1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej oraz
2. 91% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
3. 55% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
4. 27,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia
5. jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., składanym do 31 marca 2018 r., poprzez sporządzenie korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2017 r.?

1. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
2. 45% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
3. 72,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., składanym do 31 marca 2019 r., poprzez złożenie zeznania (o ile pozytywna interpretacja zostanie wydana przed dniem złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) bądź poprzez dokonanie korekty tego zeznania (w sytuacji gdy pozytywna interpretacja zostanie wydana po dniu złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2018 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów, w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj.:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
2. 80% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
3. 55% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
4. 11% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
5. 27,5% wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
6. 27,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za wrzesień 2018 r.,
7. 45% nieumorzonej wartości początkowej kanalizacji deszczowej, sieci cieplnych, sieci elektroenergetycznych, sieci wodociągowych, sieci sanitarnej w rozliczeniu za październik 2018 r.,
8. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za październik 2018 r.,
9. 45% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za październik 2018 r.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej oraz
2. 91% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
3. 55% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
4. 27,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia
5. jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., składanym do 31 marca 2018 r., poprzez sporządzenie korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2017 r.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytania nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
2. 45% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
3. 72,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., składanym do 31 marca 2019 r., poprzez złożenie zeznania (o ile pozytywna interpretacja zostanie wydana przed dniem złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) bądź poprzez dokonanie korekty tego zeznania (w sytuacji gdy pozytywna interpretacja zostanie wydana po dniu złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2018 r.

UZASADNIENIE

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów, w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj.:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
2. 80% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
3. 55% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
4. 11% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
5. 27,5% wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
6. 27,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za wrzesień 2018 r.,
7. 45% nieumorzonej wartości początkowej kanalizacji deszczowej, sieci cieplnych, sieci elektroenergetycznych, sieci wodociągowych, sieci sanitarnej w rozliczeniu za październik 2018 r.,
8. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za październik 2018 r.,
9. 45% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za październik 2018 r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub (winno być: ze źródła przychodów lub w celu) zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem sądów administracyjnych, kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku jest on pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie kosztów, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

A contrario, jeżeli strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, a środki te utraciły przydatność gospodarczą z innej przyczyny aniżeli na skutek zmiany rodzaju działalności, to można tę stratę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Decyzja dotycząca wyburzenia Budynków oraz Budowli położonych na Gruncie nie była spowodowana zmianą zakresu działalności Wnioskodawcy. Celem likwidacji Budynków i Budowli było bowiem rozpoczęcie realizacji projektu deweloperskiego polegającego na budowie kompleksu biurowego składającego się z Budynku A i Budynku B wraz z towarzyszącymi naniesieniami. Spółka wskazała, że ww. budynki będą przeznaczone na sprzedaż, lecz przed ich sprzedażą Spółka może uzyskiwać dochody z najmu tych budynków.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając powyższe na uwadze, w analizowanych stanie faktycznym, skoro:

• zarówno nabycie likwidowanych Budynków jak i Budowli (umowa oraz faktura VAT), jak również ich likwidacja zostały należycie udokumentowane (protokoły likwidacji),
• wyburzenie Budynków jak i Budowli zostało dokonane z zamiarem wybudowania Budynku A i Budynku B wraz z towarzyszącymi naniesieniami, które powstaną na Gruncie i które będą przez Spółkę wykorzystywane do celów uzyskania przychodów zasadniczo ze sprzedaży tych budynków (lub ewentualnie z tytułu wynajmu ich powierzchni w okresie do ich sprzedaży). Bez dokonania fizycznej likwidacji wyburzonych Budynków i Budowli niemożliwa byłaby ani budowa Budynku A ani Budynku B,

to w konsekwencji Spółka jest uprawniona do rozpoznania straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków oraz Budowli położonych na Gruncie jako kosztów podatkowych.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko w zakresie możliwości rozpoznania straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej likwidowanego środka trwałego na miejscu którego będzie prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych, potwierdzających stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którymi:

• Spółka jest uprawniona do rozpoznania straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków oraz Budowli położonych na aktualnej działce nr 73/9 jako kosztów podatkowych interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 listopada 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.348.2018.2.BK;
• Efektem przeprowadzenia procedury wycofania (likwidacji) środka trwałego przez Wnioskodawcę będzie poniesienie straty wynikającej z faktu, że usuwany z ewidencji środek trwały nie został w pełni zamortyzowany. Spółce przysługuje jednak prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. straty związanej z likwidacją tego środka trwałego, w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4010.6.2017.1.KP;
• W związku z powyższym strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej środków trwałych może stanowić koszt uzyskania przychodów interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPB3/4510-160/15-6/PM.

Zgodnie z ustawą o CIT:

• Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c (art. 15 ust. 4). Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia: sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4b). Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c).
• Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d).
• Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).

Ustawa o CIT dzieli koszty na koszty bezpośrednie i pośrednie przewidując dla nich inne zasady rozpoznawania kosztów w czasie (art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o CIT). Jednocześnie, przepisy ustawy o CIT nie określają szczegółowo sposobu ustalania kosztów wytworzenia danego towaru handlowego, tj. nie wskazują jakie kategorie wydatków należy uznać za ściśle i bezpośrednio powiązane z uzyskaniem przychodów z tytułu umowy sprzedaży Budynku A i Budynku B, a jakie pozostają w pośrednim związku.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem przedstawionym w orzecznictwie koszty bezpośrednie są to koszty, które są ściśle związane z uzyskiwanymi przychodami, jakie osiąga podatnik w związku z charakterem prowadzonej przez niego działalności. To ścisłe powiązanie oznacza, iż można ustalić, jakie konkretnie przychody zostały uzyskane w wyniku poniesienia konkretnych kosztów. Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów.

Zdaniem Spółki, strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej Budynków i Budowli położonych na Gruncie nie jest bezpośrednio i ściśle związana z przychodami podatkowymi, które Spółka zamierza osiągnąć w związku ze sprzedażą Budynku A i Budynku B, a co jest niezbędną przesłanką do uznania, że dane wydatki mają bezpośredni związek z przychodami, a tym samym mogą być rozpoznane jako koszt podatkowy dopiero w momencie rozpoznania odpowiadającego im przychodu podatkowego. Konsekwentnie, zdaniem Spółki, strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w przychodach podatkowych, które Spółka osiągnie ze sprzedaży inwestycji deweloperskiej, niemniej jednak sama likwidacja ww. obiektów oraz powstała na skutek tej likwidacji strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie nie warunkuje uzyskania takiego przychodu.

W konsekwencji, w ocenie Spółki nie sposób uznać, że strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej Budynków i Budowli położonych na Gruncie powinna zostać skapitalizowana do wartości produkcji w toku wytwarzanego przez Spółkę towaru handlowego jakim są bez wątpienia Budynek A i Budynek B i rozpoznana jako koszty uzyskania przychodów w dacie osiągnięcia odpowiadającego im przychodu.

W ocenie Spółki, strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodów. Poniesienie tych kosztów przyczyni się bowiem (lub może się przyczynić) w przyszłości do osiągnięcia przychodów ze sprzedaży Budynku A i B lub ewentualnie wynajmu powierzchni Budynku A lub B.

Dodatkowo na marginesie, Spółka również wspomniała, że zgodnie z art. 16a ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych (oraz wartości niematerialnych i prawych), z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W opinii Spółki powołany przepis w ogóle nie powinien mieć do niej zastosowania. Dotyczy on bowiem sytuacji, gdy dany składnik majątkowy jest używany do prowadzonej przez danego podatnika działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy dany składnik stanowi ze swej istoty składnik majątkowy, wytworzony w ramach działalności deweloperskiej i przeznaczony na sprzedaż (czyli towar handlowy) to nie może on zostać jednocześnie zaliczony do środków trwałych w rozumieniu ustawy o CIT.

Natomiast, nawet, gdyby uznać, że w sytuacji, gdy między dniem oddania do używania oraz rozpoczęciem wynajmu, a dniem sprzedaży minie okres dłuższy niż rok i w związku z tym, Budynek A oraz Budynek B będą stanowić do celów podatkowych środek trwały, to kosztem wytworzenia mogą być i tak wyłącznie takie wydatki, które są ściśle związane z procesem budowy i które składają się łącznie na wartość substancji wytwarzanego środka trwałego, pomimo że w założeniu Budynek A i Budynek B nie powinny stanowić środków trwałych (zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 8 budynki po wybudowaniu stały się wyrobem gotowym jako końcowy efekt projektu deweloperskiego).

W ocenie Spółki, nie sposób również uznać, że strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzanych Budynków i Budowli położonych na Gruncie powinna zostać skapitalizowana do wartości początkowej Budynku A i Budynku B (jako środka trwałego), pozostawałaby ona bowiem bez wpływu na wytworzenie jego wartości. Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest zaliczyć nieumorzoną wartość zlikwidowanych wyburzonych Budynków i Budowli (jako spełniających przesłanki do uznania je jako środki trwałe) do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

W kwestii określenia momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w przypadku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego Wnioskodawca zauważył, że w procesie likwidacji środka trwałego należy wyróżnić trzy etapy:

• moment przeznaczenia środka trwałego do likwidacji,
• moment postawienia środka trwałego w stan likwidacji, z którym wiąże się jego wyksięgowanie z ewidencji bilansowej i ujęcie go w ewidencji pozabilansowej,
• moment zakończenia likwidacji środka trwałego, czyli jego ostateczne wyksięgowanie z ewidencji pozabilansowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nieumorzonej podatkowo wartości początkowej środka trwałego, likwidowanego w związku z nową inwestycją, możliwe jest przy spełnieniu dwóch łącznych warunków: fizycznej likwidacji środka trwałego oraz ujęcia w księgach zdarzenia, z uwzględnieniem, że ujęcie w kosztach podatkowych nie może nastąpić wcześniej niż fizyczna likwidacja.

Zdaniem Wnioskodawcy należy zatem stwierdzić, że strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (koszt nabycia pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne), spowodowana zdarzeniem niezwiązanym ze zmianą rodzaju działalności, powinna być uznana jednorazowo za koszt uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tego środka trwałego. Koszt ten winien być rozpoznany w momencie faktycznej likwidacji środka trwałego (data sporządzenia protokołu zakończenia fizycznej likwidacji środka trwałego) pod warunkiem ujęcia tego zdarzenia w księgach.

Wobec powyższego w ocenie Spółki, nie sposób uznać, że strata w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie powinna zostać:

• rozpoznana w dacie uzyskania przychodów podatkowych z tytułu sprzedaży Budynku A lub Budynku B pozostaje ona bowiem bez bezpośredniego wpływu na ewentualne osiągniecie przychodu podatkowego ze sprzedaży Budynku A lub Budynku B;
• lub ewentualnie, co zdaniem Spółki nie jest zasadne, skapitalizowana do wartości początkowej wytwarzanego przez Spółkę środka trwałego (tj. Budynku A oraz Budynku B), pozostaje ona bowiem bez wpływu na wytworzenie jego wartości.

Strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego spowodowana zdarzeniem niezwiązanym ze zmianą rodzaju działalności, zdaniem Wnioskodawcy powinna być uznana jednorazowo za koszt uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tych wyburzonych Budynków lub Budowli bez względu na to, czy będą one stanowiły towar handlowy czy środek trwały Spółki.

W konsekwencji Spółka uważa, że jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów, w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj.:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
2. 80% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej w rozliczeniu za kwiecień 2017 r.,
3. 55% nieumorzonej wartości początkowej sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
4. 11% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
5. 27,5% wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za grudzień 2017 r.,
6. 27,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za wrzesień 2018 r.,
7. 45% nieumorzonej wartości początkowej kanalizacji deszczowej, sieci cieplnych, sieci elektroenergetycznych, sieci wodociągowych, sieci sanitarnej w rozliczeniu za październik 2018 r.,
8. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni betonowej w rozliczeniu za październik 2018 r.
9. 45% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia w rozliczeniu za październik 2018 r.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach organów podatkowych, potwierdzających iż.:

• W związku z powyższym należy zatem stwierdzić, że strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (koszt nabycia pomniejszony o ewentualne odpisy amortyzacyjne), spowodowana zdarzeniem niezwiązanym ze zmianą rodzaju działalności, powinna być uznana jednorazowo za koszt uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tego budynku (przypadki oznaczone we wniosku nr 4, 5, 6 i 7). Koszt ten winien być rozpoznany w momencie faktycznej likwidacji środka trwałego (data sporządzenia protokołu zakończenia fizycznej likwidacji środka trwałego) pod warunkiem ujęcia tego zdarzenia w księgach interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.109.2018.1.AG;
• W związku z powyższym należy zatem stwierdzić, że strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (koszt nabycia pomniejszony o ewentualne odpisy amortyzacyjne), spowodowana zdarzeniem niezwiązanym ze zmianą rodzaju działalności, powinna być uznana jednorazowo za koszt uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tego budynku. Koszt ten winien być rozpoznany w momencie faktycznej likwidacji środka trwałego (data sporządzenia protokołu zakończenia fizycznej likwidacji środka trwałego) pod warunkiem ujęcia tego zdarzenia w I księgach interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.96.2018.3.SO;
• Na moment sprzedaży nieruchomości ani obiekty budowlane ani ruchomości nie będą istniały, w więc nie zostaną sprzedane przez Wnioskodawcę. Skoro więc obiekty budowlane i ruchomości nie będą przedmiotem sprzedaży nie można ich niezamortyzowanej wartości (wydatków na ich nabycie albo wytworzenie i ewentualne ulepszenie, pomniejszonych o dokonane odpisy amortyzacyjne) wiązać w tym wiązać bezpośrednio z przychodami z tej sprzedaży (...) Koszty te powinny zostać uwzględnione w rachunku podatkowym Spółki w momencie, gdy fakt fizycznej likwidacji środków trwałych zostanie odpowiednio ujęty w jej księgach rachunkowych (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 8 kwietnia 2015 r., sygn. ITPB4/4510-13/15/MT;
• Reasumując, strata z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego, spowodowana zdarzeniem niezwiązanym ze zmianą rodzaju działalności, powinna być uznana jednorazowo za koszt uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości tego budynku. Koszt ten winien być rozpoznany w momencie faktycznej likwidacji środka trwałego (data sporządzenia protokołu zakończenia fizycznej likwidacji środka trwałego) pod warunkiem ujęcia tego zdarzenia w księgach interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 sierpnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-594/14-2/PS;
• Decyzja o wyburzeniu istniejącego budynku i wybudowaniu nowego obiektu nie była podyktowana zmianą zakresu działalności firmy. Była ona związana przede wszystkim z planami inwestycyjnymi Wnioskodawcy i miała na celu zwiększenie w przyszłości przychodów firmy. W związku z tym należy stwierdzić, iż Spółka może zaliczyć bezpośrednio do pozostałych kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną wartość wyburzonego budynku w miesiącu zakończenia jego fizycznej likwidacji interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lipca 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-152/15-2/DS.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego, budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej oraz
2. 91% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
3. 55% sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., składanym do 31 marca 2018 r., poprzez sporządzenie korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2017 r.

Jak wynika z art. 7 ust. 1-2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2018 r. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu do Pytania nr 1, zadaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj. w rozliczeniu za kwiecień 2017 r., grudzień 2017 r. (przy czym Spółka pomimo takiego uprawnienia nie ujęła tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. całej nieumorzonej wartości początkowej budynku magazynowo-handlowo-biurowego. budynku magazynowego wiaty, placów i chodników o nawierzchni z trylinki, parkingów i chodników z kostki brukowej oraz
2. 91% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
3. 55% sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2017 r., składanym do 31 marca 2018 r., poprzez sporządzenie korekty zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2017 r.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie Pytanie nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
2. 45% sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
3. 72,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., składanym do 31 marca 2019 r., poprzez złożenie zeznania (o ile pozytywna interpretacja zostanie wydana przed dniem złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) bądź poprzez dokonanie korekty tego zeznania (w sytuacji, gdy pozytywna interpretacja zostanie wydana po dniu złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2018 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1-2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2019 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b (winno być: z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f), jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w uzasadnieniu do Pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do ujęcia straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli położonych na Gruncie jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w dacie, w której fakt fizycznej likwidacji został odpowiednio ujęty w księgach rachunkowych Spółki, tj. w rozliczeniu za wrzesień 2018 r., październik 2018 r. (przy czym Spółka pomimo takiego uprawnienia nie ujęła tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uwzględnienia straty, w postaci:

1. 9% nieumorzonej wartości początkowej placu o nawierzchni z kostki betonowej, oraz
2. 45% sieci sanitarnej, kanalizacji deszczowej, sieci wodociągowej, sieci elektroenergetycznej, sieci cieplnej oraz
3. 72,5% nieumorzonej wartości początkowej ogrodzenia

jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) uwzględnianym (uwzględnianej) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy trwający od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., składanym do 31 marca 2019 r., poprzez złożenie zeznania (o ile pozytywna interpretacja zostanie wydana przed dniem złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) bądź poprzez dokonanie korekty tego zeznania (w sytuacji gdy pozytywna interpretacja zostanie wydana po dniu złożenia przez Spółkę zeznania o wysokości osiągniętego dochodu/poniesionej straty) w zakresie wyburzeń, których protokoły likwidacji zostały podpisane w 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z treścią pytań Wnioskodawcy (wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej wyburzonych Budynków i Budowli, w związku z rozpoczęciem nowej inwestycji (w poszczególnych rozliczeniach miesięcznych i zeznaniach rocznych za 2017 r. i 2018 r.) Tym samym nie była przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia kwestia prawidłowego ujęcia w księgach rachunkowych Spółki ww. straty w postaci nieumorzonej wartości początkowej Budynków i części Budowli, ani też kwestia ustalenia momentu od którego Wnioskodawca był zobowiązany do zaprzestania rozpoznawania, jako koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od Budynków i Budowli, o których mowa we wniosku. Nie była przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej również prawnopodatkowa kwalifikacja budynków oznaczonych we wniosku jako Budynek A i Budynek B. Interpretacja indywidualna jest bowiem pisemną interpretacją przepisów prawa podatkowego, przez które rozumie się przepisy ustaw podatkowych, a nie ustawy o rachunkowości (art. 3 pkt 2 i art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej). W związku z tym tut. Organ podatkowy nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy i innych przepisów z zakresu prawa bilansowego, a w szczególności nie jest upoważniony do oceny prawidłowości stosowanych przez Spółkę księgowań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej