Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zasad rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2017 r. (data wpływu 31 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: SSE), na podstawie wydanego dla niej zezwolenia. Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE określa rodzaje wyrobów i usług, z których dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.; dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka osiąga dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie zezwolenia tzw. działalność strefowa) jak i dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych (z tytułu działalności nieobjętej zezwoleniem lub z tytułu działalności prowadzonej poza SSE tzw. działalność pozastrefowa). W związku z powyższym Spółka jest zobowiązana do odrębnego określania przychodów i kosztów ich uzyskania z działalności strefowej zwolnionych z podatku dochodowego od osób prawnych, oraz przychodów i kosztów ich uzyskania z działalności pozastrefowej - opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje rozliczeń ze swoimi kontrahentami w walutach obcych. W związku z tym w Spółce powstają różnice kursowe, podmiot do ich rozliczenia korzysta z możliwości przewidzianej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości (tzw. rachunkowa metoda ustalania różnic kursowych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy rozliczając różnice kursowe metodą rachunkową Spółka jest uprawniona do wykazania w kosztach lub w przychodach podatkowych odpowiednio nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, wykazanej w danym okresie w rachunku zysków i strat (tzw. ujęcie per saldo)?
2. Czy nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi, związaną zarówno z działalnością strefową (zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym) jak i działalnością pozastrefową (opodatkowaną na zasadach ogólnych), której nie można jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności Spółki, należy uznać za tzw. koszt wspólny działalności strefowej i działalności pozastrefowej, pomniejszający przychody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych z działalności pozastrefowej jak i przychody z działalności strefowej zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z zasadami określonymi w art. 15 ust. 2 w związku z art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3. Czy nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi różnicami kursowymi, należy uznać za przychód, który w całości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 we wniosku. W zakresie pytań o numerach 2 - 3 zostaną Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, (w odniesieniu do pytania nr 1) w sytuacji w której zgodnie z obowiązującymi przepisami o rachunkowości Spółka będzie uprawniona/zobowiązana do wyliczenia i odniesienia na wynik finansowy nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, Spółka będzie jednocześnie uprawniona do rozpoznania nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi (ujęcie per saldo), skalkulowanych w oparciu o przepisy o rachunkowości, odpowiednio jako kosztu lub przychodu podatkowego.

Ustawa o podatku dochodowego od osób prawnych przewiduje dwie alternatywne metody ustalania różnic kursowych:

• tzw. metodę podatkową - w oparciu o zasady określone w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz
• tzw. metodę rachunkową - w oparciu o przepisy o rachunkowości.

Podatnicy mają przy tym swobodę w zakresie wyboru jednej ze wskazanych powyżej metod ustalania różnic kursowych. Wybór i korzystanie z metody rachunkowej wymaga od podatnika złożenia do właściwego urzędu skarbowego zawiadomienia w formie pisemnej o wyborze tej metody oraz spełnienia wymogów w zakresie jej stosowania określonych w art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych rachunkowa metoda ustalania różnic kursowych polega na zaliczaniu odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujętych w księgach rachunkowych różnic kursowych z tytułu transakcji walutowych i wynikających z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

W praktyce oznacza to, że podatnik decydując się na stosowanie metody rachunkowej, zobowiązuje się do stosowania w zakresie ustalania różnic kursowych wymogów i zasad określonych przepisami o rachunkowości. Konsekwentnie zatem jeżeli dana wartość jest kwalifikowana jako różnica kursowa dla celów rachunkowych, winna być też uznana za różnicę kursową dla celów podatkowych. Co więcej bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych jest konieczność analogicznego jak na gruncie przepisów o rachunkowości prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych, tj. w sposób w jaki zostały one ujęte w księgach rachunkowych.

W świetle powyższego przyjąć zatem należy, że Spółka decydując się na rachunkową metodę ustalania różnic kursowych zobowiązana jest ustalać te różnice stosując przepisy o rachunkowości. Konsekwentnie Spółka powinna ujmować w rachunku podatkowym różnice kursowe w taki sposób w jaki odnoszone są one na wynik finansowy dla celów rachunkowych. Innymi słowy, w stosowanej przez Spółkę rachunkowej metodzie ustalania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasady ustalania i prezentacji różnic kursowych wynikające z przepisów rachunkowych winny determinować sposób kalkulacji i ujęcia tych różnic kursowych także dla celów podatkowych. Jeżeli zatem obowiązujące Spółkę przepisy o rachunkowości uprawniają/zobowiązują Spółkę do wyliczenia i odniesienia na wynik finansowy nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi (w sposób wynikowy/per saldo), to odpowiednio Spółka powinna ująć taką nadwyżkę jako przychód lub koszt podatkowy[ winno być - koszt podatkowy lub przychód].

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że prawidłowość opisanego powyżej sposobu stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów w zbliżonych stanach faktycznych, w tym m.in.:

• w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-406/13-2/MF,
• w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 maja 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-289/13/SD,
• w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 marca 2013 r. sygn. IPPB3/423-1030/12-2/MS,
• w interpretacji wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2012 r. sygn. IPTPB3/423-295/12-3/KJ, w której stwierdzono m.in., że wykorzystanie wskazanej metody rachunkowej obliguje Spółkę do stosowania w zakresie zasad określenia różnic kursowych dla celów podatkowych wyłącznie przepisów ustawy o rachunkowości, a zatem pozwala na ujmowanie różnic kursowych dla celów podatkowych poprzez wykazanie jedynie nadwyżki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych), jedynie zrealizowane różnice kursowe mogą stanowić koszt uzyskania przychodu lub przychód do opodatkowania. Odstępstwem od tej zasady są przepisy art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, według których podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na dzień bilansowy (ostatni dzień roku podatkowego) według zasad prawa bilansowego, pod warunkiem badania ich sprawozdań finansowych przez biegłego rewidenta.

Jak stanowi art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1. art. 15a, albo
2. przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Spółka wybrała rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych.

W myśl art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Zgodnie z art. 9b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.

W myśl postanowień art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego. Od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym wybrali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w ust. 2.

W myśl art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r., poz.1047 z późn. zm.; dalej: ustawa o rachunkowości), nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych:

1. składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem pkt 2;
2. gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego na dzień wyceny dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski.

Zgodnie z art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia - o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych nie stanowią inaczej - odpowiednio po kursie:

1. faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
2. średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.

Jednocześnie, z punktu widzenia ustawy o rachunkowości, różnice kursowe są prezentowane zgodnie z tzw. wynikowym sposobem rozliczania różnic kursowych, co potwierdza brzmienie art. 30 ust. 4 ww. ustawy o rachunkowości. Jak bowiem stanowi art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości, różnice kursowe dotyczące inwestycji długoterminowych wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, rozlicza się w sposób określony w art. 35 ust. 2 i 4. Różnice kursowe, z zastrzeżeniem ust. 5-7, dotyczące pozostałych aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny oraz przy zapłacie należności i zobowiązań w walutach obcych, jak również sprzedaży walut, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych, a w uzasadnionych przypadkach do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów, a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych.

W rezultacie różnice kursowe dotyczące aktywów i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, ustawa o rachunkowości nakazuje zaliczać odpowiednio do przychodów (dodatnie) lub kosztów (ujemne) finansowych (art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości), przy czym różnice kursowe rozliczone wynikowo (dodatnie i ujemne, zrealizowane i niezrealizowane) wpływają jako wynik operacji finansowych na rachunek zysków i strat. Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości, wynik operacji finansowych stanowi różnicę między przychodami finansowymi, w szczególności z tytułu dywidend (udziałów w zyskach), odsetek, zysków ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt 1a, nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi, a kosztami finansowymi, w szczególności z tytułu odsetek, strat ze zbycia oraz aktualizacji wartości inwestycji innych niż wymienione w art. 28 ust. 1 pkt la, nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi, z wyjątkiem odsetek, prowizji, dodatnich i ujemnych różnic kursowych, o których mowa w art. 28 ust. 4 i ust. 8 pkt 2.

Jak z powyższego wynika wybór przez podatnika metody rachunkowej rozliczania różnic kursowych uprawnia go do stosowania zasad określenia różnic kursowych dla celów podatkowych wyłącznie przepisów ustawy o rachunkowości, a zatem pozwala na ujmowanie różnic kursowych dla celów podatkowych poprzez wykazanie jedynie nadwyżki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych danego okresu, ujętej w księgach rachunkowych, tzw. per saldo.

Przepisy ustawy o rachunkowości nakazują bowiem wykazywanie w księgach rachunkowych różnic kursowych per saldo, jako przychodów lub kosztów w rachunku zysków i strat. Bezpośrednią konsekwencją odesłania do przepisów o rachunkowości w przypadku wyboru tzw. metody rachunkowej ustalania różnic kursowych jest, konieczność analogicznego, jak na gruncie ustawy o rachunkowości, prezentowania różnic kursowych dla celów podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę przy dokonywaniu interpretacji zapisów art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w stosunku do podatników, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w pełni uzasadnionym staje się stwierdzenie, że zapisy te w całości dotyczą kwestii zaliczania do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych.

Tym samym należy uznać, że w art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako podlegające zaliczeniu - przez podatników, którzy wybrali metodę rachunkową - odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

• różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,
• różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz
• różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Przy czym chodzi tu o różnice kursowe ustalone zgodnie z przepisami o rachunkowości i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe rozwiązanie dotyczące różnic kursowych sprowadza się do reguły, że podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z transakcji walutowych i wyceny aktywów oraz pasywów, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W takiej sytuacji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym od osób prawnych związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując skoro Wnioskodawca dokonał wyboru ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, to powstałe różnice kursowe ustalane na dzień bilansowy z ponownej wyceny według średniego kursu dnia NBP aktywów i pasywów w walutach obcych rozlicza się wynikowo. A wskazane regulacje prawne uprawniają/zobowiązują Wnioskodawcę do wyliczenia i odniesienia na wynik finansowy w sposób wynikowy/per saldo nadwyżki ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi różnicami kursowymi jako koszt podatkowy lub nadwyżki dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi jako przychód podatkowy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej