W zakresie ustalenia, czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu w których znajdują się: - pokoje hotelowe, w których Spółka w pierwszym dniu miesiąca wykonuje usługi hotelarskie oraz - sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu w których znajdują się:

-pokoje hotelowe, w których Spółka w pierwszym dniu miesiąca wykonuje usługi hotelarskie oraz

-sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne.

Treść  wniosku jest  następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - Sp.k. (dalej: „Spółka”), w ramach wykonywanej działalności gospodarczej prowadzi hotel. Hotel prowadzony jest w budynku stanowiącym środek trwały Spółki. Łączna powierzchnia użytkowa budynku hotelu wynosi... m² (w tym część konferencyjna o łącznej powierzchni ... m²).

Wartość początkowa budynku wg ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przekracza 10.000.000 zł. W budynku Spółka świadczy usługi hotelarskie - zakwaterowania (zakwaterowanie gości hotelowych wraz ze śniadaniem), usługi gastronomiczne w prowadzonej przez Spółkę restauracji i barze, kompleksowe usługi konferencyjne (organizacja wydarzenia), wynajem sal konferencyjnych, wynajem lokalu na salon fryzjerski, usługi parkingowe dla gości hotelowych i uczestników odbywających się w nim imprez, eventów, konferencji etc. oraz inne usługi towarzyszące, dodatkowe do usług hotelowych za dodatkową opłatą (np. transfer).

W czasie pobytu w hotelu, bez dodatkowej opłaty, goście hotelowi mogą korzystać z udostępnionej im do wspólnego użytku sali fitness. Wykonywane przez Spółkę usługi hotelarskie, klasyfikowane są wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako PKWiU 55.1, tj. Usługi hotelarskie i podobne związane z zakwaterowaniem.

W ramach takiej usługi Spółka zobowiązana jest zapewnić zakwaterowanie w pokoju hotelowym o określonym standardzie i cechach, ale nie w konkretnym pokoju wskazanym w zamówieniu, w ramach którego zapewnia również obsługę recepcji, udzielanie informacji związanych z pobytem i podróżą, zamawianie usługi transportowej, przechowanie w sejfie wartościowych przedmiotów, pełną obsługę techniczną pokoju hotelowego i jego wyposażania ruchomego (w tym usuwanie usterek), pościel, kosmetyki, sprzątanie, TV, dostęp do internetu, budzenie, przechowanie bagażu, a także śniadanie. Całość zakresu usług wpływa na kategoryzację obiektu hotelu. Usługa hotelarska świadczona jest na podstawie umowy o świadczenie usługi hotelarskiej, w ramach której gość jest zobowiązany przestrzegać regulaminu świadczenia takich usług.

W ofercie świadczenia usług hotelarskich Spółka prezentuje warunki, na jakich jest gotowa wykonać usługę, w tym standard pokoju, bez wskazania na konkretny pokój oraz, stanowiące immanentną, a przez to konieczną część świadczonej usługi, elementy takie jak obsługa recepcyjna, sprzątanie, zapewnienie pościeli, zapewnienie kosmetyków, TV, wifi, etc. Usługi konferencyjne (organizacji wydarzenia), realizowane są przez Spółkę na podstawie indywidualnie negocjowanych z klientami umów, w których precyzyjnie identyfikowany jest przedmiot kompleksowego świadczenia, tworzącego integralną całość.

W ramach Pakietu konferencyjnego, co do zasady, Spółka zapewnia swoim klientom kompleksową obsługę polegającą m.in. na udostępnieniu sali bądź sal, udostępnieniu sprzętu konferencyjnego (np. rzutnik, projektor), dostęp do internetu, poczęstunek w miejscu konferencji, w tym w ramach tzw. przerw kawowych, a także usług gastronomicznych w restauracji, usługi hotelowe dla uczestników. W przypadku świadczenia realizowanego w ramach usług konferencyjnych, w zgodnym założeniu stron (tj. Spółki i jej kontrahenta nabywającego świadczenie), każdy z elementów składowych jest integralną częścią jednej usługi, a jego cena (wykazana w kosztorysie przygotowanym przez Spółkę) stanowi element kalkulacyjny łącznej ceny usługi konferencyjnej. Ze względu na to, że w każdym przypadku usługa konferencyjna jest konstruowana wg zapotrzebowania klienta, elementy składowe mogą ulegać modyfikacji, a ustalane to jest przez strony na etapie zawierania umowy.

Ponadto, Spółka świadczy usługi krótkotrwałego wynajmu sal konferencyjnych polegające na zapewnieniu w określonym czasie sali oraz usługę długotrwałego wynajmu lokalu na salon fryzjerski. W obu przypadkach wynajmu najemcy, niezależnie od świadczonej usługi, również dla potrzeb korzystania z udostępnianych lokali, mogą zamawiać dodatkowe świadczenia.

Pytania

1.Czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu przychodu, o którym mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT należy uwzględnić części budynku hotelu, w których znajdują się pokoje hotelowe, w których w pierwszym dniu miesiąca Spółka wykonuje usługi hotelarskie?

2.Czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu przychodu, o którym mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT należy uwzględnić części budynku hotelu, w których znajdują się sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu, w których znajdują się pokoje hotelowe, w których Spółka w pierwszym dniu miesiąca wykonuje usługi hotelarskie.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu, w których znajdują się sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne.

Jednym z warunków, jaki musi być spełniony by położony w Polsce budynek stanowiący środek trwały podatnika był objęty podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT - dalej „podatek od przychodów z budynków”, jest taki, że został on oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Przy czym, w art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT prawodawca zastrzegł, że w przypadku, gdy budynek został oddany do używania w części, przychód uwzględniany przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku.

Proporcję taką ustala się na pierwszy dzień każdego miesiąca, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji (ze względu na to, że niniejszy wniosek dotyczy budynku Spółki, który już jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych pomijana jest w nim okoliczność wprowadzenia budynku do ewidencji w trakcie miesiąca).

Z powyższego wynika, że dla identyfikacji przychodu stanowiącego wyznacznik podstawy opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków dla danego miesiąca podatnik winien rozstrzygnąć jaka część budynku hotelu była w pierwszym dniu budynku oddana do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponad wszelką wątpliwość przy identyfikacji takiego przychodu uwzględnia się tę część budynku, którą Spółka wynajmuje na podstawie umowy długoterminowego najmu lokalu pod salon fryzjerski (aż do momentu rozwiązania umowy najmu, o ile nie zostanie zawiązana kolejna umowa), oraz te sale konferencyjne, które w pierwszym dniu danego miesiąca są oddane do używania na podstawie krótkotrwałej umowy najmu, w ramach której najemca korzysta z takich sal na zasadzie wyłączności w zamian za ustalony umownie czynsz stanowiący wynagrodzenie za korzystanie z takiej sali.

Bez znaczenia przy tym jest to czy w ramach odrębnej usługi najemca korzysta z dodatkowych usług świadczonych przez Spółkę.

Przy identyfikacji przychodu Spółka nie uwzględnia tych części budynku, w których znajdują się pokoje hotelowe wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania usług hotelarskich oraz sale konferencyjne służące realizacji w nich kompleksowych usług konferencyjnych. W obu przypadkach, chociaż usługi są realizowane z wykorzystaniem odpowiednich, ww. wskazanych części budynku hotelu, to z uwagi na ich istotę, zakres, sposób świadczenia, prawa usługobiorcy i sprzężone z nimi obowiązki świadczącego, nie mogą być uznane za usługi o podobnym charakterze do najmu czy dzierżawy.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do usług hotelarskich, sklasyfikowanych jako PKWiU 55.1, tj. Usługi hotelarskie i podobne związane z zakwaterowaniem, od lat na gruncie prawa podatkowego, zarówno ustaw o podatkach dochodowych jak i podatku od towarów i usług, organy podatkowe i sądy administracyjne prezentują pogląd, iż usługi takie, ze względu na ich złożony charakter, znacznie wykraczający poza samo udostępnienie lokalu, nie mogą być uznane za usługi najmu czy usługi o podobnym charakterze, które należy zaliczyć do grupowania PKWiU 68.20 Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnym lub dzierżawionymi.

