Temat interpretacji

w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w związku z przekazywanymi przez Spółkę do spółki luksemburskiej kwotami odpowiadającymi spłatom Wierzytelności (wynikających z Umów Leasingu operacyjnego i finansowego, Umów Najmu i Umów Pożyczek), w ramach umowy o administrowanie Wierzytelnościami

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2019 r. (data wpływu 26 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w związku z przekazywanymi przez Spółkę do spółki luksemburskiej kwotami odpowiadającymi spłatom Wierzytelności (wynikających z Umów Leasingu operacyjnego i finansowego, Umów Najmu i Umów Pożyczek), w ramach umowy o administrowanie Wierzytelnościami jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru podatku u źródła w związku z przekazywanymi przez Spółkę do spółki luksemburskiej kwotami odpowiadającymi spłatom Wierzytelności (wynikających z Umów Leasingu operacyjnego i finansowego, Umów Najmu i Umów Pożyczek), w ramach umowy o administrowanie Wierzytelnościami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest spółką prowadzącą działalność finansową, w szczególności, w zakresie zawierania umów leasingowych oraz umów najmu długoterminowego. W zakresie swojej działalności, Spółka udziela także swoim klientom finansowania w postaci pożyczek.

Celem uzyskania finansowania potrzebnego do prowadzonej działalności Spółka przystąpiła do transakcji sekurytyzacyjnej (dalej: Sekurytyzacja) w odniesieniu do następujących wierzytelności:

1. wierzytelności wynikających z umów leasingu (dalej: Umowy Leasingu) zawartych przez Spółkę (jako finansującego) z korzystającymi będącymi polskimi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej: Leasingobiorcy) i stanowiących roszczenia w stosunku do Leasingobiorców przede wszystkim o zapłatę rat leasingowych oraz ewentualnie innych należności ubocznych wynikających z zawartych Umów Leasingu, w tym wierzytelności o zapłatę wartości rezydualnej przedmiotów leasingu (tj. wynikającej ze sprzedaży przedmiotu leasingu po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umowy leasingu, dalej: Wierzytelności Leasingowe);
2. wierzytelności wynikających z umów najmu długoterminowego (dalej: Umowy Najmu) zawartych przez Spółkę (jako wynajmującego i finansującego) oraz najemców (dalej: Najemcy), stanowiących roszczenia względem Najemców przede wszystkim o zapłatę czynszu najmu oraz innych należności ubocznych wynikających z zawartych Umów Najmu długoterminowego (dalej: Wierzytelności z Umów Najmu; dalej łącznie Wierzytelności Leasingowe i Wierzytelności z Umów Najmu określane będą jako: Wierzytelności z Umów Najmu i Leasingu);
3. wierzytelności wynikających z umów pożyczek (dalej: Umowy Pożyczek) zawartych przez Spółkę (jako pożyczkodawcę) oraz pożyczkobiorców będących polskimi przedsiębiorcami (dalej: Pożyczkobiorcy), na podstawie których Spółka udzieliła Pożyczkobiorcom finansowania na zakup przedmiotów określonych w Umowach Pożyczek (dalej: Wierzytelności Pożyczkowe)

(dalej łącznie: Wierzytelności, zaś Leasingobiorcy, Najemcy i Pożyczkobiorcy będą łącznie określani jako: Dłużnicy).

Wierzytelności Leasingowe mogą wynikać zarówno z umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego. Przedmiotem Umów Leasingu zgodnie z treścią umów zawartych z klientami - są w szczególności środki transportu, innego rodzaju maszyny, sprzęt komputerowy i telekomunikacyjny oraz oprogramowanie. Przedmiotem tych umów mogą być także inne maszyny i urządzenia. Zgodnie z Umowami Leasingu, z których wynikać będą Wierzytelności Leasingowe, część odsetkowa rat leasingowych może być wyliczana według stałej lub zmiennej stopy procentowej. W skład Wierzytelności nie wchodzi podatek od towarów i usług, który naliczany jest przez Spółkę na ratach leasingowych i innych należnościach z tytułu Umów Leasingu i Umów Najmu.

Wierzytelności, objęte Sekurytyzacją są wierzytelnościami niewymagalnymi. Nie są to wierzytelności stanowiące tzw. złe długi, a wręcz przeciwnie, na dzień stanowiący tzw. datę graniczną (cut-off datę) poprzedzającą przeprowadzenie Sekurytyzacji Wierzytelności (tj. ich zbycie do spółki celowej), nie istnieją przesłanki do uznania tych Wierzytelności za zagrożone nieściągalnością.

Wszystkie sekurytyzowane Wierzytelności wynikają z umów zawartych przez Spółkę z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Sekurytyzacja jest przeprowadzana poprzez odpłatny przelew Wierzytelności przez Spółkę do spółki celowej utworzonej w Luksemburgu (dalej: X). X nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. X nie jest również zarejestrowana dla celów polskiego podatku VAT. X nie jest powiązana kapitałowo lub organizacyjnie ze Spółką, a przedmiotem działalności X jest wyłącznie nabywanie wierzytelności oraz uzyskanie finansowania (w szczególności, poprzez emisję papierów wartościowych, o której mowa poniżej), a także wykonywanie czynności z tym związanych.

Sekurytyzacja nie obejmuje wyłącznie zbycia Wierzytelności przez Spółkę do X, ale do jej przeprowadzenia konieczne są także inne kluczowe operacje.

Na przeprowadzaną przez Spółkę Sekurytyzację składają się m.in następujące podstawowe elementy transakcyjne:

