Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 19 lipca 2019 r.):

1. Kompleksowe usługi serwisowe, nabywane przez Spółkę od Y nie mieszczą się w katalogu wskazanym w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wypłatą wynagrodzenia za te usługi.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 1.

W opinii Spółki, opisane we Wniosku usługi serwisowe, nabywane przez Wnioskodawcę od Y nie mieszczą się w katalogu wskazanym w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wypłatą wynagrodzenia za te usługi.

Zgodnie z art. 26 ust 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać (...) zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (...). Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
   2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
   • ustala się w wysokości 20% przychodów.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, usługi nabywane przez Wnioskodawcę od Y niewątpliwie nie mogą zostać zakwalifikowane do żadnej z kategorii wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT. W szczególności, omawiane usługi nie obejmują nabycia przez Spółkę praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem ochrony serwisowej.

W związku z powyższym, celem określenia, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych w związku z wynagrodzeniem wypłacanym na rzecz Y, koniecznym jest ustalenie, czy usługi świadczone przez Y na rzecz Spółki mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, zawiera otwarty katalog świadczeń, które mogą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych obejmujący:

1. świadczenia wyraźnie wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT (usługi doradcze, księgowe, badania rynku itd.) oraz
2. świadczenia o podobnym charakterze do świadczeń wyraźnie wymienionych w tym przepisie.

Przepisy ustawy o CIT nie precyzują, jakie świadczenia należy uznać za świadczenia o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych, za świadczenia o podobnym charakterze w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, mogą zostać uznane wyłącznie świadczenia równorzędne do świadczeń wyraźnie wymienionych w tym przepisie.

Innymi słowy, aby dane świadczenie mogło zostać uznane za świadczenie o podobnym charakterze w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wyraźnie wymienionych w tym przepisie.

Należy przy tym podkreślić, iż sama nazwa umowy/świadczonej usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje lub dyskwalifikuje daną usługę jako należącą lub nie do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie ma natomiast treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca nabywa od Y kompleksowe usługi serwisu oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w maszynach do wykroju pokrowców, których zakres obejmuje w szczególności dokonywanie napraw, modyfikacji i uzupełnienia elementów oprogramowania podlegających ochronie serwisowej w celu usunięcia usterek zgłaszanych przez pracowników Spółki.

W opinii Spółki, wskazane usługi nie zostały wyraźnie wymienione w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT i nie mogą również zostać uznane za świadczenia o podobnym charakterze do żadnego ze świadczeń wyraźnie wymienionych w tym przepisie.

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane usługi nie mogą zostać uznane za usługi o podobnym charakterze do:

1. usług doradczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie doradztwo oznacza udzielanie fachowych porad. W ramach świadczenia usług informatycznych Y nie udziela Spółce żadnych porad, wykorzystuje natomiast swoją wiedzę do naprawy/aktualizacji wykorzystywanego przez Wnioskodawcę oprogramowania;
2. usług przetwarzania danych. W ocenie Spółki, pojęcie przetwarzania danych dotyczy czynności mających charakter odtwórczy (porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych), które nie występują w analizowanej sytuacji.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, kompleksowe usługi serwisu oprogramowania nabywane przez Spółkę od Y nie mogą zostać uznane za usługi o podobnym charakterze do usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Tym samym, Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wynagrodzenia wypłacanego z tytułu nabycia tych usług.

Wskazane stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

1. w interpretacji z 26 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.97.2019.1.PW), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że uzyskiwane przez nierezydentów przychody osiągane z tytułu usług informatycznych nie zostały literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła, jak również nie sposób uznać ich za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Tym samym, przychody uzyskane przez nierezydentów z tytułu świadczenia usług informatycznych nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 updop. Oznacza to, że Wnioskodawca dokonując wypłaty wynagrodzenia na rzecz nierezydentów z tytułu usług informatycznych nie jest obowiązany, na podstawie art. 26 ust. 1 updop, do pobrania od tego wynagrodzenia zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie ww. przepisów;
2. w interpretacji z 18 stycznia 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.384.2017.2.BG) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym kompleksowe usługi informatyczne obejmujące swoim zakresem opracowywanie oprogramowania komputerowego, świadczenie usług powiązanych w zakresie technologii informatycznych, prace naprawcze i konserwacyjne, przeprowadzanie badań technicznych i analiz, kontrola jakości oraz inne usługi z zakresu IT nie mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Podobne stanowisko jest prezentowane w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np.: interpretacja Dyrektora KAS z 18 stycznia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.470.2017.1.BG, interpretacja DIS w Warszawie z 17 listopada 2016 r., sygn. IPPB5/423-885/13-12/S/PS, interpretacja indywidualna DIS w Katowicach z 9 grudnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-1499/13/BG, interpretacja indywidualna DIS w Katowicach z 1 października 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-390/15/PC oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 lipca 2016 r. (sygn. II FSK 2369/15).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 3 ust. 3 pkt 5 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W myśl przepisu art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
   2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze
   • ustala się w wysokości 20% przychodów;
3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera
   • ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W art. 21 updop, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie można pogodzić z umową.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 updop, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jest wprawdzie katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie (...) oraz świadczeń o podobnym charakterze, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych.

W opinii Organu interpretacyjnego kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem podobieństwa ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabywa od nierezydenta kompleksowe usługi serwisowe obejmujące zapewnienie funkcjonowania elementów oprogramowania objętych zakresem ochrony, w tym w szczególności dokonywanie napraw, modyfikacji i uzupełnienia elementów oprogramowania podlegających ochronie serwisowej w celu usunięcia usterek zgłaszanych przez pracowników Spółki. Usługi nie obejmują nabycia przez Spółkę praw autorskich do oprogramowania będącego przedmiotem ochrony serwisowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że wymienione we wniosku usługi serwisowe nie mieszczą się w zakresie świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2a updop. Usługi te nie posiadają również cech świadczeń o podobnym charakterze do wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy kompleksowe usługi serwisowe nabywane przez Wnioskodawcę od Y mieszczą się w katalogu wskazanym w art. 21 ust. 1 updop, a w konsekwencji, czy Spółka jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Y (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), należy uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze, że pytanie oznaczone we wniosku nr 2 jest pytaniem warunkowym, na które odpowiedzi Wnioskodawca oczekuje pod warunkiem uznania jego stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, oraz mając na uwadze, że stanowisko w zakresie pytania nr 1 organ ocenił jako prawidłowe, pytanie oznaczone we wniosku nr 2, należy uznać za bezprzedmiotowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej