Temat interpretacji

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego złożonym przez Spółkę dnia 12.05.2005 r., Spółka prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zgodnie z § 5 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej "... działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy."

Spółka prowadzi działalność w ramach jednego podmiotu (jednej osoby prawnej) w ramach którego, organizacyjnie wyodrębniono zakład produkcyjny w Kielcach (Centrala), oraz Oddział prowadzący działalność na terenie ŁSSE.

Centrala uzyskuje dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a Oddział uzyskuje zasadniczo przychody ze sprzedaży wyrobów objętych zezwoleniem podlegające zwolnieniu na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka stoi na stanowisku, iż:
1. Działalność Centrali i Oddziału powinna być, traktowana dla potrzeb wyliczenia wyniku podatkowego na zasadach analogicznych do tych, które znalazłyby zastosowanie dla dwóch niezależnych podmiotów a usługi realizowane przez Centralę na potrzeby Oddziału powinny być obciążone marżą.
2. Jeżeli występuje możliwość bezpośredniego przypisania określonych kosztów do Centrali lub Oddziału to koszty te należy przypisać w całości do Centrali lub Oddziału, natomiast koszty których nie da się bezpośrednio przypisać do Oddziału lub Centrali należy podzielić za pomocą klucza rozliczeniowego uzależnionego od specyfiki poszczególnych grup kosztowych. Metoda podziału wg klucza przychodów zawarta w art.. 15 ust. 2 i 2a może znaleźć zastosowanie o tyle, o ile niemożliwe stanie się przypisanie kosztów w sposób zgodny z rachunkowością finansową.
3. Przekazanie na rzecz Oddziału środków pieniężnych, środków trwałych jak również innego rodzaju aktywów nieodpłatnie tj. bez uwzględnienia powyższego faktu w kalkulacji wyniku na działalności zwolnionej i opodatkowanej nie narusza zasady wyrażonej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeśli jednak przekazywane składniki majątku lub usługi wykorzystywane będą jedynie dla potrzeb działalności korzystającej ze zwolnienia, nie należy zaliczać kosztów związanych z ich nabyciem do kosztów uzyskania przychodów.
4. W przedstawionym stanie faktycznym nie wystąpi obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz nie znajdzie zastosowania stawka określona w art. 19 ust. 4 ww. ustawy.

W przedstawionym wniosku Spółka pyta, czy zaproponowany w złożonym wniosku podział między działalnością korzystającą ze zwolnienia (działalność Oddziału) a działalnością opodatkowaną (działalność Centrali) jest zgodny z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz pytania Spółki, Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach stwierdza co następuje:

AD 1.
Zasady i zakres zwolnień od podatku dochodowego podmiotów podejmujących po dniu 01.01.2001r. działalność gospodarczą na terenie każdej ze specjalnych stref ekonomicznych wynikają z przepisów ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zmianami) oraz właściwego dla każdej ze stref, wydanego przez Radę Ministrów rozporządzenia ustanawiającego tę strefę.

Zgodnie z art.12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazane w powyższym przepisie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych zasady zwolnienia dochodów z działalności gospodarczej osób prawnych określone zostały w art.17 ust.1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy z dnia 15.02.1992 r. zwolnienie to przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Przepisem wykonawczym dla Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 7 września 2004 r. w sprawie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 215, poz. 2183 ze zm.).

Z kolei stosownie do postanowień wynikających z § 5 ust.3 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie łódzkiej specjalnej strefy ekonomicznej zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio (§ 5 ust. 4 ww. rozporządzenia Rady Ministrów).

Uwzględniając powyższe w sytuacji występującej w Spółce, tj. gdy działalność gospodarcza prowadzona jest zarówno na terenie Strefy, jak i poza jej obszarem, do wzajemnych rozliczeń pomiędzy wyodrębnioną organizacyjnie jednostką a częścią Spółki poza Strefą odpowiednie zastosowanie ma przepis art.11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem w tym przypadku stosowanie art.11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. odnosić się będzie jedynie do możliwości zastosowania przez podatnika - przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, metodologii cen transferowych uregulowanej w tym przepisie.

Co do zasady bowiem podatnicy mają swobodę w wyborze metodologii wyznaczania ceny w transakcjach wewnętrznych, tj. mogą korzystać z metod innych niż zdefiniowane przez przepisy podatkowe, gdyż te wiążą wyłącznie organy podatkowe. Istotnym jest tylko, aby rozliczenia wewnętrzne pomiędzy wyodrębnioną jednostką organizacyjną a częścią Spółki poza Strefą oparte były o zasadę cen rynkowych. Zastosowanie tej zasady sprowadza się, w realiach stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę do porównania warunków transakcji zawieranych pomiędzy wyodrębnioną jednostką organizacyjną a częścią Spółki poza Strefą z warunkami transakcji zawartymi pomiędzy Spółką a podmiotem trzecim w porównywalnych okolicznościach, gdzie wyodrębniona jednostka organizacyjna i część Spółki poza Strefą traktowani są jako odrębnie działające podmioty. Efektem tego porównania jest ustalenie ceny rynkowej i przyjęcie tej ceny za właściwą dla rozliczeń wewnętrznych.

Przy ustalaniu ceny rynkowej podatnik może posłużyć się m.in. metodami wymienionymi w art.11 ustawy z dnia 15.02.1992 r., ale nie stanowi to o jego obowiązku. Polskie przepisy podatkowe definiują bowiem metodologię, jaką w celu ustalenia cen rynkowych może wykorzystać administracja skarbowa, dając jednocześnie prawo podatnikom do korzystania z tych metod.

Ponadto dla ustalenia prawidłowej wielkości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego niezbędnym jest zidentyfikowanie przez podatnika wszystkich transakcji wewnętrznych pomiędzy wyodrębnioną organizacyjnie jednostką a częścią Spółki poza Strefą, a następnie ustalenie cen rynkowych odrębnie dla każdego rodzaju transakcji.

Powyższy pogląd jest zgodny z informacją o zakresie stosowania prawa podatkowego BI/005-1107/04 z dnia 12.05.2005 r. wydaną przez Izbę Skarbową w Gdańsku, dostępną na stronach internetowych Ministerstwa Finansów (www.mf.gov.pl)

AD 2.
W kwestii podziału kosztów uzyskania przychodów w przypadku działalności Oddziału Spółki w specjalnej strefie ekonomicznej Naczelnik tut. Urzędu podziela pogląd wyrażony przez Łódzki Urząd Skarbowy w informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego II-2/423/249/JB/158/04 z dnia 22.10.2004 r., gdzie czytamy:

"Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę ustalania kosztów przytoczoną wyżej stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio, o czym mówi przepis art. 15 ust. 2a ustawy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma zastosowanie w sytuacjach wyjątkowych, jedynie do niektórych kosztów Spółki dotyczących działalności na terenie strefy ekonomicznej i działalności poza strefą (np. kosztów ogólnych zarządu), ponieważ zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 ze zm.), a nie z tytułu wszystkich uzyskiwanych dochodów z działalności.

Podkreślić należy jednak, że pierwszym i głównym dyspozytorem zaliczenia określonych wydatków do kosztów związanych z uzyskanym przychodem ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz innych źródeł jest podatnik. Każde zdarzenie winno być rozpatrywane przez Spółkę indywidualnie w oparciu o zakładowy plan kont zatwierdzony przez kierownika jednostki.

Jednocześnie na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik obowiązany jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Określenie zasad prowadzenia rachunkowości firmy wykracza poza zakres obowiązków organu podatkowego wynikających z art. 14a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa."

AD 3.
Zgodnie z poglądem wyrażonym przez Spółkę, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również przepisy regulujące działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych nie precyzują zagadnienia sposobu finansowania Oddziału.

W związku z powyższym, analogicznie jak w przypadku oddziału, który nie jest położony na terenie SSE, Spółka może samodzielnie decydować o sposobie finansowania Oddziału.

W zakresie tym przepisy prawa podatkowego nie nakładają na Spółkę szczególnych ograniczeń.

Stanowisko podatnika, zgodnie z którym możliwe jest przyjęcie, iż przekazane składniki majątku zostały udostępnione Oddziałowi nieodpłatnie, lub też, iż z powyższego tytułu Centrali przysługuje wynagrodzenie, jakie otrzymałby podmiot niepowiązany jest prawidłowe, gdyż sposób rozliczenia i przyjęcie któregoś z rozwiązań zależy jedynie od decyzji podatnika.

Należy również wspomnieć, iż warunkiem prawidłowości ww. rozwiązań jest stosowanie się do przepisów zawartych w art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

AD 4.
Zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takich transakcji.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym samo wyodrębnienie działalności Oddziału i Centrali nie powoduje konieczności sporządzenia ww. dokumentacji.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględniania w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Przepisami zgodnie z którymi należy prowadzić ww. ewidencję są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. z 2002 r. Dz. U. Nr 76, poz. 694 ze zm.)

Należy jednak pamiętać, że to w interesie podatnika jest zgromadzenie dokumentacji, z której jednoznacznie wynikać będzie, iż transakcje zostały przeprowadzone i zaewidencjonowane zgodnie z obowiązującymi przepisami.