W przepisach art. 24b ustawy o CIT prawodawca posłużył się cywilnoprawnym pojęciem „najmu”, „dzierżawy” oraz wskazał na umowy o podobnym charakterze. W przypadku umowy najmu, zdefiniowanej wg zasad prawa cywilnego, istota świadczenia polega na oddaniu rzeczy do używania na czas oznaczony lub nieoznaczony, w ramach za umówiony czynsz pieniężny lub innego rodzaju. Podobnie, jeżeli chodzi o umowę dzierżawy, której istota również sprowadza się do oddania rzeczy w odpłatne używanie, przy czym dodatkowo dzierżawcy przysługuje prawo do pobierania pożytków.

Wynika z tego, że wskazane w art. 24b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, umowy o podobnym charakterze to takie, które co prawda nie zawierają wszystkich elementów niezbędnych (essentialia negotii) do uznania je za najem czy dzierżawę, ale których istotą i w ramach takiej podstawowym obowiązkiem świadczącego jest, jako wspólna cecha najmu i dzierżawy, oddanie konkretnej rzeczy do wyłącznego używania korzystającego, a obowiązkiem korzystającego jest zapłata czynszu, wynagrodzenia za możliwość korzystania z rzeczy oddanej mu do wyłącznego używania. W praktyce, w przypadku najmu budynków lub ich części czynsz jest kalkulowany w oparciu o powierzchnię, jako iloczyn stawki za jeden metr i ilości metrów oraz dodatkowych kosztów związanych z korzystaniem z tzw. mediów. Świadczone przez Spółkę usługi hotelarskie mają znacznie szerszy charakter niż tylko najem pokoju hotelowego, a także najem wyposażenia, najem pościeli etc. (bo gdyby przyjąć, że istotą usługi jest najem można by było dojść do nieuprawnionego wniosku, że hotel świadczy na rzecz gościa również takie usługi gdyż nie sposób jest wykonywać usługę bez udostępnienia mebli, pościeli i innego wyposażenia ruchomego znajdującego się w pokoju). Zgodnie z tym co zostało wskazane w opisie zaistniałego stanu faktycznego, Spółka zapewniając nocleg zobowiązana jest nie tylko do udostępnienia pokoju o określonym standardzie, ale w ramach takiej usługi musi zrealizować inne składowe.

Przyjmując zamówienie na realizację usługi hotelarskiej Spółka nie precyzuje, w którym konkretnie (o określonym numerze) pokoju będzie świadczona usługa, a samo przypisanie gościa do pokoju dokonywane jest w ramach puli pokoi o określonym standardzie. W praktyce możliwe jest również skuteczne wykonanie usługi w ramach tzw. overbookingu, tj. ze względu na brak możliwości samodzielnego wykonania usługi, hotel zapewnia zakwaterowanie w innym obiekcie. O odrębności usług hotelarskich od umów najmu, co jednocześnie eliminuje przesłanki do uznania jej za umowę o podobnym charakterze do umowy najmu, świadczą również zasady ustalenia ceny usługi hotelarskiej. Ustalenie ceny za usługę hotelarską świadczoną przez Spółkę na rzecz gościa nie jest dokonywane jako iloczyn stawki i powierzchni (jak w praktyce jest to najczęściej stosowane w przypadku najmu nieruchomości), a w ramach złożonej kalkulacji (dokonywanej na poziomie ustaleń cennika) uwzględniającej wiele składowych, w tym koszty świadczenia takich składowych jak np. koszty sprzątania, zapewnienia pościeli, ręczników, środków czystości etc., ale również wchodzącego w cenę usługi posiłku. Ustalona uprzednio (w ramach cennika) cena usługi hotelarskiej nie jest w żaden sposób uzależniona od tego, ile energii elektrycznej, wody, energii cieplnej zużył gość będący jej nabywcą.

Tym co ponad wszelką wątpliwość pokazuje, iż usługa hotelarska świadczona przez hotel jest odrębna od usługi najmu i nie ma do niej podobnego charakteru jest to, że świadczona z wykorzystaniem identycznego pokoju, albo nawet w tym samym pokoju może być wykonywana za różną cenę w zależności od tego czy w ramach takiej zapewniane jest zakwaterowanie np. jednej czy dwóm osobom (np. cena usługi zakwaterowania w pokoju dwuosobowym świadczona dla jednej osoby jest niższa niż w przypadku zakwaterowania w tym samym pokoju, w ramach jednej usługi dwóch gości). Ponadto należy również wskazać, że w ramach usługi hotelarskiej Spółka wykorzystuje również inne niż sam pokój części pokoju, w szczególności hol, korytarze, windy i inne części budynku, w tym restauracja czy sali fitness, z której goście mogą korzystać bez dodatkowej opłaty. Dodatkowe argumenty prawne przemawiające za całkowitą odrębnością najmu i usług hotelarskich to brak możliwości świadczenia przez gościa hotelowego dalszej usługi, która odpowiadałaby podnajmowi, a także fakt odrębnego, dedykowanego konkretnie usługom hotelarskim, szczegółowego uregulowania dotyczącego odpowiedzialności, prawa zastawu i przedawnienia roszczeń utrzymujących hotele i podobne zakłady.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że świadczone przez Spółkę usługi hotelarskie realizowane są na podstawie umowy, która nie może być uznana za umowę o podobnym charakterze do umowy najmu oraz umowy dzierżawy. To oznacza, że dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu, w których znajdują się pokoje hotelowe, w których w pierwszym dniu miesiąca Spółka wykonuje usługi hotelowe.

Odnosząc się do świadczonych przez Spółkę usług konferencyjnych należy w pierwszej kolejności wskazać na kompleksowy, znacznie szerszy niż umowa najmu, charakter świadczenia oraz fakt, iż udostępnienie sali konferencyjnej jest tylko jednym z elementów usługi.

Z uwagi na to, że w art. 24b ustawy o CIT prawodawca nie wprowadził żadnej normatywnej definicji, innej niż najem i dzierżawa, umowy o oddanie w używanie nieruchomości, wystąpienie której miałoby skutkować objęciem nieruchomości podatkiem od przychodów z budynków, a jedynie wskazał na „umowy o podobnym charakterze”, zasadnym jest odwołanie się do istoty i charakteru umowy, na podstawie której realizowane jest świadczenie.

Biorąc pod uwagę charakter regulacji art. 24b ustawy o CIT, dla zastosowania takich przepisów, a w konsekwencji podatku od przychodów z budynku, konieczne jest by realizowane świadczenie, w ramach którego nieruchomość ma być oddana w używanie, było bezpośrednio powiązane z konkretną i zidentyfikowaną nieruchomością. Kwestia istnienia lub braku związku świadczenia z nieruchomością ma charakter uniwersalny, który nie jest uzależniony od rodzaju podatku, dla potrzeb którego dokonywana jest ocena czy istnieje takie powiązanie.

Wobec powyższego, pamiętając o tym, że interpretacje indywidualne nie stanowią źródła prawa, ale jednocześnie uwzględniając argumentację przywołaną w poprzednim zdaniu należy wskazać, że w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza, że kompleksowa usługa organizacji konferencji, wykonywana przez hotel w konkretnej sali konferencyjnej, ale w skład której wchodzi szereg innych świadczeń nie może być uznana za usługę związaną z nieruchomościami (tak np. w interpretacji indywidualnej z 16 kwietnia 2020 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.72.2020.1.KST z 3 października 2019 r. Znak: 0114-KDIP1-3.4012.279.2019.2.ISK, z 12 czerwca 2018 r. Znak: 0114-KDIP1-2.4012.274.2018.2.PC i inne).

Skoro zatem usługa taka, wg poglądu prezentowanego przez Dyrektora KIS, nie może być uznana za usługę związaną z nieruchomościami, to bez względu na to na gruncie jakiego podatku zostały wydane takie interpretacje i niezależnie od tego, że nie stanowią źródła prawa, należy stwierdzić, iż umowa, na podstawie której świadczona jest kompleksowa usługa konferencyjna nie może być uznana za umowę o podobnym charakterze do umowy najmu czy dzierżawy nieruchomości. Racjonalny interpretator musi bowiem uwzględnić to, w istotę umów najmu i dzierżawy nieruchomości, a w konsekwencji tego również umów o podobnym do nich charakterze jest bezpośrednie i bezwzględne powiązanie świadczonej na podstawie takiej umowy usługi z nieruchomością.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że świadczone przez Spółkę usługi konferencyjne realizowane są na podstawie umowy, która nie może być uznana za umowę o podobnym charakterze do umowy najmu oraz umowy dzierżawy. To oznacza, że dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu, w których znajdują się sale konferencyjne wykorzystywane przez Spółkę dla potrzeb realizacji kompleksowych usług konferencyjnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r. poz. 1291 z późn. zm.), z dniem 1 stycznia 2019 r. zmianie uległo brzmienie art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.; dalej: updop).

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”),

Stosownie do art. 24b ust. 2 updop,

W myśl art. 24b ust. 3 updop,

Zgodnie z art. 24b ust. 6 updop,

Na podstawie art. 24b ust. 7 updop,

W przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3 – art. 24b ust. 8 updop.

W myśl art. 24b ust. 9 updop,

Z kolei art. 24b ust. 10 updop stanowi, że

Stosownie do art. 24b ust. 11 updop,

W myśl art. 24b ust. 12 updop,

Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc – art. 24b ust. 13 updop.

Jednocześnie na podstawie art. 24b ust. 14 updop,

Natomiast w myśl art. 24b ust. 15 updop,

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, w ramach wykonywanej działalności gospodarczej prowadzi hotel. Hotel prowadzony jest w budynku stanowiącym środek trwały Spółki. Łączna powierzchnia użytkowa budynku hotelu wynosi ... m² (w tym część konferencyjna o łącznej powierzchni ... m²).

Wartość początkowa budynku wg ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przekracza 10.000.000 zł. W budynku Spółka świadczy usługi hotelarskie - zakwaterowania (zakwaterowanie gości hotelowych wraz ze śniadaniem), usługi gastronomiczne w prowadzonej przez Spółkę restauracji i barze, kompleksowe usługi konferencyjne (organizacja wydarzenia), wynajem sal konferencyjnych, wynajem lokalu na salon fryzjerski, usługi parkingowe dla gości hotelowych i uczestników odbywających się w nim imprez, eventów, konferencji etc. oraz inne usługi towarzyszące, dodatkowe do usług hotelowych za dodatkową opłatą (np. transfer).

W czasie pobytu w hotelu, bez dodatkowej opłaty, goście hotelowi mogą korzystać z udostępnionej im do wspólnego użytku sali fitness. Wykonywane przez Spółkę usługi hotelarskie, klasyfikowane są wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako PKWiU 55.1, tj. Usługi hotelarskie i podobne związane z zakwaterowaniem.

W ramach takiej usługi Spółka zobowiązana jest zapewnić zakwaterowanie w pokoju hotelowym o określonym standardzie i cechach, ale nie w konkretnym pokoju wskazanym w zamówieniu, w ramach którego zapewnia również obsługę recepcji, udzielanie informacji związanych z pobytem i podróżą, zamawianie usługi transportowej, przechowanie w sejfie wartościowych przedmiotów, pełną obsługę techniczną pokoju hotelowego i jego wyposażanie ruchomego (w tym usuwanie usterek), pościel, kosmetyki, sprzątanie, TV, dostęp do internetu, budzenie, przechowanie bagażu, a także śniadanie. Całość zakresu usług wpływa na kategoryzację obiektu hotelu. Usługa hotelarska świadczona jest na podstawie umowy o świadczenie usługi hotelarskiej, w ramach której gość jest zobowiązany przestrzegać regulaminu świadczenia takich usług.

W ofercie świadczenia usług hotelarskich Spółka prezentuje warunki, na jakich jest gotowa wykonać usługę, w tym standard pokoju, bez wskazania na konkretny pokój oraz, stanowiące immanentną, a przez to konieczną część świadczonej usługi, elementy takie jak obsługa recepcyjna, sprzątanie, zapewnienie pościeli, zapewnienie kosmetyków, TV, wifi, etc. Usługi konferencyjne (organizacji wydarzenia), realizowane są przez Spółkę na podstawie indywidualnie negocjowanych z klientami umów, w których precyzyjnie identyfikowany jest przedmiot kompleksowego świadczenia, tworzącego integralną całość.

W ramach Pakietu konferencyjnego, co do zasady, Spółka zapewnia swoim klientom kompleksową obsługę polegającą m.in. na udostępnieniu sali bądź sal, udostępnieniu sprzętu konferencyjnego (np. rzutnik, projektor), dostęp do internetu, poczęstunek w miejscu konferencji, w tym w ramach tzw. przerw kawowych, a także usług gastronomicznych w restauracji, usługi hotelowe dla uczestników. W przypadku świadczenia realizowanego w ramach usług konferencyjnych, w zgodnym założeniu stron (tj. Spółki i jej kontrahenta nabywającego świadczenie), każdy z elementów składowych jest integralną częścią jednej usługi, a jego cena (wykazana w kosztorysie przygotowanym przez Spółkę) stanowi element kalkulacyjny łącznej ceny usługi konferencyjnej. Ze względu na to, że w każdym przypadku usługa konferencyjna jest konstruowana wg zapotrzebowania klienta, elementy składowe mogą ulegać modyfikacji, a ustalane to jest przez strony na etapie zawierania umowy.

Ponadto, Spółka świadczy usługi krótkotrwałego wynajmu sal konferencyjnych polegające na zapewnieniu w określonym czasie sali oraz usługę długotrwałego wynajmu lokalu na salon fryzjerski. W obu przypadkach wynajmu najemcy, niezależnie od świadczonej usługi, również dla potrzeb korzystania z udostępnianych lokali, mogą zamawiać dodatkowe świadczenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia:

1.czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu przychodu, o którym mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT należy uwzględnić części budynku hotelu, w których znajdują się pokoje hotelowe, w których w pierwszym dniu miesiąca Spółka wykonuje usługi hotelarskie,

2.czy dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu przychodu, o którym mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT należy uwzględnić części budynku hotelu, w których znajdują się sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis stanu faktycznego wskazać należy, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Ponadto zmiana dotyczy progu 10.000.000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10.000.000 zł „kwoty wolnej” przypadającej na podatnika. Zatem podstawą opodatkowania będzie suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych – budynków ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Ustawodawca z zakresu tego podatku nie wyłączył natomiast przychodów z budynków takich jak hotel czy inne obiekty zakwaterowania, o których mowa w opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym.

Gdyby ustawodawca chciał zwolnić ww. budynki z podatku od przychodów z budynków dałby temu wyraz w przepisie, jak to uczynił w art. 24b ust. 2 updop, zgodnie z którym zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

Za powyższym rozumowaniem przemawia również treść uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej [druk sejmowy 2291-A], zgodnie z którym: „Na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „ustawa PIT”) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „ustawa CIT”) zostały wprowadzone regulacje dotyczące tzw. minimalnego podatku dochodowego. Rozwiązanie to skierowane jest do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Przepisy te zaczęły obowiązywać od dnia 1 stycznia 2018 r. Regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego są przedmiotem postępowania przed Komisją Europejską (KE) w przedmiocie badania, czy nie stanowią niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez stronę polską z KE obowiązujące w Polsce przepisy wymagają zmian w kierunku:

1.objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej;

2.stosowania minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do tych nieruchomości (ich części), które są wynajmowane;

3.zmiany progu 10 mln zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym z nieruchomości na podatnika;

4.możliwości uniknięcia obciążenia (zwrot) podatkiem od przychodów z budynków w przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zapłaty podatku PIT lub CIT we właściwej wysokości, jeżeli podatnik wystąpi z wnioskiem o zwrot tego podatku.

Proponowane w autopoprawce zmiany wychodzą naprzeciw ww. oczekiwaniom KE. W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków, które generują przychody z ich najmu (dzierżawy itp.).

W przypadku podatników podatku PIT podatek minimalny nie będzie dotyczył umów najmu zawieranych poza działalnością gospodarczą (tzw. najem prywatny). Jeżeli tylko część budynku będzie oddana do używania na podstawie umowy najmu, wówczas podatnik będzie obowiązany do zapłaty podatku od przychodów z budynków od tej części, która została wynajęta. Z zakresu tego podatku zostaną wyłączone te budynki mieszkalne, które zostaną oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, pod warunkiem iż takie zwolnienie będzie stanowiło rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Zmianie ulega również sposób stosowania limitu (kwoty) 10 mln zł, poniżej którego nieruchomości nie były objęte podatkiem od przychodów z budynków i która to wartość stanowiła swoistą kwotę wolną (na nieruchomość). Proponuje się, aby taka kwota przypadała na podatnika bez względu na ilość i wartość posiadanych przez niego budynków”.

Warunkiem m.in. kwalifikującym budynek do objęcia podatkiem na podstawie art. 24b updop (poza warunkiem własności lub współwłasności, położenia na terytorium RP) jest jego oddanie w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy wykonywane przez Spółkę usługi hotelarskie, klasyfikowane są wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług jako PKWiU 55.1, tj. Usługi hotelarskie i podobne związane z zakwaterowaniem.

W omawianej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, w której Hotel odpłatnie udostępnia korzystającemu miejsce w posiadanym obiekcie, a zatem trudno twierdzić, że nie mamy tutaj do czynienia z sytuacją podobną do najmu, w której to „(…) wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz” (art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145)).

Zauważyć należy, że Umowa hotelowa jest umową nienazwaną, mieszaną, zawierającą w sobie elementy takich umów jak: umowa najmu, umowa zlecenia, umowa przechowania, umowa sprzedaży. Do umowy hotelowej stosuje się przepisy kodeksu cywilnego art. 846 - 852. Zawieranie umowy hotelowej i jej treść oparte są na zasadzie swobody kształtowania umów. Na mieszany charakter umowy hotelowej pośrednio wskazuje definicja usługi hotelarskiej, sformułowana w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych (Dz.U. nr 2019, poz. 238), zgodnie z którą usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych.

Również z orzeczenia WSA z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt II SA/Go 999/16 wynika, że dominującym elementem umowy hotelowej, czy też usługi hotelowej, jest najem, natomiast usługi świadczone w obrębie obiektu, mają charakter dodatkowy wobec głównej funkcji usługi, jakim jest wynajem.

Tym samym należy przyjąć, że jeżeli świadczeniem głównym umowy mieszanej tzw. hotelowej, w tym związanej ze świadczeniem usług noclegowych oraz krótkotrwałego zakwaterowania jest korzystanie z rzeczy (oddanie części budynku do używania), to taka umowa nienazwana ma charakter podobny do kodeksowej umowy najmu.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu stanu faktycznego należy uznać, że udostępnianie budynku hotelowego lub innego o podobnym charakterze, w ramach świadczonej usługi hotelarskiej, noclegowej lub krótkotrwałego zakwaterowania, wypełnia warunek, o którym mowa w art. 24b ust. 1 pkt 2 updop odnoszący się do oddania budynku w całości lub części do używania na podstawie innej umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy. Tym samym przy założeniu spełnienia pozostałych warunków, o których mowa w art. 24b updop, budynek hotelu podlega opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków, uregulowanym przedmiotowym przepisem art. 24b updop.

W odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że sposób obliczenia podatku ze środka trwałego będącego budynkiem został przedstawiony w art. 24b ust. 3 z uwzględnieniem art. 24b ust. 1, ust. 6 i ust. 9 updop. Dokonując obliczenia podatku na podstawie wyżej wymienionych przepisów Spółka powinna wziąć pod uwagę przychód ustalony proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całości powierzchni użytkowej tego budynku (Hotelu).

W przypadku, gdy budynek został oddany do używania w części, ustalanie stosownej proporcji powinno, co do zasady, odnosić się więc do powierzchni użytkowej, która może zostać np. wynajęta. W przypadku części wspólnych, które nie podlegają oddaniu do używania na podstawie właściwej umowy, jako takie nie mogą zatem rzutować na poziom powierzchni przeznaczonej do najmu itp. w obrębie danego budynku, a tym samym wpływać na obliczenie stosownej proporcji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro jak wynika z wniosku przedmiotem najmu są poszczególne pokoje hotelowe oraz sale konferencyjne nie zaś części wspólne Hotelu to nie powinny być one uwzględniane w celu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 24b ust. 6 ustawy CIT, tj. części wspólne Hotelu nie powinny być uwzględniane w powierzchni użytkowej oddanej do używania oraz nie powinny być uwzględniane w całkowitej powierzchni użytkowej Hotelu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym dla potrzeb stosowania opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, przy wyznaczaniu podstawy opodatkowania zgodnie z art. 24b ust. 6 w związku z ust. 3 ustawy o CIT nie uwzględnia się części budynku hotelu w których znajdują się:

-pokoje hotelowe, w których Spółka w pierwszym dniu miesiąca wykonuje usługi hotelarskie oraz

-sale konferencyjne i pierwszego dnia miesiąca Spółka świadczy w nich kompleksowe usługi konferencyjne

należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do kompleksowości świadczeń, na którą powołuje się Wnioskodawca podkreślić należy, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie występuje pojęcie usługi „kompleksowej”.

Niezależnie od faktu, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług obowiązują różne reżimy prawne, to w niniejszej sprawie pomocna może być praktyka wykształcona na gruncie podatku od towarów i usług. Podkreślenia wymaga, że ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej [Dz. Urz. UEL. 347 str. 1 ze zm.] – ani przepisy polskiej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) nie zawierają definicji świadczenia złożonego; brak również na gruncie ustawy o VAT jasnych, normatywnych kryteriów określających to pojęcie. Ocena, w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia jednolite, kształtowana jest na bazie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przy czym, wprawdzie Trybunał w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń złożonych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę ustawy o VAT oraz konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

Zatem, należy mieć na względzie dyrektywę wykładni, zakładającą konieczność ścisłego rozumienia wszelkich wyjątków od zasady (wyrok NSA z dna 4 grudnia 2012 r., II FPS 3/12). Takie ujęcie koresponduje ze stanowiskiem TSUE, powtarzanym w wyrokach Trybunału w zakresie podatku od wartości dodanej dotyczących świadczeń kompleksowych, że koncepcja świadczenia złożonego nie może prowadzić do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania (np. wyrok TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11).

W kontekście przytoczonego powyżej stanowiska TSUE wyprowadzono w polskim orzecznictwie sądów administracyjnych w zakresie podatku VAT wniosek, że nie dopuszcza się takiej sytuacji, by przy zastosowaniu koncepcji świadczenia złożonego dochodziło niejako „przy okazji” do korzystania z nieuzasadnionych preferencji w zakresie opodatkowania, czy wypaczania systemu podatkowego (zob. m. in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2544/16 oraz wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 marca, sygn. I SA/Po 27/18).

W orzecznictwie sądowym (szczególnie europejskim) panuje ugruntowany pogląd, że należy uwzględniać ochronę podstawowych zasad opodatkowania danym podatkiem wymagających, by każda działalność gospodarcza była traktowana w ten sam sposób. Sprzeciwia się to temu, by podmioty gospodarcze dokonujące takich samych czynności, były traktowane odmiennie w zakresie danego podatku.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).