Temat interpretacji

Konieczność rozpoznania przychodu podatkowego w związku z konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy i zapasowy

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego w związku z konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy i zapasowy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konieczności rozpoznania przychodu podatkowego w związku z konwersją wierzytelności na kapitał zakładowy i zapasowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka X). Wspólnik posiadający 82% udziałów w Spółce X (dalej: Pożyczkodawca) w 2012 r. na podstawie umowy przelewu wierzytelności, za podaną cenę nabył wierzytelności w postaci odsetek od pożyczek należnych. Dłużnikiem wymienionej wierzytelności jest Spółka X. Kwoty należności głównej z przedmiotowych umów pożyczkowych zostały przez Spółkę X rozliczone z poprzednimi Właścicielami wierzytelności. Strony (Pożyczkodawca, Spółka X) wydłużyły termin spłaty ww. odsetek do dnia 31 grudnia 2020 r. W odniesieniu do odsetek od pożyczek udzielonych przez Pożyczkodawcę ma miejsce sytuacja, w której pomimo spłaty należności głównej, odsetki pozostają samodzielnym świadczeniem, do którego spłaty nadal zobowiązana jest Spółka X. W związku jednak z odroczeniem terminu spłaty odsetek, świadczenie to nie jest jeszcze wymagalne (termin wymagalności przypada na 2020 r.). Odsetki, co do zasady są świadczeniem ubocznym (akcesoryjnym) w stosunku do należności głównej. Związek pomiędzy świadczeniem głównym, a odsetkami nie jest jednak nierozerwalny.

W obecnej sytuacji, z uwagi na wysoki poziom strat z lat ubiegłych, jak również zamknięcie roku 2015 r. stratą, rozważane są różne strategie rozwoju Spółki X. Jedną z nich jest pokrycie strat z lat ubiegłych poprzez konwersję wierzytelności odsetkowej na kapitał zapasowy i zakładowy, a następnie przeznaczenie kapitału zapasowego i zakładowego na pokrycie strat. Na uwagę zasługuje fakt, że w przepisach prawnych nie ma szczególnych regulacji dotyczących konwersji wierzytelności na kapitał zapasowy, zakładowy dłużnika.

W ramach rozważanej strategii rozwoju, Spółka X bierze pod uwagę wariant podwyższenia kapitału zapasowego i zakładowego w drodze wkładu niepieniężnego (wierzytelności odsetkowej). Należy również uwzględnić, że w związku z trudną sytuacją finansową, spowodowaną poniesioną stratą na działalności, umowa Spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Zasady wnoszenia dopłat do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy art. 177-179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Spółka X będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z wygaśnięciem zobowiązania odsetkowego wobec Udziałowca Pożyczkodawcy w wyniku:

1. konfuzji podwyższenia kapitału zakładowego poprzez konwersję wierzytelności odsetkowej na kapitał w drodze niepieniężnej?
2. konfuzji podwyższenia kapitału zapasowego poprzez konwersję wierzytelności odsetkowej na kapitał w drodze niepieniężnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku konwersji wierzytelności odsetkowej z tytułu pożyczki, udzielonej przez Pożyczkodawcę (Wspólnika posiadającego 82% udziałów w Spółce X), na kapitał Spółki X, nie powstanie w Spółce X przychód z tytułu wygaśnięcia zobowiązania odsetkowego.

W wyniku rozważanego podwyższenia kapitału zapasowego i zakładowego Spółki X Pożyczkodawca w drodze konwersji, w zamian za przysługujące mu względem Spółki wierzytelności, czyli w wariancie konwersji w postaci wkładu niepieniężnego, dochodziłoby do połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika zlaniu się w jednej osobie (tu: w Spółce X) praw, przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika czyli tzw. konfuzji. Wówczas, zobowiązanie przestaje istnieć.

W prawie polskim konfuzja nie ma odrębnych uregulowań. Interpretując art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 320 ze zm.), zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić.

Warunkiem koniecznym zobowiązania jest istnienie przynajmniej dwóch stron stosunku. Nie ma sensu zobowiązanie, które ktoś egzekwowałby sam od siebie. Zanika przeciwstawność stron stosunku, którymi są dłużnik oraz wierzyciel. Zanika więź prawna pomiędzy stronami, w tym także możliwość składania sobie oświadczeń lub zawierania porozumień (T. Henclewski Instytucja konfuzji w polskim prawie cywilnym, w: Przegląd Prawa Handlowego, 2011/4, s. 51).

A zatem, konfuzja to też rodzaj wygaśnięcia zobowiązania, lecz bez zaspokajania roszczenia wierzyciela.

W przypadku dokonania konwersji wierzytelności na kapitał, w formie niepieniężnej, wygaśnięcie zobowiązań dłużnika wobec wierzyciela, następowałoby wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika (czyli konfuzji). Do wygaśnięcia zobowiązań dochodziłoby z mocy samego prawa, a nie z mocy umowy między stronami.

Wygaśnięcia wierzytelności odsetkowej z mocy samego prawa, zdaniem Wnioskodawcy, nie można utożsamiać ani z wykonaniem zobowiązania wobec Wspólnika przez Spółkę X (decyzja o podwyższeniu kapitału zakładowego lub konwersji odsetek na kapitał zapasowy w celu pokrycia straty, jak również form ich pokrycia jest całkowicie niezależna od Spółki X), ani z umorzeniem przedmiotowego zobowiązania.

Inaczej mówiąc, w związku z konwersją wierzytelności na kapitał Spółki X, Spółka nie dokonałaby zapłaty (wypłaty) należnych odsetek na rzecz Pożyczkodawcy. Odsetki od długu wygasłyby z mocy prawa, a nie stały się odsetkami zapłaconymi na rzecz Wspólnika, tj. Pożyczkodawcy. Nie można by również mówić o tym, że doszło do umorzenia zobowiązania. W przedmiotowej sprawie należy również wziąć pod uwagę kasowy, a nie memoriałowy charakter rozliczania podatkowego odsetek. Norma art. 16 ust. 1 pkt 11 (koszty) i art. 12 ust. 4 pkt 2 (przychody) ustanawia kasową zasadę rozliczania odsetek.

W konsekwencji, wartość wierzytelności odsetkowej otrzymanej przez Spółkę X na powiększenie jej kapitału zakładowego i zapasowego nie będzie stanowić przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej