Temat interpretacji

Decyzja

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 15 kwietnia 2005r. Nr DP/P1/423-0012/5/05/AK dotyczące udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego

uznając, że zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie utrzymuje się w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 1 lutego 2005r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie czy wydatki związane z procesem konsolidacji poniesione przed połączeniem przez Spółki Przejęte są kosztami uzyskania przychodów tych spółek w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka wskazała, że w związku z połączeniem z siedmioma spółkami w dniu 31 grudnia 2004r. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (przez przejęcie) Spółki Przejęte przestały istnieć jako osoby prawne, a ich działalność gospodarcza kontynuowana jest poprzez oddziały Spółki (Spółki Przejmującej). W procesie łączenia Spółka Przejmująca i Spółki Przejęte ponosiły wydatki z nim związane, do których zalicza się m.in. koszty doradztwa, udziału przedstawicieli Spółek w spotkaniach dotyczących konsolidacji, opłat notarialnych, skarbowych i sądowych oraz koszty towarzyszącego połączeniu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

Zdaniem Spółki koszty konsolidacji poniesione przed połączeniem przez Spółki Przejęte są kosztami uzyskania przychodów w tych spółkach. Wprawdzie koszty te nie pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo - skutkowym z przychodami tych spółek, jednak bez wątpienia są kosztami ich funkcjonowania. Koszty te są zresztą ponoszone w wyniku decyzji właścicielskiej - Ministra Skarbu Państwa, który dokonuje określonych zmian organizacyjno - prawnych kierując się względami efektywności funkcjonowania podmiotów sektora elektroenergetycznego.

Postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2005r. Nr DP/P1/423-0012/5/05/AK Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że przedstawione w przedmiotowym wniosku stanowisko Spółki w sprawie uznania za koszty uzyskania przychodu kosztów konsolidacji poniesionych przez Spółki Przejęte jest nieprawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy stwierdził, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują wprost kwestii dotyczącej wydatków ponoszonych w związku z łączeniem spółek kapitałowych, w związku z czym zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania zgodnie z ustawą z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zakwalifikowanie danego wydatku za koszt funkcjonowania osoby prawnej należy dokonać w każdym przypadku indywidualnie, kierując się jako jednym z kryteriów przydatnością tego wydatku dla właściwego funkcjonowania osoby prawnej.

Organ podatkowy wskazał, iż w przypadku łączenia spółek przez przejęcie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), Spółki przejmowane zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia ich z rejestru. Przy czym powołując treść wyroku NSA z dnia 21.02.1997r., sygn. akt I S.A./Lu 679/96 wskazał, że za koszty uzyskania przychodu ustawodawca uznał tylko te koszty, które mają bezpośredni związek z działalnością gospodarczą i wpływają na wielkość przychodu, natomiast wydatki poniesione na likwidację Spółki służą zakończeniu jej bytu prawnego, a nie zostają poniesione w celu uzyskania przychodu.

Tym samym, Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że nie można podzielić stanowiska Spółki, iż koszty konsolidacji poniesione przez Spółki Przejęte jako koszty ich funkcjonowania są kosztami uzyskania przychodów Spółek Przejętych.

Nie zgadzając się ze stanowiskiem zawartym w powyższym postanowieniu Spółka złożyła zażalenie, w którym wniosła o zmianę lub uchylenie przedmiotowego postanowienia.

Zdaniem Spółki koszty konsolidacji zostały poniesione w celu funkcjonowania i zabezpieczenia źródła przychodów, bowiem połączenie spółek w drodze przejęcia nie wyraża się w zamknięciu, likwidacji działalności Spółek Przejmowanych, lecz w przeniesieniu całości majątku tych spółek do Spółki Przejmującej w zamian za uzyskanie akcji czy udziałów tej ostatniej. Działalność spółek jest więc kontynuowana w ramach innego, utworzonego wspólnie większego podmiotu.

Spółka poinformowała, że wydatki związane z procesem konsolidacji zostały podzielone umownie w oparciu o porozumienie zawarte w formie wzajemnego listu intencyjnego w sprawie zamiaru połączenia Spółek przez przejęcie, tak więc koszty - w zdecydowanej większości ponoszone przez Spółkę Przejmującą - zgodnie z umową zostały rozdzielone i refakturowane na Spółki Przejęte.

Spółka stwierdziła, iż zgodnie z treścią art. 93, 93a i 93c Ordynacja podatkowa jednakowo traktuje się zarówno skutki połączenia osób prawnych, jak i ich przekształcenia i podziału. Zatem skoro w przypadku podmiotu przekształconego nie jest kwestionowane prawo zaliczenia wydatków związanych z przekształceniem do kosztów uzyskania przychodów, to również w przypadku połączenia przez przejęcie koszty związane z taką zmianą formy prawnej powinny być traktowane jako koszty uzyskania przychodów.

Ponadto Spółka wskazała, że organ podatkowy niesłusznie powołał w uzasadnieniu wyrok NSA z dnia 21.02.1997r., sygn. akt I S.A./Lu 679/96 bowiem dotyczy on innego (likwidacja spółki) od rozpatrywanego stanu faktycznego i prawnego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku po rozpatrzeniu zarzutów zażalenia stwierdza, co następuje:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem każdy racjonalny i prawidłowo udokumentowany wydatek, który jest związany bezpośrednio lub pośrednio z działalnością i ma wpływ na uzyskanie przychodów, podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego poniesionych przez Spółki Przejęte wydatków związanych z procesem konsolidacji nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tych spółek, gdyż nie można ich odnieść do przychodów uzyskiwanych przez te Spółki. Charakter tych wydatków jest bowiem niewątpliwie taki, że faktycznie będą one miały wpływ na uzyskiwane przychody przez Spółkę Przejmującą, która przejęła konsolidowane przedsiębiorstwa, a nie na przychody Spółek Przejmowanych, które w myśl art. 493 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 z późn.zm.) w związku z połączeniem Spółek zostały rozwiązane - bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego - w dniu wykreślenia ich z rejestru.

Nie bez znaczenia pozostaje fakt, że w myśl art. 494 Kodeksu spółek handlowych w dniu połączenia Spółka Przejmująca wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Spółek Przejmowanych i na Spółkę Przejmującą przeszły z dniem połączenia wszelkie zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane Spółkom Przejmowanym (chyba, że odpowiednie przepisy prawne lub wydane decyzje o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowią inaczej). Dlatego też podniesiona w zażaleniu kwestia jednakowego potraktowania wydatków związanych z procesem przejęcia i procesem przekształcenia - w wyniku, którego zgodnie z art. 553 k.s.h. spółka przekształcana nie traci bytu prawnego ani dotychczas nabytych praw i obowiązków i która pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem (chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej) nie znajduje uzasadnienia.

W kwestii ponoszenia przedmiotowych kosztów przez Spółkę Przejmującą, a następnie ich rozdzielenia i refakturowania na Spółki Przejęte Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku wyjaśnia co następuje:

Organ podatkowy pierwszej instancji na wniosek podatnika dokonuje oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i w formie postanowienia stwierdza, czy stanowisko podatnika w sprawie jest prawidłowe czy też nie. Przedstawienie przez Spółkę w zażaleniu nowej kwestii dot. sprawy - która nie podlegała ocenie prawnej przez organ podatkowy pierwszej instancji - nie może być uwzględnione przy rozpatrzeniu zażalenia przez organ odwoławczy, gdyż organ odwoławczy dokonuje wyłącznie weryfikacji postanowienia Naczelnika Urzędu wydanego w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w stanie faktycznym, który został przedstawiony na etapie złożenia wniosku (we wniosku z dnia 01.02.2005r. Spółka nie wskazywała na zaistnienie niniejszych okoliczności).

W związku z zarzutem, iż w postanowieniu z dnia 15 kwietnia 2005r. Nr DP/P1/423-0012/5/05/AK organ podatkowy na potwierdzenie własnego stanowiska niesłusznie powołał wyrok NSA z dnia 21.02.1997r., sygn. akt I S.A./Lu 679/96 organ odwoławczy stwierdza:

Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego - jakkolwiek kształtują linię orzecznictwa organów podatkowych, to jednak nie stanowią one źródła prawa w związku z czym organy podatkowe rozstrzygając konkretną sprawę stosują przede wszystkim przepisy prawa, a jedynie posiłkowo posługują się wykładnią tego prawa dokonywaną przez organy je stosujące. Dlatego też powołanie wyroku w uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Reasumując powyższe w tym stanie faktycznym i prawnym wydatki związane z procesem konsolidacji poniesione przed połączeniem przez Spółki Przejęte nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów tych spółek w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym, w związku z czym stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2005r. - jest nieprawidłowe.