Stanowisko Zainteresowanych.

1. Spółka przejmująca nie uzyska przychodu w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m oraz art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do obliczenia i zapłaty podatku od dochodu osiągniętego w wyniku tego połączenia.
2. () sp. z o. o. nie uzyska przychodu w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m oraz art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do obliczenia i zapłaty podatku od dochodu osiągniętego w wyniku tego połączenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

1. Neutralność połączenia po stronie Spółki przejmującej

Jak wynika z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe oraz spółki osobowe mogą się łączyć między sobą, z zastrzeżeniem, że w przypadku połączenia ze spółką osobową, podmiot ten nie może być spółką przejmującą. W myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka przejmowana jest spółką komandytowo-akcyjną (SKA), tj. osobową spółką handlową w świetle KSH. Natomiast w myśl przepisu art. 1 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, na gruncie tej ustawy, SKA powinna być traktowana jako podatnik CIT. Tym samym, niezależnie od kwalifikacji SKA w KSH, planowane połączenie z perspektywy podatkowej powinno być rozpatrywane w kontekście łączenia się spółek podlegających przepisom ustawy o CIT.

W odniesieniu do skutków podatkowych łączenia spółek na gruncie ustawy o CIT należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie natomiast do treści art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

• przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
• przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
• przychody spółki dzielonej.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT stanowi ponadto, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającą wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Na podstawie powyższego należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT ma zastosowanie w odniesieniu w sytuacji, w której wartość emisyjna akcji połączeniowych (w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej) wydana na rzecz () sp. z o.o. oraz mniejszościowego udziałowca Spółki przejmowanej będzie odpowiadać wartości majątku wnoszonego do Spółki przejmującej. Wnioskodawcy podkreślają, że będą dążyć do sytuacji, w której parytet ten będzie wynosić 1:1, tj. wartości emisji połączeniowej będzie odpowiadać wartości majątku.

Dodatkowo, Wnioskodawcy podkreślają, że w odniesieniu do transakcji spełniony zostanie warunek z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawców przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego połączenie będzie spełniać dyspozycję art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Neutralność połączenia spółek uzależniona jest dodatkowo od niewystąpienia przesłanek do zastosowania przepisów antyabuzywnych wyrażonych w art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT.

Zgodnie z tymi przepisami, przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3e (...) nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia (...) jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast jeżeli połączenie (...) nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ww. klauzuli antyabuzywnej zakłada się, że głównym lub jednym z głównych jego celów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z sytuacją, w której uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, decyzja o połączeniu Spółek podjęta została przede wszystkim w celu konsolidacji działalności, ograniczeniu kosztów jej prowadzenia oraz zmniejszenia administracyjnego ciężaru związanego z prowadzeniem dwóch podmiotów gospodarczych. Jednocześnie, połączenie spółek przyczyni się do poprawy efektywności oraz szybkości dokonywania nowych inwestycji związanych z dekoncentracją geograficzną działalności Grupy w obszarze produkcyjnym. Ponadto, majątek uzyskany przez Spółkę przejmującą będzie nadal wykorzystywany w jej podstawowej działalności. Tym samym, jedynym lub jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Podsumowując, mając na względzie przedstawiony we Wniosku opis zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawców planowane połączenie spółek nie będzie wiązać się z powstaniem po stronie Spółki przejmującej przychodu w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m oraz art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

2. Neutralność połączenia po stronie () sp. z o.o.

Mając na względzie poczynioną powyżej analizę należy dodatkowo zauważyć, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia spółek, z zastrzeżeniem ust. 8b (który w ocenie Wnioskodawców nie ma zastosowania na gruncie analizowanego opisu zdarzenia przyszłego), nie zalicza się do przychodów przychodu wspólnika spółki przejmowanej (tj. () sp. z o. o.) stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą.

Analogicznie jak w przypadku braku przychodu po stronie Spółki przejmującej opisanego w pkt 1 Wniosku, do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT konieczne jest również spełnienie warunku wskazanego w art. 12 ust. 15 tej ustawy. Dodatkowo, w celu zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 12 nie mogą również wystąpić przesłanki klauzuli antyabuzywnej wyrażonej w art. 12 ust. 13 i 14 ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawcy wskazali powyżej, warunek wyrażony w art. 12 ust. 15 ustawy o CIT jest spełniony w stosunku do planowanego połączenia, a jego przeprowadzenie posiada ekonomiczne uzasadnienie i nie będzie dokonane w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Analiza efektywności ekonomicznej obecnego modelu działalności prowadzi do wniosku, że jego funkcjonowanie w obecnej formie nie jest optymalne. Tym samym Grupa podjęła decyzję o połączeniu spółek, które stanowi bezpieczny oraz efektywny sposób na przeniesienie składników działalności do podmiotu docelowego (Spółki przejmującej). Restrukturyzacja polegająca na konsolidacji Działalności produkcyjno-dystrybucyjnej ma na celu poprawę efektywności zarządzania działalnością biznesową w sposób przedstawiony szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego. Jednocześnie ze względu na planowane przez Grupę inwestycje konsolidacja działalności w jednym podmiocie przyczyni się do istotnego usprawnienia związanych z nimi procesów decyzyjnych.

Tym samym w ocenie Wnioskodawców nie występują przesłanki do uznania, że uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania jest jedyną lub główną przyczyną podjęcia decyzji o połączeniu spółek.

W konsekwencji mając na względzie przedstawiony we Wniosku opis zdarzenia przyszłego w ocenie Wnioskodawców planowane połączenie spółek nie będzie wiązać się z powstaniem po stronie () sp. z o. o. przychodu w zw. z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m oraz art. 12 ust. 1 ustawy o CIT ponieważ zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka przejmująca oraz Spółka przejmowana to polskie spółki, posiadające siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Są one częścią grupy kapitałowej. Ich większościowym akcjonariuszem jest inna spółka z grupy (Akcjonariusz). Mniejszościowym akcjonariuszem w Spółce przejmowanej oraz Spółce przejmującej jest jedna osoba fizyczna. Spółka przejmująca planuje przeprowadzenie połączenia poprzez przejęcie całego majątku Spółki przejmowanej w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.; dalej: ksh). W zamian za przeniesiony majątek, wspólnicy Spółki przejmowanej otrzymają akcje w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej. Liczba oraz wartość akcji emisji połączeniowej ustalona zostanie w planie połączenia w oparciu o przeprowadzoną przez niezależnego rzeczoznawcę wycenę wartości majątku Spółki przejmowanej. Zgodnie z intencją Wnioskodawców, łączna wartość akcji emisji połączeniowej powinna odpowiadać tej wycenie w stosunku 1:1. Na Spółkę przejmującą przejdą z dniem połączenia wszystkie prawa i obowiązku Spółki przejmowanej, zgodnie z art. 494 ksh. Wnioskodawcy wskazali również, że planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą tego, czy w wyniku opisanego połączenia, po stronie Spółki przejmującej oraz po stronie Akcjonariusza dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 491 § 1 ksh, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ksh, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.; dalej: updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

• przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
• przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
• przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Stosownie natomiast do treści art. 12 ust. 4 pkt 3e updop, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 updop, do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jak wskazano we wniosku, w związku z połączeniem wspólnicy Spółki przejmowanej otrzymają akcje w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki przejmującej. Liczba oraz wartość akcji emisji połączeniowej ustalona zostanie w oparciu o wycenę wartości majątku Spółki przejmowanej. Łączna wartość akcji emisji powinna odpowiadać tej wycenie w stosunku 1:1. W związku z tym, w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki określone w ww. przepisach art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 updop.

Należy jednak podkreślić, że na podstawie art. 12 ust. 13 updop, powyższych regulacji nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 14 updop).

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 updop, przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3e i pkt 12 mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
2. art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Powyższe przepisy stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy (art. 12 ust. 16 updop).

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie spełniony został warunek, o którym mowa w art. 12 ust. 15 updop. Jednocześnie, jak wskazali we wniosku Zainteresowani, planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego połączenia nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Wobec powyższego, spełnione zostaną również warunki uzasadniające ekonomiczne przeprowadzenie przedstawionego procesu połączenia i tym samym przesłanki pozwalające na zastosowanie w tym przypadku regulacji art. 12 ust. 4 pkt 3e (w przypadku Spółki przejmującej) oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 updop (w przypadku Akcjonariusza).

W konsekwencji należy więc stwierdzić, że w wyniku planowanego połączenia zarówno po stronie Spółki przejmującej jak i po stronie Akcjonariusza nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych we wnioskowanym zakresie jest prawidłowe.

Niemniej jednak zauważyć trzeba, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego połączenie, zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zauważyć przy tym należy, że uregulowane w art. 14b-14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje ww. ustawy nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Należy jednocześnie wskazać, że to podatnicy stosując przepisy art. art. 12 ust. 4 pkt 3e oraz 12 updop, będą zobowiązani do wskazania dowodów, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej