Temat interpretacji

Pismem z dnia 6.08.2004 r. (znak: L.dz. 414/2004) Towarzystwo "A." zwróciło się z prośbą o udzielenie interpretacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), udziela poniższych wyjaśnień:

Z treści pisma jednostki wyłania się następujący problem podatkowy: czy odsetki naliczone przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych od niezapłaconych składek na Fundusz Pracy powinny być przez organizację posiadającą status organizacji pożytku publicznego opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 24.04.2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 ze zm.) organizacjom pożytku publicznego przysługuje, na zasadach określonych w odrębnych przepisach, zwolnienie m. in. od podatku dochodowego od osób prawnych - w odniesieniu do prowadzonej przez nie działalności pożytku publicznego. Oznacza to, że przysługujące tym organizacjom zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych jest nieograniczoną generalną zasadą. Zwolnienie to odbywa się zgodnie z regułami określonymi odrębnymi przepisami, którymi w omawianym zakresie są przepisy ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Otóż zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6c tej ustawy wolne od podatku są dochody organizacji pożytku publicznego w części przeznaczonej na działalność statutową z wyłączeniem działalności gospodarczej. Zwolnienie to stosownie do zapisu art. 17 ust. 1b powoływanej ustawy ma zastosowanie jeżeli dochód jest przeznaczony i bez względu na termin wydatkowany na działalność statutową, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. Z kolei zaś art. 17 ust. 1a pkt 2 wprowadza regulację, że omówione powyżej zwolnienie nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w art. 17 ust. 1, a więc m. in. cele statutowe.

W omawianej sprawie ważnym jest także, że ustawodawca zwalnia od podatku dochód, bądź wprowadza opodatkowanie także dochodu. Stąd istotnym jest określenie jego prawidłowej wysokości, poprzez zgodne z przepisami prawa ustalenie kwoty przychodów i kosztów ich uzyskania. Dochodem bowiem na gruncie przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 7 ust. 2 powoływanej ustawy). I tak: wysokość przychodów podatkowych należy ustalić w oparciu o przepisy zawarte w rozdziale II ww. ustawy, zaś kosztów uzyskania przychodów w rozdziale III tej ustawy.

Stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 przywoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Wśród wyjątków zawartych w tym artykule jest także dotyczący tzw. odsetek budżetowych. Otóż zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy nie zalicza się do kategorii kosztów uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności do których stosuje się przepisy ordynacji podatkowej.

Tak więc odsetki, o których pisze Towarzystwo w powołanym na wstępie piśmie od nieuiszczonych składek na Fundusz Pracy nie będą stanowiły dla niego kosztu uzyskania przychodów. W konsekwencji więc wydatek poniesiony na ich zapłacenie nie będzie wydatkiem związanym z celami statutowymi jednostki. Jeżeli wydatek ten został sfinansowany z dochodu uprzednio zadeklarowanego przez Towarzystwo jako wolny od podatku, nastąpi zatem jego wydatkowanie niezgodnie z celami statutowymi. W konsekwencji zaś równowartość tego dochodu odpowiadająca wysokości uiszczonych odsetek budżetowych będzie podlegać opodatkowaniu stosownie do wyżej omówionego przepisu art. 17 ust. 1b cytowanej ustawy o podatku dochodowym. W takiej sytuacji, zgodnie z regulacją prawną zawartą w art. 25 ust. 4 ww. ustawy, podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku. Przepis ten stosuje się także do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy zadeklarowanych i nie wydatkowanych w tych latach na cele określone w. art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istotnym jest także, że uiszczenie podatku z tego tytułu z dochodu uprzednio zadeklarowanego, a nie wydatkowanego na cele statutowe nie rodzi skutków podatkowych, mimo że podatek dochodowy od osób prawnych nie stanowi kosztu uzyskania przychodu (art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tak więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód wydatkowany na cele inne niż statutowe zwolnione. Oznacza to, że samo naliczenie, o czym pisze Towarzystwo, odsetek przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, nie rodzi u jednostki obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

Organ podatkowy dokonał powyższej analizy przepisów prawa w oparciu o stan prawny obowiązujący od 1.01.2004 r. Z tym bowiem dniem weszły w życie powołane powyżej przepisy zwalniające od podatku dochody organizacji pożytku publicznego, a to: art. 24 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (zgodnie z postanowieniami art. 1 ustawy z dnia 24.04.2003 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 874 ) i art. 17 ust. 1 pkt 6c ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych (zgodnie art. 10 ustawy z dnia 15.02.2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957).

Ponieważ jednak pośrednio z pisma Towarzystwa wynika, że problem opodatkowania odsetek budżetowych dotyczy roku podatkowego 2003, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie wyjaśnia, że w tym roku podatkowym dochody jednostki były wolne od podatku wprawdzie na mocy innego przepisu, tj. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ale zasady korzystania z tego zwolnienia zawarte we wcześniej powołanych art. 17 ust. 1a pkt 2 i art. 17 ust. 1b nie uległy zmianie od 1.01.2004 r. Tak więc opodatkowanie odsetek budżetowych uiszczonych w roku 2003 z dochodu wolnego od podatku odbywało się na tych samych zasadach co w bieżącym roku podatkowym.

Nadmienia się, że dochód, o którym mowa podlegający opodatkowaniu wykazuje się w deklaracji o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-2, w poz. 45, a zobowiązanie z tego tytułu w poz. 46 lub w pozycjach odpowiednio 55 i 56 zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 (wzory formularzy obowiązujące w 2003 r.).