że wydatki na organizację spotkań stanowią koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT.

Podkreślono, że aby dany wydatek mógł zostać uznany za wydatek o charakterze reprezentacyjnym konieczne jest to, aby głównym celem działania podatnika było zaprezentowanie jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu - potwierdził to, po raz kolejny NSA w niedawnym wyroku z dnia 25 maja 2012 r., sygn. II FSK 2200/10. Sąd ten przy tym słusznie zauważył, że bez okazałości i wystawności nie może być mowy o reprezentacji.

Co ważne, według Wnioskodawcy, o reprezentacji można byłoby mówić jedynie wówczas, gdyby głównym powodem zorganizowania spotkania była chęć pokazania wystawności i okazałości przez Spółkę. Takie podejście podziela WSA w Warszawie w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. III SA/Wa 1597/08. W wyroku tym sąd słusznie zauważył, że: nie wszystkie działania podejmowane na zewnątrz w kierunku potencjalnych klientów mogą być potraktowane jako reprezentacja, gdyż w tak określonych działaniach mieszczą się również inne przedsięwzięcia z zakresu marketingu, reklamy, promocji, itd. Konieczne jest tu aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie podmiotu - jego wystawności, okazałości wysokiego standardu.

Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, samo uznanie wydatku za wystawny i okazały nie jest jeszcze wystarczające do stwierdzenia, że dany koszt jest kosztem reprezentacji. Jeśli okazanie wystawności, okazałości i wysokiego standardu nie jest celem samym w sobie, a jedynie środkiem do osiągnięcia celu reklamowego, to poniesiony wydatek nie może być uznany za wydatek o charakterze reprezentacyjnym (Por. J. Pustuł, Glosa pozytywna do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1597/08, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego nr 4/2009). Świadczy o tym również wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7 października 2005 r., sygn. I SA/Wr 2838/03, w którym czytamy, że w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reprezentację można zdefiniować jako występowanie w imieniu podmiotu gospodarczego, reprezentowanie firmy wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania jak najlepszego wrażenia.

W związku z powyższym, skoro Spółka zaprasza kontrahentów do restauracji mając na celu przede wszystkim przeprowadzenie rozmów biznesowych, a nie okazywanie przepychu, to według Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z takim spotkaniem powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów. Tego rodzaju okazjonalne odbywanie spotkań w restauracji jest wpisane w realia działalności gospodarczej.

Podniesiono, iż stanowisko Spółki potwierdzają interpretacje organów podatkowych. Przykładowo zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie - pismo z dnia 30 października 2008 r. znak PPB3/423-1220/08-2/MW: wydatki z tytułu zakupu kawy, herbaty, soków, wody mineralnej, słodyczy oraz usługi z firmy cateringowej, jeśli nie noszą znamion reprezentacji, są zwyczajowo przyjęte i nie mają charakteru okazałości mogą stanowić zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 w/w ustawy koszty uzyskania przychodów.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 6 stycznia 2009 r. znak ILPB3/423-666/08 2/KS uznał, że () wydatki ponoszone na zakup produktów spożywczych typu kawa, herbata, napoje, cukier w celu poczęstowania klientów oraz potencjalnych klientów, stanowią zwyczajowy poczęstunek klientów i należą do powszechnie obowiązujących kanonów kultury. Przedmiotowe wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że wydatki te nie posiadają charakteru okazałości. Ponadto, zakup artykułów spożywczych typu kawa, herbata, napoje oraz cukier na potrzeby sekretariatu - jako wydatek o charakterze świadczeń na rzecz pracowników niewymienionych w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 - stanowią koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że są poniesione w celu uzyskania przychodów.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 23 października 2008 r., znak IPPB3/423-1062/08-2/MW), a także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 13 sierpnia 2008 r., znak IBP83/423-405/08/PC.

Powyższe potwierdzają wskazane we wcześniejszej części wyroki WSA w Warszawie czy we Wrocławiu oraz NSA, a także jeszcze inne orzeczenie WSA w Warszawie - wyrok z dnia 12 czerwca 2008 r. sygn. III SA/Wa 157/08, w którym Sąd stwierdził: wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę (wymienionych w przedstawionym zdarzeniu przyszłym) w związku z organizacją spotkań z kontrahentami zarówno w siedzibie Spółki jak i w restauracji - uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się także między innymi koszty reklamy.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia reklamy, należy zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. Według Słownika Języka Polskiego PWN reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług oraz plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

W tym miejscu należy podkreślić, iż to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy także pamiętać o wyłączeniach wynikających z uregulowań zawartych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszów reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu reprezentacja, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia reprezentacja, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin reprezentacja, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu, a nie wystawność, okazałość, wytworność. Powyższe odnosi się także do terminu reprezentacja użytego w cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Norma ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności. Rozróżnienie wydatków zwianych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego. Pomocną może być również etymologia tego słowa repraesentatio (łac.) oznacza wizerunek.

Należy stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będzie organizować okazjonalnie spotkania z kontrahentami. W czasie tych spotkań omawiane będą różnego rodzaju sprawy biznesowe. Przykładowo Spółka ustalać będzie warunki sprzedaży towarów, przedstawiać aktualną ofertę handlową, negocjować postanowienia umów zawieranych z kontrahentami, itp. Celem spotkań będzie też utrzymywanie dobrych relacji z klientami. Jeśli spotkania odbywać będą się w biurze Spółki, Spółka w czasie spotkań zapewniać będzie herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze, czasami kanapki (drobny poczęstunek), zwłaszcza jeśli spotkanie się przedłuża. Może się zdarzyć, że spotkanie z kontrahentem będzie miało miejsce poza biurem Spółki. W takim wypadku Spółka ponosić będzie koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji). Spółka umawiać się będzie w średniej klasy restauracjach i zamawiać będzie posiłki z menu. Spółka pragnie podkreślić, że takie spotkanie w restauracji nie będzie miało charakteru wytwornej i okazałej kolacji (obiadu lub lunchu), czy specjalnie zorganizowanej imprezy. Organizując spotkanie Spółka przede wszystkim będzie chciała omówić bieżące sprawy biznesowe. Celem, dla którego organizowane będzie spotkanie nie będzie natomiast chęć okazania przepychu, czy chęć zaimponowania kontrahentowi wystawnością. Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami będą dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z organizacją ww. spotkań.

Dokonując oceny charakteru wydatków związanych z organizacją ww. spotkań należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów (zabezpieczenia źródła).

Konieczne jest zatem rozstrzygnięcie, czy zorganizowanie przedmiotowych spotkań miało za zadanie kształtować popyt na produkty Wnioskodawcy, czy też służyć przede wszystkim budowaniu pewnej relacji i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Spółki.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, co zostało wskazane powyżej, iż norma art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów niezależnie od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią (por. wyrok NSA z 2012-01-25, sygn. akt II FSK 1445/10).

Ponadto podniesiona w uzasadnieniu wniosku Spółki kwestia dotycząca wytworności, okazałości poczęstunku, czy częstowania kontrahentów poczęstunkami podczas specjalnie zorganizowanej imprezy, w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na drobne poczęstunki, albo poczęstunki wybierane z menu proponowanego dla wszystkich klientów restauracji nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Należy podnieść, iż analogiczne stanowisko negujące kryterium okazałości, wystawności jako kryterium decydujące o uznaniu danego wydatku, np. na opłacenie spotkań biznesowych w restauracji, zakup żywności, za koszty reprezentacji prezentowane jest m.in. w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 2010-09-13, sygn. III SA/Wa 752/10, WSA w Kielcach z dnia 2010-04-15, sygn. akt I SA/Ke 202/10, WSA w Warszawie z dnia 2009-11-27, sygn. akt III SA/Wa 925/09.

Podkreślenia także wymaga, iż sam Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazuje, iż przedmiotowe spotkania z kontrahentami mają charakter spotkań biznesowych, a więc raczej nastawionych na utrzymanie dobrych relacji z kontrahentami, o czym świadczą chociażby następujące zwroty:

• W czasie tych spotkań omawiane będą różnego rodzaju sprawy biznesowe.
• Celem spotkań będzie też utrzymywanie dobrych relacji z klientami.
• Organizując spotkanie Spółka przede wszystkim będzie chciała omówić bieżące sprawy biznesowe.

Ponadto należy zauważyć, iż w fakcie częstowania kontrahenta kawą, herbatą czy w zapraszaniu go do restauracji na obiad czy kolację trudno dopatrzeć się elementów reklamy, promocji firmy Wnioskodawcy czy sprzedawanych przez niego produktów.

W związku z powyższym zdaniem tut. Organu przedmiotowe ww. wydatki w całości wyczerpują znamiona reprezentacji, o której mowa w ww. art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż:

• wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze, czasami kanapki (drobny poczęstunek) w trakcie spotkań biznesowych z kontrahentami w siedzibie Wnioskodawcy, oraz
• koszt posiłku (np. lunchu, obiadu, czy kolacji) ponoszony podczas spotkań z kontrahentami w restauracjach,

niezależnie od miejsca spożywania zakupionych artykułów żywnościowych, napojów i innych posiłków, będą kosztem reprezentacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, iż obecne stanowisko organów podatkowych w powyższym zakresie (tj. uznania jako koszty reprezentacji wydatków ponoszonych na rzecz kontrahentów i klientów) pozostaje jednolite. Tytułem przykładu można powołać zmienioną interpretację Ministra Finansów z dnia 22.05.2012 r., znak DD6-033-152/SOH/09/PK-1684/09, interpretację z dnia 28.05.2012 r., znak DD6-033-117/SOH/PK-1450/09, czy też z dnia 29.05.2012 r., znak DD6-033-33/SOH/PK-1655/09/10.

W powyższym zmienionych interpretacjach zajęto stanowisko tożsame z tym, który został zaprezentowany przez tut. Organ w niniejszej interpretacji.

Na uwagę zasługuje fakt, iż powyższe stanowisko Organu, co do rozumienia i stosowania pojęcia reprezentacja potwierdza najnowsza linia orzecznicza sądów administracyjnych. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25.01.2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10 (wydanym co prawda na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, jednakże mającym również zastosowanie na gruncie niniejszej sprawy) wskazał:

() również w prawie podatkowym termin "reprezentacja" należy rozumieć jako "przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz", a nie jako "wystawność, wytworność, okazałość". Dotyczy to także przepisu art. 23 ust. 1 pkt 23 u.p.d.o.f. (odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 28 updop przypis Organu). Norma ta nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielskie są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkie tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów niezależnie także od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią. Odmienna wykładnia nie uwzględniałaby znaczenia użytego w przepisie terminu w kontekście, w jakim go zastosowano oraz w odniesieniu do systematyki aktu prawnego, w którym go wykorzystano. Skoro bowiem w prawodawstwie jednolicie używa się terminu "reprezentacja" w znaczeniu "przedstawicielstwo", bezpodstawne byłoby przyjęcie, że tylko w jednym, specyficznym przepisie ustawy podatkowej (oraz w drugim, analogicznym przepisie zamieszczonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych), użyto go w znaczeniu zasadniczo odmiennym. () Wymaga podkreślenia, że okazałość czy wystawność oferowanego kontrahentowi poczęstunku w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako kosztów reprezentacji, gdyż o takim ich charakterze decyduje tylko związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu i w interesie podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa; próba rozróżniania wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Tożsame stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29.06.2012 r. sygn. akt II FSK 2571/10, wydany już na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Ponadto, w odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawcę, należy wskazać, iż artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego.

Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej.

Wskazać także należy, iż przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych, odrębnych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 574 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie