Czy wydatki poniesione przez Spółkę na zakup opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia, a przychód (dochód) związany z późniejszą sprzedażą takich wyrobów będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę na zakup opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia, a przychód (dochód) związany z późniejszą sprzedażą takich wyrobów będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań szklanych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej również: „SSE”) na podstawie następujących zezwoleń.

Zezwolenia nr (…) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie strefy (wg PKWiU):

23.13 - szkło gospodarcze,

25.73.50 - formy odlewnicze do metali; skrzynki formierskie; płyty podmodelowe; modele odlewnicze,

25.99.29 - pozostałe wyroby z metali nieszlachetnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

25.62.20 - pozostałe usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,

38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu,

38.32 - usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych; surowce wtórne;

49.41 - transport drogowy towarów,

52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,

52.24 - usługi  przeładunku towarów,

62.02 - usługi  związane z doradztwem w zakresie informatyki,

62.03 - usługi związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi,

63.11 - usługi  przetwarzania danych; usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting) i podobne usługi,

71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Zezwolenia nr (…) (zmienionego następnie Decyzją Ministra Rozwoju i Finansów nr (…) w zakresie terminów ponoszenia nakładów inwestycyjnych i zakończenia inwestycji) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie strefy (wg PKWiU):

23.13 - szkło gospodarcze,

25.73.50 - formy odlewnicze do metali; skrzynki formierskie; płyty podmodelowe; modele odlewnicze,

25.99.29 - pozostałe wyroby z metali nieszlachetnych, gdzie indziej niesklasyfikowane,

25.62.20 - pozostałe usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych,

49.41 - transport drogowy towarów,

52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,

52.24 - usługi  przeładunku towarów,

62.02 - usługi  związane z doradztwem w zakresie informatyki,

62.03 - usługi  związane z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi,

63.11 - usługi  przetwarzania danych; usługi zarządzania stronami internetowymi (hosting) i podobne usługi,

71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

- oraz sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych pozycjach 38.11.5 odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu oraz 38.32 usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych.

Dochód Spółki uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej w strefie jest - na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2021 poz. 1800 tj. z 2021 r. - dalej: „u.p.d.o.p”) - wolny od podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka planuje rozpocząć nowy proces zdobienia butelek. Towar (butelki szklane) będą produkowane w Hucie (…) i składowane w Polsce przez X. W celu dostarczenia klientowi całościowego, oczekiwanego przez niego produktu, na drugim etapie butelki będą wysyłane przez Spółkę do kontrahenta (podwykonawcę) w Niemczech, gdzie wykonywana będzie usługa zdobienia butelki. Klient jest zainteresowany uzyskaniem gotowego produktu, tj. butelki z określonym zdobieniem. Zlecenie wykonania usług zdobienia wynika z faktu, iż X nie ma takich możliwości technicznych w ramach zainstalowanego parku maszynowego. Po zakończeniu wykonania usługi zdobienia, butelka będzie składowana w Niemczech, a następnie sprzedawana przez Wnioskodawcę do klienta.

Pomiędzy X, a kontrahentem z Niemiec zawarta zostanie umowa dotycząca warunków współpracy w zakresie zdobienia butelek oraz ich składowania i wysyłki do odbiorcy końcowego.

Usługi zlecane podwykonawcy są przez niego fizycznie wykonywane poza terenem SSE, jednakże w celu realizacji usług, butelki będące przedmiotem zdobienia pozostają własnością Spółki przez cały okres świadczenia usług. Podwykonawca wykonuje zleconą usługę na materiałach powierzonych przez Spółkę przy wykorzystaniu własnych zasobów. Wnioskodawca sprzedaje wyroby gotowe wyprodukowane przez Spółkę w swoim zakładzie na terenie SSE. Usługi wykonywane przez podwykonawcę nie stanowią samodzielnej, odrębnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, lecz mają charakter subsydiarny w stosunku do działalności głównej polegającej na produkcji wyrobów gotowych i służą jej prawidłowej realizacji.

W przypadku sprzedaży wszystkich produktów wytwarzanych na terenie SSE, na których usługi wykonuje podwykonawca Spółki, za produkt w pełni odpowiedzialny wobec klienta jest Wnioskodawca, w szczególności to Wnioskodawca udziela gwarancji na produkt. Usługi mają pomocniczy charakter w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów gotowych wskazanych w Zezwoleniach. Wykonywane przez podmiot zewnętrzny poza terenem SSE usługi są integralnym elementem prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią Zezwoleń.

Pytanie

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na zakup opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia, a przychód (dochód) związany z późniejszą sprzedażą takich wyrobów będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.?

Państwa stanowisko w sprawie

Wydatki poniesione przez Spółkę na zakup opisanych w zdarzeniu przyszłym usług, będą stanowić koszty uzyskania przychodu z tytułu działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia, a przychód (dochód) związany z późniejszą sprzedażą takich wyrobów będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.     

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1670 - dalej: „u.s.s.e.”); wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może jednakże przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Na mocy art. 12 u.s.s.e. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub osób fizycznych.

Zgodnie z § 5 ust. 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. 2019.121 tj. z 2021 r.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. W konsekwencji, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., powinien on pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami uzyskiwanymi z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w ramach zezwolenia strefowego.

Zgodnie z najnowszymi interpretacjami organów i sądów, poniższe argumenty przemawiają za tym, iż działalność wykonywana poza obszarem strefy przez podwykonawcę opisana w zdarzeniu przyszłym będzie działalnością pomocniczą, a tym samym nie będzie konieczne jej wydzielanie i znajdzie zastosowanie tzw. zwolnienie strefowe:

  - Spółka sprzedaje wyroby gotowe wyprodukowane przez Spółkę w swoim zakładzie na terenie SSE i z tego tytułu wystawia faktury;

  - butelki będące przedmiotem zdobienia pozostają własnością Spółki przez cały okres świadczenia usług;

  - za produkt w pełni odpowiedzialna wobec klienta jest Spółka, w szczególności to Spółka udziela gwarancji na produkt;

  - usługi zdobienia mają pomocniczy charakter w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego wyrobów gotowych wskazanych w Zezwoleniach;

  - wykonywane przez podmiot zewnętrzny poza terenem SSE usługi są integralnym elementem prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią Zezwoleń;

  - wydatki na zakup usług świadczonych przez podwykonawcę (kontrahenta z Niemiec) pozostają w ścisłym i nierozerwalnym związku przyczynowo skutkowym z przychodami z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych;

  - czynności wykonywane przez podwykonawcę (kontrahenta z Niemiec) w ramach usług nie stanowią samodzielnej, odrębnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, lecz mają charakter subsydiarny w stosunku do działalności głównej polegającej na produkcji wyrobów gotowych i służą jej prawidłowej realizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby dane dochody były zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

1. dochody te muszą pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

2. rodzaj (przedmiot) działalności, z którego pochodzą dochody, musi zostać wskazany w zezwoleniu.

W przypadku Spółki oba warunki są spełnione, gdyż dochody uzyskiwane przez nią pochodzą z prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, na podstawie uzyskanych przez Spółkę zezwoleń, gdyż produkcja butelek szklanych jest objęta zakresem Zezwoleń, a Spółka prowadzi działalność wyłącznie na terenie strefy. Powyższego nie zmienia fakt, że Spółka prowadząc działalność gospodarczą (produkcyjną) na terenie strefy dokonuje zakupu usług zdobienia od podwykonawców. Usługi te stanowią bowiem jedynie pewien element (fazę) procesu produkcyjnego i nie są przejawem prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej poza terenem strefy. Analizując procesy produkcyjne w obecnych realiach życia gospodarczego można zaobserwować ich wysoką specjalizację, co powoduje, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupu towarów i usług. W zakresie usług, każdy podmiot korzysta z dostarczanych: wody, prądu i innych mediów. Poza tym podmioty kupują usługi: transportowe, ochrony mienia, obsługi rachunkowej czy prawnej, które świadczą podmioty spoza SSE. Warunek prowadzenia działalności na terenie strefy nie oznacza, że podmiot korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. musi samodzielnie wytworzyć, czy nabyć na terenie SSE wszystkie komponenty, czy półprodukty niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE. Podatnik korzystający ze zwolnienia może nabywać towary i usługi od zewnętrznych podmiotów, zlokalizowanych poza SSE. Nabywanie towarów i usług od osób trzecich towarzyszy każdemu procesowi produkcyjnemu. Istotne jest to, aby na terenie SSE powstawał (został wytworzony) produkt będący przedmiotem sprzedaży generującej dochód objęty zwolnieniem od opodatkowania na podstawie zezwolenia.

Przychody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych mieszczących się w grupowaniach statystycznych działalności wskazanych w Zezwoleniach stanowią przychody zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., gdyż są uzyskiwane z tytułu prowadzenia działalności: (i) na terenie SSE oraz (ii) w ramach zezwolenia. Jednocześnie, usługi wykonywane przez podwykonawcę stanowią jeden z niezbędnych elementów procesu produkcyjnego tych wyrobów. W konsekwencji, wydatki na zakup usług świadczonych przez podwykonawcę pozostają w ścisłym i nierozerwalnym związku przyczynowo - skutkowym z przychodami z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, wydatki ponoszone przez Spółkę powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p..

Powyższe stanowisko w odniesieniu do usług zdobienia wyrobów szklanych potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 20 grudnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.544.2021.1.IZ.

Ponadto, w podobnym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), zostały wydane m.in. interpretacje indywidualne z 21 stycznia 2020 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-658/16-7/MO) , z 12 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.386.2020.1.PC), z 8 września 2021 r., (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.272.2021.1.BM).

Podobnie sądy administracyjne m.in. w następujących wyrokach:

- wyrok WSA w Lublinie z 23 października 2019 r., o sygn. I SA/Lu 508/19 (wyrok prawomocny),

- wyrok NSA z 12 czerwca 2019 r., o sygn. II FSK 2016/17,

- wyrok NSA z 10 września 2015 r., o sygn. II FSK 1766/13,

- wyrok NSA z 20 sierpnia 2020 r., o sygn. II FSK 1319/18.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w tak przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), wydatki na zakup usługi zdobienia od podwykonawcy prowadzącego działalność gospodarczą poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej, stanowiącej element procesu produkcyjnego realizowanego przez Wnioskodawcę na terenie SSE mogą stanowić koszty uzyskania przychodów zwolnionych z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a dochód związany z późniejszą sprzedażą towarów będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwa do interpretacji.

    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).  

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.