Temat interpretacji

D E C Y Z J A

Na podstawie art.14 b § 5 pkt 1, ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( j.t Dz. U. z 2005r. Nr 8 , poz. 60 ) , po rozpatrzeniu zażalenia Sp. z o.o. "F" z dnia 22.04.2005r., bez nr, na postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 12.04.2005r., nr 1472/ROP1/423-89/56/05/PK , w sprawie uznania za nieprawidłowe stanowiska Podatnika w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

o r z e k a

- odmówić zmiany kwestionowanego postanowienia .

U z a s a d n i e n i e

Wnioskiem z dnia 11.03.2005r. , bez nr , Spółka zwróciła się do Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie o udzielenie pisemnej interpretacji w trybie art.14a § 4 Ordynacji podatkowej , co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego , w szczególności art. 25 ust. 7a w związku z art. 25 ust.6 ustawy z dn. 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000r. Nr 54 , poz.654 ze zm.), ( dalej zwanej: updop ) oraz art.121 i 272 Ordynacji podatkowej ( dalej zwanej: o.p.)

Spółka wniosła o potwierdzenie , że złożenie w terminie , tj. w dniu 21.02.2005r. deklaracji CIT-2 za styczeń 2005r. należy traktować jako tożsame ze złożeniem rezygnacji , począwszy od początku roku 2005r. , z uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy , przewidzianej w art. 25 ust. 6 i 7 updop , w związku z czym podatnik ma prawo rozliczać się z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych począwszy od stycznia 2005r. na zasadach ogólnych.

W dniu 12.02. 2004r. Spółka złożyła oświadczenie , w trybie art. 25 ust. 6 i 7 updop, o wyborze uproszczonej formy wpłacania zaliczek , wskazując , że miesięczna zaliczka będzie wynosić 52.534,-zł.
Biorąc pod uwagę planowaną strukturę dochodów w 2005r. Spółka podjęła decyzję , że będzie dokonywała wpłat zaliczek na zasadach ogólnych , rezygnując z formy uproszczonej. W związku z powyższym 21.02.2005r. Spółka złożyła deklarację CIT-2 za styczeń 2005r.
W związku ze złożeniem wniosku o zaświadczenie o nie zaleganiu Spółka została poproszona przez pracowników Urzędu Skarbowego o złożenie dodatkowego zawiadomienia o rezygnacji z formy uproszczonej , na odrębnym dokumencie . Pismo w tej sprawie Spółka przesłała faksem 01.03.2005r. , a 08.03.2005r. złożyła wyjaśnienie w tej sprawie.

Jak wskazała Spółka , zgodnie z art. 25 ust. 6 updop podatnicy mogą bez obowiązku składania deklaracji miesięcznych , wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wskazanego w zeznaniu rocznym złożonym za poprzedni rok podatkowy. Podatnicy którzy wybrali formę uproszczoną są obowiązani w formie pisemnej zawiadomić o tym naczelnika urzędu skarbowego w terminie wpłaty pierwszej zaliczki , stosować tę formę przez cały rok podatkowy , wpłacać zaliczki w terminach oraz dokonać rocznego rozliczenia za rok podatkowy .
W odniesieniu do 2004r. Spółka zrealizowała wskazane wymogi ustawowe.

Zgodnie z art. 25 ust. 7a updop zawiadomienie o wyborze formy uproszczonej dotyczy lat następnych , chyba że podatnik w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy zawiadomił w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek.
Przepis nie precyzuje wymogów formalnych odnośnie takiego zawiadomienia , w szczególności nie wymaga złożenia zawiadomienia na określonym formularzu . W świetle powyższego zapisu złożenie w terminie pierwszej deklaracji CIT-2 za nowy rok podatkowy należy traktować jako tożsamy ze złożeniem wskazanego w art. 25 ust. 7a updop zawiadomienia o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Z takiej czynności bowiem jednoznacznie wynika zamiar podatnika. Pismo złożone 01.03.2005r. należy traktować jedynie jako wyjaśnienie lub uzupełnienie zawiadomienia podatnika , które wywołuje skutki prawne od dnia złożenia pierwotnego dokumentu tj. deklaracji CIT-2 za styczeń 2005r.

Ponadto , opierając się na przytoczonych we wniosku tezach wyroku NSA z dn. 29.05.2003r. , sygn. SA/Sz 1954/2002 , Spółka wyraziła pogląd , że skoro ze złożenia w terminie deklaracji CIT-2 za styczeń 2005r. wynika jednoznacznie cel jaki Spółka chce osiągnąć , czyli zrezygnować z formy uproszczonej płacenia zaliczek , to organ podatkowy powinien wezwać podatnika do uzupełnienia złożonych dokumentów jeżeli budzą one jakiekolwiek wątpliwości urzędu , zgodnie z zasadą zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art.121 o.p. , w trybie czynności sprawdzających , zgodnie z art.272 o.p. Złożenie dodatkowych wyjaśnień stanowi jedynie uzupełnienie złożonego w terminie zawiadomienia.

Odmienna od wskazanej przez Spółkę interpretacja zmierza do nadmiernego obciążenia podatnika zaliczkami , niewspółmiernymi do planowanego dochodu . Konieczność zapłaty zaliczek od dochodu faktycznie nieuzyskanego zagraża funkcjonowaniu Spółki , tym bardziej , że zwrot zaliczek nastąpi po złożeniu zeznania rocznego za 2005 rok.
.

Postanowieniem z dnia 12.04.2005r., nr 1472/ROP1/423-89/56/05/PK , Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu postanowienia Organ podatkowy wskazał , że termin na zawiadomienie o rezygnacji z uproszczonej formy płacenia zaliczek , o którym mowa w art. 25 ust. 7a updop , jest terminem prawa materialnego i jako taki nie podlega przywróceniu.

Przez deklarację , którą podatnik złożył w lutym 2005r., rozumie się formularz określony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20.12.2004r. (Dz. U. Nr 279 , poz.2761) wykazujący wysokość zaliczki za styczeń 2005r.
Ponadto , zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 o.p. przez deklarację rozumie się również zeznania , wykazy oraz informacje.
Natomiast w przypadku obowiązku zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w formie pisemnej o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek , powinno to być pismo zawiadamiające o czymś. (por. Uniwersalny słownik języka polskiego , WN PWN , Warszawa 2003r.)

Podatnik nie może powoływać się na fakt , iż ustawodawca nie precyzuje wymogów formalnych odnośnie takiego zawiadomienia , w szczególności nie wymaga złożenia zawiadomienia na określonym formularzu , ponieważ taki sam wymóg pisemnego zawiadomienia obowiązywał kiedy podatnik zdecydował się na wybór uproszczonej formy wpłacania zaliczek. Zgodnie z art. 25 ust. 7 pkt 1 updop podatnicy którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a , są obowiązani w formie pisemnej zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie wpłaty pierwszej zaliczki w roku podatkowym , w którym po raz pierwszy wybrali uproszczoną formę. Wobec tego podatnik nie może powoływać się na swoją niewiedzę w tym przedmiocie i nieznajomość prawa.

Zdaniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego deklaracja podatkowa złożona przez podatnika nie ma formy pisemnego zawiadomienia , które jest wymagane zgodnie z art. 25 ust. 7a updop i podatnik nie może rozliczać się od stycznia 2005r. na zasadach ogólnych.
.

Zażaleniem z dnia 22.04.2005r. , bez nr , Spółka zakwestionowała w/w postanowienie , zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez nieprawidłową interpretację art. 25 ust. 6-7a updop i art. 121 o.p. oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i wydanie orzeczenia co do istoty sprawy poprzez potwierdzenie stanowiska Spółki w przedmiotowej sprawie.

Spółka ponowiła opis stanu faktycznego oraz argumentację przedstawioną we wniosku inicjującym postępowanie.
W odniesieniu do kwestionowanego postanowienia Spółka stwierdziła , że interpretacja dokonana przez Urząd Skarbowy jest skrajnie fiskalna i niezgodna zarówno z brzmieniem przepisu art. 25 updop , jak i z celem wprowadzenia uproszczonej formy wpłaty zaliczek , stanowiącej uprawnienie i ułatwienie dla podatnika nie podlegające zmianie w ciągu roku kalendarzowego.
Kwestionowana interpretacja w sposób oczywisty narusza zasadę zaufania obywateli do organów administracji wyrażoną w art.121 o.p.
Z praktyki organów skarbowych wynika , że fakt złożenia deklaracji CIT-2 za styczeń danego roku jest przez organy podatkowe jednoznacznie traktowany jako oświadczenie o rezygnacji z uproszczonej formy wpłaty zaliczek na podatek dochodowy.
Przepis nie przewiduje dokładnie trybu zawiadomienia , stąd przyjęcie przez Urząd wskazanej przez podatnika interpretacji nie narusza przepisu prawa podatkowego.
.

Po rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza co następuje.

Organ odwoławczy podziela stanowisko Organu I instancji , wyrażone w uzasadnieniu kwestionowanego postanowienia.

Na podstawie art. 25 ust. 1 updop podatnicy , z zastrzeżeniem ust. 2a , 3-6a oraz art. 1 i 22 , są obowiązani bez wezwania składać deklarację , według ustalonego wzoru , o wysokości dochodu (straty) osiągniętego od początku roku podatkowego (...).
Z brzmienia cytowanego przepisu wynika , że obowiązek składania deklaracji CIT-2 nie dotyczy m.in. podatników o których mowa w art. 25 ust.6 i 6a updop , czyli tych , którzy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek .
Organ podatkowy nie ma zatem prawa , na podstawie CIT-2 złożonego przez podatnika który przedtem skutecznie wybrał formę uproszczoną , egzekwować wykazanej w deklaracji CIT-2 zaliczki.
Nie można też w deklaracji CIT-2 upatrywać zawiadomienia w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy opłacania zaliczek , o jakim mowa w art. 25 ust.7a updop. CIT-2 jest deklaracją o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W sformalizowanym druku CIT-2 nie ma miejsca na inne treści niż przewidziane tym drukiem.

Zgodnie z art. 25 ust. 7 pkt 1 updop podatnicy , którzy wybrali formę wpłacania zaliczek na zasadach określonych w ust. 6 i 6a , są obowiązani w formie pisemnej zawiadomić o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie wpłaty pierwszej zaliczki w roku podatkowym , w którym po raz pierwszy wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek. Zawiadomienie to , na podstawie art. 25 ust.7a updop , dotyczy lat następnych , chyba że podatnik w terminie wpłaty pierwszej zaliczki za dany rok podatkowy zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z uproszczonej formy wpłacania zaliczek.
Jak wynika z cytowanego art. 25 ust. 1 updop , w przypadku podatnika który dotychczas korzystał z formy uproszczonej , dopiero łącznie z pisemnym zawiadomieniem o którym mowa w ust. 7a deklaracja CIT-2 wywiera skutek prawny.
Wymogi formalne art. 25 ust. 7a updop są na tyle jasne i precyzyjne, iż można stwierdzić, że wskazane zawiadomienie nie jest czynnością którą się na podstawie innych zdarzeń domniemuje, tylko musi być ono dokonane rzeczywiście , we wskazanym terminie i formie.

Zawiadomienie o przepisowej treści wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu 01.03.2005r. , a zatem po terminie , który upłynął 21.02.2005r. i który jako termin prawa materialnego nie podlega przywróceniu , wobec czego oświadczenie z 01.03.2005r. nie wywiera zamierzonego skutku.

Organ odwoławczy nie podziela zarzutu naruszenia art. 121 w związku z art. 272 o.p. , przez nie wyjaśnienie w trybie czynności sprawdzających celu złożenia przez Spółkę deklaracji CIT-2 za styczeń 2005r. W uzasadnieniu wyroku NSA z dn. 29.05.2003r. , sygn. SA/Sz 1954/2002 , na który powołuje się Spółka , sąd uznał , że obowiązek udzielania podatnikowi informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego ciąży na organie podatkowym również w związku z prawem podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych do złożenia oświadczenia o rezygnacji z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych , a zatem również wtedy gdy nie ma postępowania podatkowego.
Powołany przez Spółkę wyrok wydany został w jednostkowej sprawie i nie wywiera żadnego skutku prawnego w innych sprawach niż ta której bezpośrednio dotyczy.
Trzeba też zauważyć , że w orzecznictwie w kwestii uznania skuteczności oświadczeń o rezygnacji z ryczałtu ewidencjonowanego dominuje kierunek rozstrzygnięć przeciwny do wskazanego przez Spółkę (np. NSA z 24.11.2003 , SA/Bd 2107/03 , POP 2004/1/8 ; NSA z 23.01.2002 , SA/Sz 1655/00 , LEX nr 53867) .
Nawet gdyby Organ podatkowy podjął czynności sprawdzające w związku ze złożeniem przez Spółkę w dniu 21.02.2005r. - w ostatnim dniu terminu - deklaracji CIT-2 za styczeń 2005r., to nie było już możliwe , by doprowadziły one do złożenia przez Spółkę zawiadomienia w terminie. Deklaracji CIT-2 natomiast nie można uznać za zawiadomienie wymagane przepisem art. 25 ust.7a updop , co już wcześniej wykazano.

Należy jednak stwierdzić, że w toku postępowania w sprawie wydania zaświadczenia o nie zaleganiu doszło do naruszenia zasady art.121 §1 o.p. , zgodnie z którą postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jak przyznał Naczelnik II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego "w związku ze złożeniem wniosku o nie zaleganie podatnik został poproszony przez pracowników Urzędu o złożenie dodatkowego zawiadomienia o rezygnacji z formy uproszczonej , na odrębnym dokumencie." Podatnik został zatem wprowadzony w błąd co do skuteczności swojej rezygnacji z uproszczonej formy opodatkowania. Zgodnie z utrwalonym poglądem w doktrynie i orzecznictwie , podatnika nie mogą obciążać błędy lub uchybienia organu podatkowego , w szczególności niewłaściwa interpretacja przepisów. Niemniej trzeba zauważyć , że pomyłka pracowników organu nastąpiła już po upływie terminu do złożenia zawiadomienia i nie miała ona żadnego wpływu na fakt nie złożenia przez Spółkę zawiadomienia w terminie.
Sposobu naprawienia ewentualnych skutków pomyłki organu podatkowego należy zatem poszukiwać na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej o zaświadczeniach , oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych , o ile podatnik zastosował się do błędnego komunikatu wynikającego z żądania złożenia "dodatkowego zawiadomienia" o rezygnacji i dokonywał rozliczeń zaliczek na zasadach ogólnych , zamiast na uproszczonych. W takim ewentualnym wypadku i zakresie , w związku z art.121 o.p. ,wskazane jest n.p. odstąpienie od określenia odsetek za zwłokę , nie wyciąganie konsekwencji karno skarbowych , uznanie pomyłki organu jako dodatkowej przesłanki w postępowaniu o ulgę uznaniową.

Wskazana przez Spółkę niewspółmierność zaliczek należnych do uzyskiwanych w roku podatkowym dochodów, zagrażająca Spółce, nie ma wpływu na ocenę przedmiotowej kwestii formalnoprawnej.

Organowi odwoławczemu nie jest znana rzekoma praktyka organów podatkowych na którą powołuje się Spółka. Źródłami prawa podatkowego w Polsce są : Ustawa zasadnicza , ratyfikowane umowy międzynarodowe , ustawy oraz akty wykonawcze wydane na ich podstawie.

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie , o którym mowa w art . 14a § 4 Ordynacji podatkowej , jeżeli uzna , że zażalenie wniesione przez podatnika , płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie.
W niniejszej sprawie organ odwoławczy odmawia zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.