Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez niego w drodze dziedziczenia majątku spadkowego po Założycielu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej jako updop) nie precyzuje pojęcia przychodu. Jednakże z całokształtu jej unormowań, a w szczególności z brzmienia art. 12 ustawy, wynika, iż przychodem mogą być tylko te przysporzenia majątkowa, które mają charakter trwały i definitywny. Definitywność przychodu polega na tym, iż jeżeli z jakiegoś powodu (tytułu prawnego) uzyskiwane środki powinny być zwrócone albo przekazane komuś innemu to nie stanowię one przychodu podatkowego. Przychód dla celów podatkowych powinien mieć charakter definitywny oraz jednoznacznie określony. (...) Reasumując, przychód jest to taka zmiana stanu majątkowego, u której podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana to powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (bądź w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel. (G. Dźwigała. Z. Huszcz, P. Karwat, R. Krasnodębski, M.Ślifirczyk, F. Świtała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz,. Warszawa 2007, s. 177).

Zdaniem Wnioskodawcy w analogiczny sposób pojęcie przychodu jest rozumiane w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tytułem przykładu wskazuje:

1. wyrok NSA z dnia 14 maja 1998 r., (sygn. SA/Sz 1305/97), w którym Sąd stwierdził, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi.
2. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2003 r., (sygn. III SA 3382/02), w którym Sąd wyraźnie podkreślił, iż uregulowanie zawarte w art. 12 ust. 1 pkt 1 i 3 updop za przychód nakazuje uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika.

Z istoty trustu o charakterze spadkowym wynika natomiast, iż nabycie przez Wnioskodawcę spadku nie ma charakteru definitywnego, lecz tymczasowy. Pomimo iż Wnioskodawca nabył majątek spadkowy oraz rozporządza nim w swoim imieniu, to de facto czyni to na rzecz jego beneficjentów, gdyż z mocy umowy trustu obowiązany jest do rozdysponowania na ich rzecz wszystkich swoich aktywów. Należy zaznaczyć, iż pomimo posiadania pewnego zakresu swobody w odniesieniu do sposobu rozporządzenia przedmiotami wchodzącymi w skład majątku trustu w czasie jego trwania, ostatecznym celem jest dokonanie przysporzeń na rzecz jego beneficjentów. Trust ma jedynie zachowywać przekazany mu majątek na warunkach wynikających z umowy trustu, bez możliwości korzystania z pełni praw przysługujących właścicielowi rzeczy. W związku z powyższym należy uznać, iż w przedmiotowym stanie faktycznym trust pełni rolę zbliżoną do wykonawcy testamentu, którego powinności zostały uregulowane w art. 988 Kodeksu cywilnego. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, środki uzyskane przez niego w drodze dziedziczenia nie stanowią jego przychodu w rozumieniu updop. Rzeczywistymi nabywcami majątku spadkowego będą bowiem beneficjenci trustu, w momencie przekazania im konkretnych środków przez trust.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji obowiązek podatkowy z tytułu nabycia spadku ciążyć będzie na beneficjentach trustu, na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1993 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz.U. z 2004 r. Nr 142. poz. 1514; dalej jako ustawa o posid).

Wnioskodawca podkreśla, że jak podnosi się w literaturze, Istota ekonomiczna podatków od spadków i darowizn tkwi w przyroście majątkowym podatnika, a właściwie we wzbogaceniu podatnika na skutek przejęcia majątku pod tytułem karnym. Ma to także ważne znaczenie dla konstrukcji podatkowoprawnego stanu faktycznego. Koncentruje się on nie tyle na prawnym aspekcie obrotu, co na będącym jego następstwem wzbogaceniu podatnika. (R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2006,s.606).

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, choć z formalnego punktu widzenia spadkobiercą jest Wnioskodawca, to jednak ostatecznym ekonomicznym skutkiem otwarcia spadku będzie zwiększenie majątku beneficjentów trustu. Skutek ten pozostaje jedynie zawieszony, bowiem beneficjenci nie nabywają praw do składników majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej do momentu ich otrzymania od trustu.

Tak też wynika, zdaniem Wnioskodawcy, z interpretacji wyrażonej w piśmie Zastępcy Dyrektora Departamentów Lokalnych i Katastru z 14.10.2005r. (LK-834-32/BG/05/579), iż w przypadku, gdy właścicielem masy spadkowej po śmierci spadkodawcy staje się wykonawca lub administrator spadku (a w takim właśnie charakterze względem masy spadkowej występuje Wnioskodawca), następuje przesunięcie w czasie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 6 ust.1 ustawy o posid, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku. Jednakże, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od spadków i darowizn w przedstawionym stanie faktycznym nie powstaje z chwilą przyjęcia spadku przez Wnioskodawcę (gdyż nie jest on podatnikiem tego podatku), zasadne wydaje się stwierdzenie, iż powstanie on na podstawie art. 6 ust.4 ustawy o posid w chwili otrzymania całości lub też poszczególnych składników masy spadkowej przez beneficjentów.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, polegające na sprzedaży lub wniesieniu aportem do spółki wchodzących w skład masy spadkowej nieruchomości, nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, z powodów przytoczonych powyżej. Otrzymane w zamian za ww. nieruchomości środki pieniężne lub udziały wejdą bowiem do majątku trustu i będą przypadać jego beneficjentom. W związku z tym, nie będą one stanowić przychodu trustu w rozumieniu updop (a w szczególności art. 12 ustawy), gdyż podobnie jak w przypadku majątku nabytego w drodze dziedziczenia, nie będą stanowić dla trustu definitywnego przysporzenia. Celem transakcji nie jest bowiem osiągnięcie dochodu, lecz zamiana aktywów, przez co ułatwiony zostanie proces zarządzania majątkiem. Możliwość zbywania poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład majątku trustu została wprost przewidziana w umowie trustu. Należy przy tym zauważyć, iż przyjmując za słuszną argumentację przedstawioną w punkcie 1), wartość aktywów w ten sposób uzyskanych, będzie stanowić element podstawy opodatkowania podatkiem od spadków / darowizn beneficjentów. Jeżeli jednak, pomimo przedstawionej powyżej argumentacji, zostanie uznane, iż zarówno z tytułu nabycia spadku, jak i z tytułu zbycia nieruchomości, powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych, należałoby określić, jaki będzie koszt uzyskania przychodu w przypadku zbycia. Zdaniem Wnioskodawcy, byłaby to być wartość rynkowa nieruchomości z dnia stwierdzenia nabycia spadku przez Wnioskodawcę, stosowanie do przepisów art. 15 ust. 1 i i1j pkt 1). updop.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Z treści przedmiotowego wniosku wynika, że w świetle prawa amerykańskiego w tym zgodnie z prawem stanu Maryland Wnioskodawca uznawany jest za samodzielny, odrębny podmiot gospodarczy. W świetle powyższego, organ podatkowy przyjął, że zgodnie z prawem amerykańskim Wnioskodawca uznawany jest za spółkę. W związku z tym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4) i 5) Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku (trustee), spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie. Określenie spółka oznacza stowarzyszenie lub każdą inną jednostkę organizacyjną, która dla celów podatkowych traktowana jest jako osoba prawna.

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 8) umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza: a) spółkę Stanów Zjednoczonych, i b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku (trustee) tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie. Ponieważ inne przepisy umowy nie odnoszą się do opodatkowania nieodpłatnie otrzymanych rzeczy lub praw (w drodze spadkobrania), Polska na podstawie z art. 5 ust. 1 umowy, ma prawo opodatkować taki przychód zgodnie z wewnętrznymi postanowieniami, tj. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw,().

Fakt, iż Wnioskodawca, jako spadkobierca, nabywa majątek w celu przekazania go osobom trzecim nie może wpływać na uznanie, iż nie doszło do powstania po jego stronie przychodu z tego tytułu. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazując w art. 12 ust. 4 na kategorie wyłączone spod pojęcia przychodu, nie zalicza do nich majątku nabytego przez spadkobiercę, który ma następnie zostać rozdysponowany na rzecz beneficjentów trustu. Wykładnia dokonana przez Wnioskodawcę, wskazująca, iż nabycie przez niego majątku w drodze uznania przez sąd za spadkobiercę założyciela trustu, które to nabycie ma charakter tymczasowy (ze względu na cel działania trustu) i nie wywołuje skutków w podatku dochodowym, nie znajduje oparcia w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Trust , w momencie nabycia spadku stanie się właścicielem nieruchomości i uzyska przychód w rozumieniu art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust.5 powołanej ustawy).

W momencie, gdy nieruchomość nabyta przez trust zostanie następnie zbyta do specjalnie utworzonej spółki lub osobie trzeciej, powstanie przychód podatkowy określony zgodnie z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle art. 14 tejże ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Wniesienie przedmiotowej nieruchomości do spółki w formie aportu spowoduje powstanie przychodu podatkowego określonego zgodnie z art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy, tj. w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio,

Koszt uzyskania przychodu z ww. powołanych tytułów zarówno sprzedaży jak i wniesienia aportem w zamian za objęcie udziałów/akcji - należy rozpoznać zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 1i pkt 1 tejże ustawy.

Zgodnie z ich brzmieniem art. 15 ust.1i pkt 1, w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw (), w związku z którymi, stosownie do art. 12 ust. 5-6a, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest: wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5 i 6 () - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 15 ust. 1j pkt 1 dotyczy zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, którego składniki zostały nabyte odpłatnie tym samym aktywów innych i nabytych w inny sposób niż wymienione we wniosku.

Reasumując, w momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości specjalnie utworzonej spółce lub też wniesienia jej do spółki tytułem wkładu niepieniężnego albo sprzedania osobom trzecim, trust winien rozpoznać przychód określony zgodnie z art. 14 lub art. 12 ust. 1 pkt 7 oraz koszt jego uzyskania zgodnie z postanowieniami art. 15 ust.1i pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie