Temat interpretacji

Wnoszący zapytanie przedstawił stan faktyczny, z którego wynika, że dzierżawi statek od posiadającej osobowość prawną spółki z siedzibą na Wyspie Man, która jest rezydentem na tej wyspie dla celów podatku dochodowego.

W związku z powyższym wnioskodawca przedkłada zapytanie - czy dzierżawiąc statek od posiadającej osobowość prawną spółki z siedzibą na Wyspie Man, jest on zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego od osób prawnych jako płatnik tego podatku?

Jeżeli tak, to jaka jest właściwa stawka tego podatku?

Według stanowiska zaprezentowanego w przesłanym wniosku, wnioskodawca twierdzi, że:

zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podatnikami, zgodnie z art. 1 ust. 1 przywołanej ustawy są osoby prawne, zaś zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy, jej przepisy mają również zastosowanie do spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy, przychodów z należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu ustala się w wysokości 20% przychodów. Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Termin i sposób uiszczenia podatku reguluje art. 26 ustawy. Ustęp 1 tego artykułu stanowi, iż osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy, są obowiązane pobierać jako płatnicy w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Ponadto wnioskodawca zaznacza, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Wnioskodawca uważa, iż w świetle przytoczonych przepisów i w opisanym stanie faktycznym, rozważenia wymagają następujące kwestie:

1. Czy zachodzą przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem, czy dzierżawa statku od zagranicznej osoby prawnej skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego po stronie zagranicznej spółki?
2. Jeżeli tak, to czy pomiędzy państwem rezydencji zagranicznej osoby prawnej a Rzeczpospolitą Polską została zawarta umowa międzynarodowa skutkująca zmianą stawki podatku i jaka jest prawidłowa stawka tego podatku?
3. Czy wobec poczynionych na podstawie analizy pkt 1 i 2 ustaleń spółka jest zobowiązana do pobrania i odprowadzenia takiego podatku?

Analizując treść przytoczonych wcześniej przepisów, wnioskodawca uważa, że z art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż przychody z należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, są opodatkowane tym podatkiem. Wnioskodawca zastanawia się, czy "dzierżawę statku" można utożsamiać z pojęciem "użytkowania statku". Jednakże zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem (np. wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 grudnia 1996 r. sygn. akt: III SA 1091/94, Lex Nr 27418), skłonny jest twierdzić, iż użyty w art. 21 ustawy termin "użytkowanie" nie jest ograniczonym prawem rzeczowym wynikającym z art. 252 K.c. lecz rozumiany być może wyłącznie jako używanie rzeczy. Dlatego też Spółka jako dzierżawca statku może go swobodnie używać, a zatem zachodzą przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie spółka stawia sobie pytanie, czy statek stanowi urządzenie przemysłowe lub środek transportu. W tym przypadku posiłkuje się określeniem dokonanym przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 maja 1994 r. III SA 1559/93, POP 1996/3/98), który stwierdził, iż w art. 21 ustawy znajduje się wyczerpujące wyliczenie przedmiotów opodatkowania indywidualnie nazwanych bez odwoływania się do innych jeszcze elementów klasyfikacyjnych. Użyte w tym przepisie sformułowanie "użytkowanie urządzenia przemysłowego" - jest sformułowaniem ogólnym, mieszczącym w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące pewien zespół elementów technicznych. Sąd zalicza zatem do tak rozumianego pojęcia samochód, jako zespół elementów technicznych. Z powyższego stwierdzenia wnioskodawca wyciąga wniosek, iż statek należy również do kategorii urządzeń przemysłowych.

Odnośnie następnego problemu, który budzi wątpliwości, spółka twierdzi, że Wyspa Man, będąca wyspą archipelagu Wysp Brytyjskich i położona na Morzu Irlandzkim pomiędzy Wielką Brytanią a Irlandią, posiada specyficzny status polityczny dependencji Korony Brytyjskiej. Nie jest przy tym częścią Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii ani Unii Europejskiej. Pomimo, iż posiada własny parlament i rząd, w sprawach dotyczących polityki zagranicznej i obronności nie jest suwerenna. Wobec tego wnioskodawca rozważa kwestię, czy umowa międzynarodowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, zawarta przez rząd Wielkiej Brytanii, stanowi działanie z zakresu polityki zagranicznej, czy też ze względów przedmiotowych, nie może być uznana za wiążącą dla tego terytorium.

Odpowiedzi na powyższe pytanie nie zawiera art. 3 lit. a, umowy zawartej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 16 grudnia 1976 r. (Dz. U. z dnia 29 marca 1978 r. Nr 7, poz. 20), który mówi, że "Zjednoczone Królestwo" oznacza Wielką Brytanię i Północną Irlandię i obejmuje każdy rejon znajdujący się poza zakresem morza terytorialnego Zjednoczonego Królestwa, który zgodnie z prawem międzynarodowym jest rejonem, w którym prawa Zjednoczonego Królestwa odnoszące się do dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych mogą być wykonywane.

Wobec informacji jakie wnioskodawca posiada i przedstawił w przesłanym wniosku, najwięcej wątpliwości budzi zagadnienie czy Wyspa Man jest rejonem "znajdującym się poza zakresem morza terytorialnego Zjednoczonego Królestwa, który zgodnie z prawem międzynarodowym jest rejonem, w którym prawa Zjednoczonego Królestwa odnoszące się do dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych mogą być "wykonywane". Wobec czego wnioskodawca oczekuje od organu podatkowego jego sprecyzowania.

Dalej wnioskodawca stwierdza, że zgodnie z regulacją art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Możliwość więc opodatkowania przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski stawką niższą niż 20%, istniałaby wówczas, gdyby stosowna umowa międzynarodowa taką stawkę ustanawiała oraz gdyby podatnik zagraniczny przedłożył odpowiedni certyfikat rezydencji. Biorąc pod uwagę zapis art. 12 ust. 1 i 2 umowy międzynarodowej podpisanej przez Rząd Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej z Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii - należności licencyjne pochodzące z umawiającego się państwa, uzyskiwane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie, która jest ich właścicielem, mogą być opodatkowane w tym drugim umawiającym się państwie. Jednakże takie należności mogą być także opodatkowane w umawiającym się państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem tego państwa, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty brutto tych należności (ust.2). Z tak poczynionych rozważań, spółka konkluduje, iż wydaje się za uzasadnione przyjęcie, iż skoro Wyspa Man jest terytorium zależnym Królestwa, to podmiotowość prawnomiędzynarodowa przysługuje Koronie i rozciąga się na obszar Dependencji, a skoro tak, to stwierdzić należy, że Spółka nie będzie zobowiązana na podstawie art. 23 ust. 3 umowy międzynarodowej do pobierania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 20% przychodów zagranicznej osoby prawnej w dniu dokonania zapłaty czynszu za dzierżawę statku od tej osoby prawnej, jeżeli przedstawi certyfikat rezydencji, a co więcej - stawka zryczałtowanego podatku obliczona będzie wówczas w oparciu o art. 12 ust. 1 i 2 ratyfikowanej umowy międzynarodowej.

Naczelnik Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie na podstawie powyższego stwierdza, że do opisanego stanu faktycznego mają zastosowanie art. 3 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) oraz art. 3 ust. 1 lit. a Umowy podpisanej w Londynie dnia 16 grudnia 1976 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (Dz. U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20).

Zastosowanie powołanych norm skutkuje dokonaniem oceny prawnej stanowiska podatnika, uzasadnionej w sposób następujący:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca przy spełnieniu kryteriów wynikających z przytoczonego przepisu dokonując wypłaty należności z tytułu dzierżawy statku dla posiadającej osobowość prawną spółki z siedzibą na Wyspie Man, jest zobowiązany do przestrzegania zapisów art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, z którego wynika, że podatek dochodowy z tytułu przychodów m. innymi za użytkowanie lub prawo użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustala się w wysokości 20% przychodów.

Należy zgodzić się tutaj z wywodami poczynionymi przez podatnika w części dotyczącej określenia pojęcia "użytkowania" i "urządzenia przemysłowego", stwierdzając, iż poprzez użytkowanie należy rozumieć w prawie podatkowym to samo co używanie, bez względu na to na jakim tytule prawnym używanie rzeczy jest oparte oraz że statek należy do urządzeń przemysłowych. Wspomniany przepis określający wysokość stawki podatkowej, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Aby istniała możliwość skorzystania z obniżonej stawki podatku lub też nie pobrania podatku przewidzianych w odpowiedniej umowie międzynarodowej, warunkiem bezwzględnie koniecznym jest, aby Rzeczpospolita Polska miała zawartą umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu z państwem, którego rezydentem jest osoba uzyskująca przychód na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Zgodnie z regulacją art. 26 ust. 1 ustawy, zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z treści przesłanego wniosku wynika, że osobą prawną uzyskującą przychody z tytułu dzierżawy statku na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej jest rezydent Wyspy Man.

Wyspa Man jest częścią Wysp Brytyjskich, leży na Morzu Irlandzkim centralnie pomiędzy Anglią, Szkocją, Walią i Irlandią. Terytorium Wyspy Man nie wchodzi w skład Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii oraz wyspa ta nie jest członkiem Unii Europejskiej. Wyspa Man ma własny parlament, który posiada szeroką autonomię w wielu sprawach, włącznie z ustalaniem podatków. Z jego gestii wyłączona jest jedynie polityka zagraniczna i obronna, która jest w gestii Korony Brytyjskiej.

Rzeczpospolita Polska nie ma podpisanej umowy w sprawie podwójnego opodatkowania z Wyspą Man. Umowa międzynarodowa podpisana w Londynie w dniu 16 grudnia 1976 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, a Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodów i zysków majątkowych (Dz. U. z 1978 r. Nr 7, poz. 20), w art. 3 ust. 1 lit. a określa, iż "Zjednoczone Królestwo" oznacza Wielką Brytanię i Północną Irlandię i obejmuje każdy rejon znajdujący się poza zakresem morza terytorialnego Zjednoczonego Królestwa, który zgodnie z prawem międzynarodowym jest rejonem, w którym prawa Zjednoczonego Królestwa odnoszące się do dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych mogą być wykonywane. Wspomniany rejon jak wynika z przytoczonego zapisu obejmuje zatem wyłącznie obszary morskie a nie lądowe a zatem wyspa Man nie jest takim rejonem. Jak z powyższego wynika, umowa międzynarodowa zawarta z Rządem Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Północnej Irlandii, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, zakresem swym nie obejmuje terytorium Wyspy Man.

Wobec powyższego w przypadku wypłaty należności z tytułu dzierżawy statku na rzecz rezydenta Wyspy Man, spółka winna zastosować stawkę podatku określoną w art. 21 ust. 1 ustawy.