• Przeniesienie Wierzytelności następuje w wykonaniu ramowej umowy sprzedaży wierzytelności (tzw. master receivables sale agreement), zawartej pomiędzy Spółką i X. Przelew Wierzytelności w ramach Sekurytyzacji dokonywany jest w sposób rewolwingowy. Oznacza to, że, zgodnie z założeniami Sekurytyzacji, Spółka sprzedaje periodycznie do X poszczególne transze Wierzytelności w czasie trwania ustalonego przez strony okresu rewolwingowego, przy założeniu, że Wierzytelności ujęte w danej transzy będą spełniać wcześniej ustalone warunki, kwalifikujące je do Sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe Wierzytelności muszą być wierzytelnościami tzw. performującymi, czyli niestanowiącymi złych długów). W ramach Sekurytyzacji dokonano przelewu określonych transz Wierzytelności oraz planowane są przelewy kolejnych transz w późniejszych okresach. Sprzedaż Wierzytelności, zarówno w odniesieniu do pierwszej daty przeniesienia jak i kolejnych następujących w okresie rewolwingowym, następuje poprzez złożenie oferty sprzedaży Wierzytelności przez Spółkę oraz jej przyjęcie przez X. Wierzytelności zostają przeniesione wraz z roszczeniami ubocznymi (zarówno o charakterze pieniężnym jak i niepieniężnym). Wraz z Wierzytelnościami, X nabywa także prawo do zaspokojenia się z zabezpieczeń ustanowionych celem zagwarantowania prawidłowego wykonania zobowiązania wynikającego z przenoszonych umów.
• X płaci na rzecz Spółki cenę za nabycie Wierzytelności. Cena zakupu Wierzytelności odpowiada aktualnej wartości Wierzytelności, określonej na tzw. datę graniczną (tj. datę ustaloną przez strony i poprzedzającą dzień sprzedaży Wierzytelności, na którą to datę określona zostaje lista i wartość Wierzytelności przenoszonych ze Spółki na X w ramach jednej transzy), pomniejszonej o kwotę dyskonta wynikającą z warunków Sekurytyzacji. Przedmiotowe dyskonto, stanowiące różnicę między wartością Wierzytelności a ceną zapłaconą za Wierzytelności, stanowi wynagrodzenie należne X za udział w Sekurytyzacji i zapewnienie finansowania Spółce.
• Przedmiotowa transakcja dla celów rachunkowych rozpoznawana jest odmiennie od ujęcia prawnego i podatkowego, a mianowicie z perspektywy rachunkowej transakcja ta nie jest rozpoznawana jako sprzedaż wierzytelności, lecz jako pożyczka udzielona Spółce przez X. W następstwie powyższego, otrzymane od X środki są ujmowane jako zobowiązanie wobec X (odpowiadające pożyczce). W księgach Spółki pozostają wykazane należności od Dłużników, a jednocześnie pojawia się gotówka oraz zobowiązanie wobec X w wysokości zdyskontowanej wartości otrzymanej z tytułu sprzedaży Wierzytelności, tzn. wartość pożyczki wykazanej przez Spółkę w jej księgach odpowiada wartości ceny sprzedaży zapłaconej przez X. Dodatkowo, Spółka ujmuje w księgach rachunkowych na bieżąco, zgodnie z zasadą memoriału, koszty odpowiadające kwotom ponoszonym przez X na obsługę bieżącej działalności (głównie z tytułu wynagrodzenia zewnętrznych podmiotów świadczących usługi na rzecz X, takie jak obsługa administracyjna, księgowa, itp., oraz koszty opłat serwisowych ponoszonych przez X na rzecz Spółki A oraz Spółki). Koszty X, związane z jej bieżącą działalnością są w całości ujmowane przez Spółkę w jej księgach rachunkowych jako koszty pozyskanego finansowania. W konsekwencji odmiennej kwalifikacji Sekurytyzacji dla celów księgowych niż to wynika z ujęcia prawnego i podatkowego, kwota opisanego wyżej dyskonta nie jest ujmowana jako koszt rachunkowy w księgach rachunkowych Spółki.
• Wierzytelności Pożyczkowe sprzedane do X nie obejmują odsetek naliczonych do dnia sprzedaży wierzytelności (tj. odsetek należnych Spółce przed dniem sprzedaży Wierzytelności). X jest uprawniona do otrzymania kwot odpowiadających kwocie głównej pożyczek począwszy od daty granicznej (cut-off datę) oraz odsetkom od udzielonych pożyczek należnych od dnia nabycia Wierzytelności Pożyczkowych od Spółki. W konsekwencji, Spółka przekazuje do X kwoty odpowiadające kwotom głównym spłaconych pożyczek począwszy od daty granicznej oraz odsetkom należnym od dnia nabycia Wierzytelności Pożyczkowych przez X.
• Celem nabycia Wierzytelności od Spółki, X emituje obligacje lub inne instrumenty dłużne, których zabezpieczeniem (źródłem spłaty) są Wierzytelności nabyte od Spółki. X może również zgromadzić potrzebne środki finansowe poprzez zaciągnięcie kredytów lub pożyczek.
• Jak wyżej wskazano, uzyskane przez X finansowanie jest wykorzystywane do zapłaty ceny za Wierzytelności, przy czym płatność części ceny może zostać odroczona i zapłacona przez X do Spółki po spłacie przez X jej pozostałych zobowiązań. W konsekwencji, przeprowadzona Sekurytyzacja stanowi efektywną metodę finansowania Spółki, w której Spółka uzyskuje potrzebne środki finansowe przed datą wymagalności rat leasingowych, czynszów najmu i rat udzielonych pożyczek składających się na Wierzytelności będące przedmiotem Sekurytyzacji.
• Z uwagi na fakt, że przepisy unijne dotyczące transakcji sekurytyzacyjnych wymagają, aby inicjator sekurytyzacji (tu, Spółka) zachował określony procent ryzyka w odniesieniu do spłaty obligacji emitowanych przez podmiot emisyjny (tu, X) Sekurytyzacja również przewiduje odpowiednią konstrukcję zapewniającą spełnienie powyższych wymogów. W szczególności, nastąpić to może poprzez udzielenie pożyczki przez Spółkę na rzecz X, która zostanie podporządkowana głównemu finansowaniu udzielonemu X przez zewnętrznego inwestora lub inwestorów. Nie jest również wykluczone, że strony wprowadzą inne formy zachowania przez Spółkę wymaganego procentu ryzyka, o którym mowa powyżej.
• W ramach Sekurytyzacji zawarta została umowa serwisowa, na podstawie której, po zbyciu Wierzytelności do X, Spółka A - spółka powiązana ze Spółką - pełni funkcję tzw. master-serwisera (głównego serwisera) w zakresie administrowania przedmiotowymi Wierzytelnościami. Spółka A nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka A jest zarejestrowana dla celów polskiego podatku VAT. Spółka A zawarła umowę o administrowanie wierzytelnościami z X (tzw. master service agreement). Na Spółce A spoczywają w szczególności całościowe obowiązki sprawozdawcze, zarządzanie portfelem, selekcja aktywów, itd. W odniesieniu do Wierzytelności, Spółka pełni rolę sub-serwisera na rzecz Spółki A. Usługi administrowania Wierzytelnościami są świadczone w oparciu o umowę wiążącą Spółkę A oraz Spółkę, a w związku z tym odbiorcą powyższych usług z formalnego punktu widzenia będzie Spółka A. Na podstawie ww. umowy, Spółka świadczy - jako sub-serwiser - usługi administrowania Wierzytelnościami, w tym, w szczególności, monitorowania należności od Dłużników, przyjmowania płatności z tytułu Wierzytelności, wzywania do zapłaty w przypadku opóźnienia w zapłacie, itp. Ściąganie Wierzytelności, co do zasady, odbywa się w ten sposób, że Spółka uzyskuje spłaty Wierzytelności od Dłużników. Następnie, Spółka przekazuje kwoty ściągniętych (spłaconych przez Dłużników) Wierzytelności do X. W zamian za świadczone usługi serwisowe, Spółka otrzymuje od Spółki A określone umową wynagrodzenie.
• Podobnie jak w innych transakcjach sekurytyzacyjnych, w Sekurytyzacji może zostać powołany podmiot pełniący rolę serwisera zastępczego (back-up servicer) w sytuacji, gdyby Spółka A - jako master serwiser i Spółka - jako sub-serwiser nie mogły pełnić swoich funkcji w tym zakresie (w szczególności, na skutek ewentualnej upadłości lub też gdyby z innych powodów Spółka lub Spółka A nie wykonywała obowiązków na podstawie umowy o świadczenie usług administrowania Wierzytelnościami). Celem powołania takiego zastępczego podmiotu jest zapewnienie ciągłości w ściąganiu Wierzytelności od Dłużników i przekazywania tych należności do X. Jest to element kluczowy z uwagi na fakt, że sekurytyzowane Wierzytelności stanowią zabezpieczenie finansowania uzyskanego przez X na zakup Wierzytelności. W konsekwencji też, kwoty ściągniętych Wierzytelności muszą zostać przeznaczone na zwrot finansowania zaciągniętego przez X.
• Obligacje emitowane przez X mogą być notowane na luksemburskiej lub innej giełdzie papierów wartościowych, co umożliwi swobodny obrót tymi papierami wartościowymi.
• Przelew Wierzytelności do X nie jest połączony z przeniesieniem na X własności przedmiotów leasingu objętych Umowami Leasingu oraz przedmiotów objętych Umowami Najmu. W konsekwencji, pomimo przeniesienia Wierzytelności na X, to Spółka w dalszym ciągu pozostaje stroną Umów Leasingu i Umów Najmu. Analogicznie, w odniesieniu do Umów Pożyczek, to Spółka pozostaje pożyczkodawcą, pomimo że prawo do otrzymywania kwot odpowiadających spłacie kwoty głównej pożyczek oraz należnych odsetek zostaje przeniesione na X. Spółka wystawia też faktury na Leasingobiorców i Najemców na poszczególne raty leasingowe i płatności czynszu najmu, faktury na Pożyczkobiorców na odsetki od pożyczek, dokumenty płatności za raty pożyczek oraz płatności z tytułu leasingu finansowego, wchodzące w skład Wierzytelności przelanych na X. Dla ochrony X przed ewentualnym ryzykiem upadłości Spółki, w ramach opisanej transakcji sekurytyzacyjnej, ustanowione zostało odpowiednie zabezpieczenie na rzecz X, przykładowo w formie warunkowego przewłaszczenia przedmiotów leasingu lub najmu długoterminowego na rzecz X lub zastawu rejestrowego. Zabezpieczenie takie nie wpływa na zmianę stron Umowy Leasingu lub Umowy Najmu, w których finansującym (leasingodawcą) i wynajmującym w dalszym ciągu pozostaje Spółka.
• Biorąc pod uwagę skomplikowanie transakcji sekurytyzacyjnej oraz bardzo wiele elementów, które się na nią składają, oprócz Spółki (jako inicjatora sekurytyzacji i serwisera) oraz X (jako podmiotu emisyjnego), w transakcję są zaangażowane również inne podmioty, w szczególności podmioty aranżujące transakcję, Spółka A - jako master-serwiser, zewnętrzne podmioty doradcze, tworzące i administrujące X (która jest podmiotem niezależnym od Spółki), itd.
• Transakcja Sekurytyzacji może przewidywać obowiązek odkupu Wierzytelności, czyli zobowiązanie Spółki do odkupienia Wierzytelności od X w szczególności w przypadku wystąpienia naruszenia ustalonych warunków Sekurytyzacji, np. w przypadku, gdy dana Wierzytelność nie spełnia wymogów niezbędnych do objęcia jej Sekurytyzacją (tzw. eligibility criteria).
• Nie jest także wykluczone, że po zakończeniu okresu rewolwingowego, Spółka będzie miała prawo do wykonania opcji call względem Wierzytelności na warunkach określonych pomiędzy stronami. W takim przypadku, Spółka odkupi od X niespłaconą część Wierzytelności, pod warunkiem, że cena uzyskana przez X z odkupu będzie wystarczająca do spłaty finansowania pozyskanego od zewnętrznych inwestorów na nabycie Wierzytelności, jak też innych zobowiązań X.
• Opisane przepływy pieniężne X są ustalone w taki sposób, by wszelkie nadwyżki finansowe X były przekazywane do Spółki. Może to nastąpić poprzez zapłatę na rzecz Spółki odroczonego wynagrodzenia za przeniesienie Wierzytelności (stanowiącego część ceny zakupu), lub też zapłatę pod innym tytułem prawnym.

Jak wynika z powyższego szczegółowego opisu realizowanej transakcji Sekurytyzacji, jest to skomplikowana operacja finansowa, zawierająca wiele istotnych elementów, które są nieodzowne dla skutecznego jej przeprowadzenia. Nie jest to zatem transakcja obejmująca wyłącznie sprzedaż i przelew Wierzytelności do X.

Wręcz przeciwnie, równie istotnymi elementami w Sekurytyzacji jest także uzyskanie odpowiedniego finansowania przez X, poprzez emisję obligacji, zagwarantowanie skutecznej obsługi administrowania sekurytyzowanych Wierzytelności, pozwalających na terminowe ściąganie ich kwot od Dłużników i w konsekwencji realizację zobowiązań finansowych X wobec podmiotów finansujących. Celem Sekurytyzacji nie jest zbycie przez Spółkę Wierzytelności, poprzez ich sprzedaż do X celem windykacji, lecz wdrożenie szczególnego instrumentu pozwalającego na uzyskanie przez Spółkę środków finansowych przed wymagalnością Wierzytelności, w drodze finansowania zapewnionego przez X w oparciu o zabezpieczenie w postaci Wierzytelności. Właśnie z tych względów, sekurytyzowane Wierzytelności muszą być wierzytelnościami zdrowymi, nienoszącymi cech nieściągalności lub zagrożenia nieściągalnością. Wierzytelności te muszą pozwolić X na emisję w oparciu o nie zdrowych papierów wartościowych w formie obligacji, które zostaną nabyte przez inwestorów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka nie jest/nie będzie płatnikiem podatku u źródła oraz nie jest/ nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w Polsce w związku z przekazywanymi przez Spółkę do X kwotami odpowiadającymi spłatom Wierzytelności (wynikających z Umów Leasingu operacyjnego i finansowego, Umów Najmu i Umów Pożyczek), w wykonaniu umowy o administrowanie Wierzytelnościami?

Zdaniem Spółki, nie jest/nie będzie ona płatnikiem podatku u źródła oraz nie jest/nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w Polsce w związku z przekazywanymi przez Spółkę do X kwotami odpowiadającymi spłatom Wierzytelności (wynikających z Umów Leasingu operacyjnego i finansowego, Umów Najmu i Umów Pożyczek), w wykonaniu umowy o administrowanie Wierzytelnościami, z uwagi na to, że przekazywane kwoty nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 856, dalej: ustawa o CIT).

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Przy czym, zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
   w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład,
2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Natomiast, w świetle brzmienia art. 3 ust. 5 ustawy o CIT za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Jak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów, przychodów cyt.:

1. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), (...)

-ustala się w wysokości 20% przychodów

Przy czym, jak stanowi art. 22a ustawy o CIT przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów wskazać należy, że określają one jednoznacznie kategorie przychodów osiąganych przez nierezydentów w Polsce, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT reguluje natomiast zasady pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego przez płatników (tj. osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami) z tytułu dokonywanych przez nich wypłat należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach transakcji Sekurytyzacji Spółka przenosi na X Wierzytelności (czyli w szczególności roszczenia w stosunku do Leasingobiorców o zapłatę rat leasingowych i należności ubocznych, roszczenia do Najemców o zapłatę czynszu oraz roszczenia w stosunku do Pożyczkobiorców o zapłatę rat kapitałowych i odsetek). X płaci na rzecz Spółki cenę za nabycie Wierzytelności, która odpowiada aktualnej wartości Wierzytelności, określonej na datę graniczną, pomniejszonej o należne X wynagrodzenie. Jednocześnie w ramach kompleksowej transakcji sekurytyzacyjnej Spółka świadczy usługi związane z obsługą (serwisowaniem) przedmiotowych Wierzytelności. W skład usługi świadczonej przez Spółkę wchodzi, w szczególności, przyjmowanie spłat Wierzytelności oraz przekazywanie kwot odpowiadających uzyskanym od Dłużników środkom do X.

W ocenie Spółki przekazywane przez nią do X kwoty odpowiadające spłatom Wierzytelności uzyskanym od Dłużników nie stanowią żadnej z kategorii przychodów uzyskiwanych przez nierezydentów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce na mocy przepisów ustawy o CIT.

Powyższe wynika z faktu, że w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przekazywane przez Spółkę środki pieniężne do X wynikają z realizacji obowiązków nałożonych na Spółkę - jako sub-serwisera - na mocy umowy o obsługę sekurytyzowanych Wierzytelności, polegających na pobieraniu spłaty Wierzytelności od Dłużników i przekazywaniu kwot odpowiadających tym spłatom do X.

W kontekście powyższego nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że przekazywane przez Spółkę do X kwoty odpowiadające spłatom Wierzytelności uzyskanym od Dłużników, nie stanowią wypłacanego przez Spółkę na rzecz X wynagrodzenia z tytułu otrzymanych przez Spółkę od X jakichkolwiek świadczeń. Z perspektywy X roszczenie o przekazanie przez Spółkę przedmiotowych kwot wynika jedynie z ramowej umowy sprzedaży Wierzytelności przez Spółkę do X.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przelew Wierzytelności do X zasadniczo nie jest połączony z przeniesieniem na X własności przedmiotów leasingu objętych Umowami Leasingu oraz przedmiotów objętych Umowami Najmu. Oznacza to, że to Spółka w dalszym ciągu pozostaje stroną Umów Leasingu i Umów Najmu i w konsekwencji, to Spółka udostępnia Leasingobiorcom oraz Najemcom przedmioty leasingu/najmu. Leasingobiorcy i Najemcy użytkują przedmioty leasingu objęte Umowami Leasingu oraz przedmioty objęte Umowami Najmu na podstawie umów ze Spółką, a nie z X, i co do zasady, to Spółka pozostaje właścicielem tych przedmiotów. Podobnie w przypadku Umów Pożyczek, to Spółka pozostaje pożyczkodawcą, pomimo iż prawo do otrzymywania kwot odpowiadających spłatom kwoty głównej pożyczek oraz przyszłych odsetek zostaje przeniesione na X.

Mając na uwadze powyższe wskazać również należy, że to Spółka wykazuje i będzie wykazywać przychód z tytułu otrzymywanych od korzystających (najemców) kwot wynikających z zawartych przez nią Umów Leasingu i Umów Najmu. Powyższe wynika jednoznacznie z brzmienia przepisu art. 17k ust. 2 oraz art. 12 ust. 4b ustawy o CIT.

Zgodnie bowiem z art. 17k ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku przeniesienia przez finansującego na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu umowy leasingu, bez przeniesienia na osobę trzecią własności przedmiotu umowy leasingu, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty.

Natomiast w świetle brzmienia przepisu art. 12 ust. 4b ustawy o CIT, w przypadku przeniesienia na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu umowy najmu, pod warunkiem że umowy te między stronami nie wygasają, opłaty ponoszone przez najemcę na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód wynajmującego w dniu wymagalności zapłaty.

Co więcej, prawidłowość powyżej wskazanego rozliczenia zawieranych przez Spółkę Umów Leasingu i Umów Najmu objętych Sekurytyzacją została potwierdzona w otrzymanych przez Spółkę interpretacjach indywidualnych.

W kontekście powyższego, skoro obowiązek wykazania przychodu z tytułu zawartych przez Spółkę Umów Leasingu i Umów Najmu ciąży na Spółce, tym samym trudno uznać, że X powinno rozpoznać przychód z tego samego tytułu. Pomiędzy X, a Dłużnikami nie istnieje/nie będzie istniał jakikolwiek stosunek zobowiązaniowy, przekazywane zatem przez Spółkę kwoty nie stanowią/nie będą stanowiły spłaty zobowiązań, a wynikają/będą wynikać jedynie z ramowej umowy sprzedaży Wierzytelności przez Spółkę do X, na mocy której Spółka jak sub-serwiser jest/będzie zobowiązana do przekazywania przedmiotowych kwot.

Mając powyższe na uwadze, Spółka zwraca uwagę, że przekazywane przez nią do X kwoty odpowiadające spłatom kwoty głównej pożyczek oraz przyszłych odsetek, przede wszystkim nie stanowią/nie będą stanowiły odsetek w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Jakkolwiek ustawa o CIT nie zawiera definicji pojęcia odsetek, to bazując na orzecznictwie polskich sądów administracyjnych można uznać, iż w rozumieniu przepisów podatkowych odsetki stanowią formę wynagrodzenia za korzystanie z cudzego kapitału.

Stanowisko takie potwierdził przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z 31 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 605/13 wskazując, iż cyt.: Sens pożyczki sprowadza się do zapewnienia korzystania przez pewien przeciąg czasu z przedmiotu pożyczki. Jej istota jest nie tylko wydanie przedmiotu pożyczki, ale też umożliwienie pożyczkobiorcy korzystanie z niego przez umówiony okres czasu. W tym czasie strony mogą rozliczać się okresowo i ustalić, że w określonych terminach spłacane są raty kapitałowe wraz z odsetkami.

Pożyczka w ujęciu cywilistycznym jest umową dwustronnie zobowiązującą, lecz nigdy wzajemną. Zastrzeżenie w umowie uiszczenia wynagrodzenia za korzystanie z kapitału (odsetek) stanowi odpłatę za użycie cudzego dobra, nie stanowi natomiast świadczenia wzajemnego za przeniesienie jego własności, skoro pożyczka ma być następnie zwrócona (vide W.Czachórski, Zobowiązania, Zarys wykładu. PWN 1974, s 357 i n.).

W kontekście powyższego należy uznać, iż o odsetkach w rozumieniu ustawy o CIT można mówić w sytuacji, gdy w związku z udzieleniem przez jeden podmiot drugiemu podmiotowi finansowania o charakterze zwrotnym, podmiot ten nalicza (w związku z możliwością korzystania z jego środków) odsetki, będące formą wynagrodzenia z tego tytułu. Dochodzi zatem do powstania długu pomiędzy tymi podmiotami.

Natomiast w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przekazywane przez Spółkę do X kwoty odpowiadające spłatom kwoty głównej pożyczek oraz przyszłych odsetek nie wiążą/nie będą się wiązały z istnieniem jakiegokolwiek długu pomiędzy Spółką, a X. Spółka nie uzyskuje/nie będzie uzyskiwać od X środków o charakterze zwrotnym - w ramach transakcji Sekurytyzacji dochodzi bowiem do sprzedaży Wierzytelności. Tym samym, przekazywane przez Spółkę do X środki odpowiadające wartościom spłat kwoty głównej pożyczek oraz przyszłych odsetek nie stanowią/nie będą stanowiły wynagrodzenia za korzystanie przez Spółkę z kapitału X.

W świetle powyższego, nie ulega zatem żadnej wątpliwości, że przekazywane przez Spółkę do X, w ramach transakcji Sekurytyzacji, kwoty odpowiadające wartościom spłat kwoty głównej pożyczek i przyszłym odsetkom nie są/nie będą objęte dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Podobnie, również przekazywane przez Spółkę do X kwoty odpowiadające spłatom Wierzytelności Leasingowych (zarówno z tytułu umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego) i z Umów Najmu nie stanowią/nie będą stanowić żadnej z kategorii przychodów osiąganych przez nierezydentów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie przepisów ustawy o CIT.

Przede wszystkim, nie stanowią/nie będą one stanowić żadnej z pozostałych kategorii przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, tj. przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Wskazane w powyższym przepisie kategorie przychodów stanowią tzw. należności licencyjne, będące swego rodzaju wynagrodzeniem za użytkowanie lub prawo do użytkowania określonych praw, w tym zwłaszcza za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego.

Natomiast w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przekazywane przez Spółkę do X środki odpowiadające spłatom Wierzytelności Leasingowych (zarówno z tytułu umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego) i z Umów Najmu, nie stanowią/nie będą stanowić wynagrodzenia X wypłacanego przez Spółkę z tytułu otrzymywanych przez nią od X jakichkolwiek świadczeń, o których mowa w przedmiotowym przepisie - w ramach transakcji Sekurytyzacji dochodzi bowiem do sprzedaży Wierzytelności.

Przede wszystkim, X nie udostępnia/nie będzie udostępniała Spółce żadnych praw ani know-how, nie oddaje też/nie będzie oddawała do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych czy naukowych. Przekazywanie przez Spółkę kwot uzyskanych ze spłaty Wierzytelności wynika jedynie, jak to już zostało wskazane, z realizacji obowiązków nałożonych na Spółkę - jako sub - serwisera - na mocy umowy o obsługę sekurytyzowanych Wierzytelności.

Prawidłowość powyżej zaprezentowanego przez Spółkę stanowiska potwierdza przykładowo wydana w zbliżonym do Spółki stanie faktycznym interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.374.2018.1.SG, w której odstępując od uzasadnienia prawnego, Organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, cyt.: Mając na uwadze przedstawioną powyżej argumentacje, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Cesji wierzytelności, opłaty leasingowe uiszczane na rzecz Cesjonariusza nie będą mieściły się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP (...). W konsekwencji uiszczając na rzecz Cesjonariusza opłaty leasingowe z tytułu Umowy leasingu. Wnioskodawca nie będzie płatnikiem podatku u źródła i nie będzie miał obowiązku potracenia podatku u źródła.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie ulega żadnej wątpliwości, że kwoty przekazywane przez Spółkę do X odpowiadające spłatom Wierzytelności Leasingowych (zarówno z tytułu umów leasingu operacyjnego, jak i finansowego) i z Umów Najmu nie są/nie będą wynagrodzeniem za jakiekolwiek świadczenia otrzymywane przez Spółkę od X, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co oznacza, że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

W konsekwencji, w związku z tym, że przekazywane przez Spółkę do X, w wykonaniu umowy o administrowanie Wierzytelnościami, kwoty uzyskane ze spłaty Wierzytelności nie stanowią/nie będą stanowiły podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce przychodów osiąganych przez nierezydentów na podstawie przepisów ustawy o CIT, tym samym w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie istnieje podstawa do zastosowania uregulowań właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że przekazywane przez Spółkę, w ramach transakcji Sekurytyzacji, do X kwoty odpowiadające spłatom Wierzytelności nie stanowią/nie będą stanowiły żadnej z kategorii przychodów osiąganych przez nierezydentów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na podstawie przepisów ustawy o CIT, tym samym Spółka nie jest/nie będzie płatnikiem podatku u źródła oraz nie jest/ nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w Polsce.

W kontekście powyższego w związku z przekazywaniem przedmiotowych płatności Spółka nie jest/nie będzie płatnikiem podatku u źródła oraz nie jest/nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej