w zakresie ustalania statusu małego podatnika oraz możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie ustalania statusu małego podatnika oraz możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2021 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w xxx Państwa wniosek z 17 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który następnie pismem z 28 grudnia 2021 r., Znak: 1671-SKP.4020.125.2021.3 został przekazany to tut. Organu celem jego rozpatrzenia.

Ostatecznie 3 stycznia 2022 r. wpłynął do tut. Organu Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia statusu „małego podatnika” oraz możliwości zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania.

Z uwagi na braki formalne wniosku, wezwaliśmy Państwa, pismem z 10 lutego 2022 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 14 lutego 2022 r., uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 22 lutego 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zaistniałego stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Bank”) prowadzi działalność od xxx r. i zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Bank osiąga dochody wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Bank funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie ustawy – Prawo Spółdzielcze, ustawy – Prawo Bankowe oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Rokiem podatkowym dla Banku jest rok kalendarzowy.

Bank prowadzi działalność sklasyfikowaną 6419 Z (Pozostałe pośrednictwo pieniężne) Polskiej Klasyfikacji Działalności.

W 2020 r. Bank osiągnął przychody bilansowe ustalone w oparciu o zapisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. z późn. zm. i rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 października 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków w kwocie xxx zł, w tym:

    - przychody z tytułu odsetek – xxx zł, w tym dyskonto bonów pieniężnych xxx zł, dyskonto od obligacji skarbowych xx zł;

    - przychody z tytułu prowizji – xxx zł (winno być: xxx zł);

    - przychody z operacji wymiany – xxx zł;

    - pozostałe przychody operacyjne – xxx zł, w tym dofinansowanie do wynagrodzeń i składek z ZUS xxx zł;

    - przychody z tytułu rozwiązania rezerw - xxx zł.

Wymienione powyżej przychody w punktach 1, 2, 3, 5 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT.

Z wartości przychodów wymienionych w punkcie 4, wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wyniosła xxx zł a należny podatek VAT wyniósł xxx zł.

Bank określił w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód podatkowy za 2020 r. w kwocie xxx zł. Bank za 2020 rok naliczył i odprowadził podatek w wysokości 19% podstawy opodatkowania.

Bank nabywa i zbywa bony pieniężne Narodowego Banku Polskiego za pośrednictwem Banku Zrzeszającego X S.A. Bank Zrzeszający nabywa bony pieniężne od Narodowego Banku Polskiego i odsprzedaje Bankowi bony pieniężne podlegające wykupowi przez NBP jako emitenta według ich wartości nominalnej, po upływie okresu, na który zostały wyemitowane. Bank w świetle obowiązujących uregulowań prawnych nie ma możliwości nabycia bonów pieniężnych bezpośrednio od Narodowego Banku Polskiego

Bank, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 277) klasyfikuje zakupione bony pieniężne do portfela Aktywa finansowe utrzymywane do terminu zapadalności. Bank nabywa bony pieniężne w wartości nominalnej pomniejszonej o dyskonto.

Bank utrzymuje bony pieniężne zgodnie z terminem, na który zostały wyemitowane (zwykle 7 dni), po upływie tego terminu Bank Zrzeszający wykupuje bony pieniężne w wartości nominalnej. Bank wprowadza do ksiąg rachunkowych bony pieniężne w cenie zakupu, a w rachunku zysków i strat prezentuje przychód jako wynik z transakcji – dyskonto, tj. różnicę pomiędzy wartością nominalną bonów i ceną ich zakupu.

Bank rozpoznaje jako przychód podatkowy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dyskonto od bonów pieniężnych, a nie wartość wykupu, tj. wartość nominalną bonów pieniężnych

Ponadto Bank dokonuje na własny rachunek zakupu i sprzedaży obligacji skarbowych, obligacji BGK na rynku wtórnym, za pośrednictwem Banku Zrzeszającego. Bank zakupione obligacje w 2020 r. klasyfikował do portfela Aktywa finansowe utrzymane do terminu zapadalności.

W marcu 2021 r. Bank podjął decyzję o sprzedaży części obligacji skarbowych Skarbu Państwa, zakwalifikowanych do portfela utrzymywanych do terminu zapadalności c (przed terminem wykupu obligacji przez emitenta) z zyskiem na transakcji. Sprzedaży dokonano na rynku wtórnym za pośrednictwem Banku Zrzeszającego. W związku z podjęciem ww. decyzji, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie szczególnych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych, ogłoszonym w Obwieszczeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 25 stycznia 2017 r. od dnia wykonania tej transakcji, Bank nie może nabywanych aktywów zaliczać do tej kategorii instrumentów finansowych, przez okres pozostały do końca bieżącego roku obrotowego oraz dwa następne lata obrotowe.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, Bank zobowiązany jest przekwalifikować wszystkie instrumenty finansowe pozostałe w tym portfelu, do aktywów dostępnych do sprzedaży, wyceniać według wartości godziwej, a skutki wyceny odnosić na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny.

W wyniku sprzedaży obligacji wygenerowany zysk z transakcji ujmowany jest w rachunku zysków i strat jako wynik operacji finansowych na papierach wartościowych. Zysk z transakcji sprzedaży obligacji to wynik powstały na skutek uzyskania wyższej ceny sprzedaży od ceny zakupu rozumianej jako cena nominalna powiększona o odsetki oraz pomniejszona o dyskonto. Zysk ze sprzedaży obligacji, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, Bank rozpoznaje jako przychód podatkowy.

Do aktywów dostępnych do sprzedaży Bank zakwalifikował wszystkie dłużne papiery wartościowe zakupione w 2021 r. czyli obligacje BGK, co do których rozważa ewentualną sprzedaż przed terminem wykupu przez emitenta. Bank wymienione papiery wartościowe zakupił z dyskontem (po cenie nabycia niższej od ceny nominalnej). W rachunku zysków i strat w przychodach odsetkowych Bank ujmuje odsetki od obligacji oraz dyskonto.

Przy ustalaniu statusu „małego podatnika" w roku 2021 Bank bierze pod uwagę, w myśl art. 4a pkt 10 u.p.d.o.p., wartość przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, tj. od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. Pojęcie przychodu ze sprzedaży nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Bank przy ustaleniu przychodów ze sprzedaży pomocniczo posiłkuje się definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W myśl powołanego artykułu sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przy obliczeniu statusu „małego podatnika” Bank uwzględnia wszelkie przychody ze sprzedaży, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów z innego tytułu niż sprzedaż np. uzyskane odszkodowania, dotacje, refundacja kosztów. Łączne przychody osiągnięte w 2020 r przez Bank w ujęciu bilansowym, wyniosły xxx zł.

W ocenie Banku w 2020 roku, przychodów ze sprzedaży nie stanowiły:

   - dyskonto od bonów pieniężnych NBP w kwocie xxx zł,

   - dyskonto od obligacji skarbowych w kwocie xxx zł,

   - rozwiązanie rezerw w kwocie xxx zł,

   - dofinansowanie do wynagrodzeń i składek z ZUS (COVID 15GG) w kwocie xxx zł.

Wobec powyższego do limitu określającego status „małego podatnika” w 2021 roku Bank zalicza przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług w kwocie xxx zł) osiągnięte w 2020 roku w kwocie xxx zł.

Przychody osiągnięte przez Bank w roku podatkowym 2020 nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości xxx euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego w zaokrągleniu do xxx zł. albowiem limit xxx euro x xxx = xxx po zaokrągleniu xxx zł.

Dla Banku nie mają zastosowania okoliczności wymienione w art. 19 ust. 1a, 1b i 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uzupełnienia wniosku, które wpłynęło 22 lutego 2022 r. wynika, że mając na uwadze górny limit przychodów w roku podatkowym, który uprawnia do stosowania stawki 9% od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych odpowiadającej równowartości xxx euro według średniego kursu ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł, tj. kursu 1 euro = 4,5485 z 4 stycznia 2021 r. czyli limit 2 000 000 euro x 4,5485 = 9 097 000 zł, sytuacja Banku za 2021 rok kształtuje się następująco:

a) Bank osiągnął przychody bilansowe ustalone w oparciu o zapisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. z późn. zm. i rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 października 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków w kwocie xxx zł, w tym:

1) przychody z tytułu odsetek – xxx zł, w tym dyskonto bonów pieniężnych xxx zł, dyskonto od obligacji skarbowych xxx zł,

2) przychody z tytułu prowizji – xxx zł,

3) przychody od operacji finansowych – xxx zł,

4) przychody z operacji wymiany – xxx zł,

5) pozostałe przychody operacyjne – xxx zł,

6) przychody z tytułu rozwiązania rezerw – xxx zł

– wartości przychodów wymienionych w punkcie a) 5 wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wyniosła xxx zł a należny podatek VAT wyniósł xxx zł;

b) wymienione powyżej przychody w punktach 1, 2, 3, 4 i 6 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT,

c) w ocenie Banku w 2020 roku (winno być w 2021 r.), przychodów ze sprzedaży nie stanowiły:

- dyskonto od bonów pieniężnych NBP w kwocie xxx zł,

- dyskonto od obligacji skarbowych w kwocie xxx zł,

- rozwiązanie rezerw w kwocie xxx zł.

Wobec powyższego do limitu uprawniającego do stawki 9% od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych w 2021 roku, Bank zalicza przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług w kwocie xxx zł) osiągnięte w 2021 roku w kwocie xxx zł.

Pytanie

1.Czy Bank prawidłowo określił przychody brane pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika” pomijając wartości nominalne przy zakupie i wykupie bonów pieniężnych oraz pomijając wartości nominalne przy zakupie i sprzedaży obligacji skarbowych?

2.Czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien z przychodów ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług ) wyłączyć kwoty dyskonta bonów pieniężnych, obligacji skarbowych, obligacji BGK?

3.Czy Bank w celu ustalenia statusu „małego podatnika” przy określeniu „wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług)” powinien pomijać przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, przychody uzyskane z tytułu dofinansowań, ewentualnych odszkodowań czy refundacji kosztów?

4.Czy Bank zgodnie z art. 19 i art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, posiada status „małego podatnika” i prawo do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Banku do określenia przychodów w celu ustalenia statusu „małego podatnika” nie należy uwzględniać wartości nominalnych bonów pieniężnych, wartości nominalnych obligacji skarbowych i wartości nominalnych obligacji BGK.

Ad. 2

Bank uważa, że otrzymane dyskonto od bonów pieniężnych NBP oraz obligacji skarbowych i obligacji BGK, rozumianych jako różnica pomiędzy wartością nominalną a ceną zakupu nie stanowi przychodów ze sprzedaży w rozumieniu przepisów art. 4 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie powinno być brane pod uwagę ustalając limit decydujący o statusie „małego podatnika”.

Ad. 3

Zdaniem Banku wartość przychodów z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, przychody uzyskane z tytułu odszkodowań i refundacji kosztów również w ocenie Banku nie stanowią przychodów ze sprzedaży, które należy brać pod uwagę ustalając status „małego podatnika”. Zasady tworzenia rezerw na ryzyko kredytowe reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 06 grudnia 2008 r. (winno być 16 grudnia 2008 r.) w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków. Otrzymane odszkodowania z firm ubezpieczeniowych, dofinansowania oraz refundacje kosztów nie są przychodami ze sprzedaży.

Ad. 4

W ocenie Banku (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu z 22 lutego 2022 r.), w związku z nieprzekroczeniem limitu dla ustalenia statusu „małego podatnika" oraz nie przekroczeniem limitu uprawniającego do stosowania stawki 9%, Bank posiada status małego podatnika i ma prawo do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1)określenia czy ustalając przychody brane pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika” należy pominąć wartości nominalne przy zakupie i wykupie bonów pieniężnych oraz pominąć wartości nominalne przy zakupie i sprzedaży obligacji skarbowych – jest prawidłowe,

2)ustalenia czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien z przychodów ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług ) wyłączyć kwoty dyskonta bonów pieniężnych, obligacji skarbowych, obligacji BGK – jest prawidłowe,

3)określenia czy Bank w celu ustalenia statusu „małego podatnika” przy określeniu „wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług)” powinien pomijać przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, przychody uzyskane z tytułu dofinansowań, ewentualnych odszkodowań czy refundacji kosztów – jest prawidłowe,

4)ustalenia czy Bank zgodnie z art. 19 i art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, posiada status „małego podatnika” i prawo do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych – jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „updop”)

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 updop,

Zgodnie z art. 19 ust. 1a updop:

Podatnik, który został utworzony:

1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

2) w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo

3) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez

    siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty

    co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego

    rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

4) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika,

    składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych

    likwidowanych podatników, albo

5) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku

    podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część

    przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego

    kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku,

    w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

      – nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, z treści art. 19 ust. 1b updop, wynika, że

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 1c updop

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop

Z kolei art. 19 ust. 1e updop stanowi, że

Mając na uwadze powołane powyżej przepisu updop należy wskazać, że obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2 000 000 euro.

Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Jednym z warunków niezbędnych, aby móc skorzystać za 2021 r. z preferencyjnej stawki opodatkowania, jest zatem osiągnięcie przez podatnika przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych za 2021 r. nieprzekraczających kwoty xxx zł. W 2021 r. pierwszym dniem roboczym roku podatkowego był 4 stycznia i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 4 stycznia 2021 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z  xxx r. Nr xxxx) wynosił xxx x xxx = xxx zł.

Definicja „małego podatnika”, do której odwołują się powyższe przepisy została zawarta w art. 4a pkt 10 updop, zgodnie z którym

Za małego podatnika w 2021 r. uznaje się zatem podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2020 r. nie przekroczyła kwoty xxx zł. W 2020 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2020 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z xxx r. Nr xxx) wynosił xxx zł x xxx = xxx zł, w zaokrągleniu xxx zł.

Ad. pytania nr 1, 2.

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikające z pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia, czy do limitu przychodów ze sprzedaży, decydującego o statusie „małego podatnika” dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, Bank powinien brać pod uwagę:

-wartości nominalne przy zakupie i wykupie bonów pieniężnych oraz wartości nominalne przy zakupie i sprzedaży obligacji skarbowych,

-kwoty dyskonta bonów pieniężnych, obligacji skarbowych, obligacji BGK.

Kluczowym aspektem analizy tego zagadnienia jest rozumienie sformułowania „wartość przychodu ze sprzedaży”, wskazanego w art. 4a pkt 10 updop. Zauważyć należy, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. Wskazać także należy, że nie można tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż.

Taka interpretacja „przychodu ze sprzedaży” koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zgodnie z którą

Z kolei, stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług

Odwoływanie się do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę – posługując się pomocniczo definicją stworzoną dla celów podatku od towarów i usług, że sprzedażą jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach swojej działalności bankowej Bank w 2020 r. osiągnął przychody w ujęciu bilansowym w wysokości 9 930 770,05 zł., w tym

-przychody z tytułu odsetek, w tym dyskonto bonów pieniężnych, dyskonto od obligacji skarbowych;

-przychody z tytułu prowizji;

-przychody z operacji wymiany;

-pozostałe przychody operacyjne, w tym dofinansowanie do wynagrodzeń i składek z ZUS;

-przychody z tytułu rozwiązania rezerw.

Bank nabywa i zbywa bony pieniężne Narodowego Banku Polskiego za pośrednictwem Banku Zrzeszającego X S.A. Bank Zrzeszający nabywa bony pieniężne od Narodowego Banku Polskiego i odsprzedaje Bankowi bony pieniężne podlegające wykupowi przez NBP jako emitenta według ich wartości nominalnej, po upływie okresu, na który zostały wyemitowane. Bank w świetle obowiązujących uregulowań prawnych nie ma możliwości nabycia bonów pieniężnych bezpośrednio od Narodowego Banku Polskiego.

Bank rozpoznaje jako przychód podatkowy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dyskonto od bonów pieniężnych, a nie wartość wykupu, tj. wartość nominalną bonów pieniężnych.

Ponadto Bank dokonuje na własny rachunek zakupu i sprzedaży obligacji skarbowych, obligacji BGK na rynku wtórnym, za pośrednictwem Banku Zrzeszającego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Bank przy określaniu statusu małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako przychody ze sprzedaży, winien pomijać wartości nominalne przy zakupie i wykupie bonów pieniężnych oraz pomijać wartość nominalną przy zakupie i sprzedaży obligacji skarbowych oraz czy Bank z przychodów ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) powinien wyłączyć kwoty dyskonta bonów pieniężnych, obligacji skarbowych, obligacji BGK.

Wobec wskazanych powyżej wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnia literalną, to oznacza to, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikające z czynności sprzedaży).

Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że do określenia przychodów w celu ustalenia statusu małego podatnika, nie należy uwzględniać wartości nominalnych bonów pieniężnych, obligacji skarbowych oraz obligacji BGK. Wartości te nie stanowią bowiem przychodu ze sprzedaży i tym samym nie są uwzględniane w limicie, o którym mowa w art. 4a pkt 10 updop. Przy ustalaniu ww. limitu nie należy również brać pod uwagę otrzymanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP, obligacji skarbowych oraz obligacji BGK, ponieważ wartości te tak samo nie stanowią przychodu ze sprzedaży.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. pytanie nr 3.

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikające z pytania oznaczonego we wniosku nr 3, na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, dotyczą kwestii ustalenia, czy do limitu przychodów ze sprzedaży, decydującego o statusie „małego podatnika” dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, Bank powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, przychody uzyskane z tytułu dofinansowań, ewentualnych odszkodowań oraz refundacji kosztów.

Jak już wcześniej wskazano, samo pojęcie „sprzedaż” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie definiowania sprzedaży dla celów ustalenia limitu małego podatnika podkreśla się, że wskutek braku definicji ustawowej, pojęcie to powinno być odczytywane według jego literalnego znaczenia (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 723/18). Skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to istotnym jest, że ustawodawca odwołał się do węższego pojęcia przychodu ze sprzedaży, a nie ogólnie do przychodu. Jest to zatem ograniczenie uwzględnianych w limicie kwot do określonych czynności. Tą czynnością jest sprzedaż, która według Słownika Języka Polskiego PWN oznacza „odstępowanie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującemu za określoną sumę”.

Takie znaczenie językowe najbliższe jest definicji użytej w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.), który definiuje pojęcie umowy sprzedaży następująco:

Cechami umowy sprzedaży będzie zatem występowanie przynajmniej dwóch stron, swoboda zawierania umów, ustalona cena, dokonywanie jej na wolnym rynku, składnie ofert, możliwość wyboru stron umowy.

Biorąc pod uwagę powyższe, do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikających z czynności sprzedaży), w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Odnosząc się zatem do kwestii wyjaśnienia czy przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, przychody uzyskiwane z tytułu dofinansowań, ewentualnych odszkodowań czy refundacji kosztów, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu limitu wynikającego z art. 4a pkt 10 updop, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wartości te nie stanowią przychodów ze sprzedaży, które należy brać pod uwagę ustalając status „małego podatnika”.

Powyższe rezerwy są tworzone w celu zrównoważenia skutków potencjalnego ryzyka, a obowiązek ich tworzenia, aktualizacji oraz rozwiązania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1238, ze zm.).

Mając na uwadze powyższe otrzymane odszkodowania z firm ubezpieczeniowych, dofinansowania oraz refundacje kosztów a także przychód z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości nie są wynikiem przeprowadzonej transakcji sprzedaży, nie generują więc przychodów ze sprzedaży, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad. pytanie nr 4.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy Bank posiada w 2021 r. status małego podatnika i prawo do zastosowania 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

Z powołanego już art. 19 ust. 1 pkt 2 updop wynika, że podatek, z zastrzeżeniem wskazanym w ww. przepisie, wynosi 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro, tj. xxx zł.

Po przekroczeniu tego limitu następuje utrata prawa do obniżonej stawki podatku.

Ustawodawca zawarł szereg zastrzeżeń do możliwości skorzystania z obniżonej stawki podatku dochodowego od osób prawnych. Zastrzeżenia te zostały ujęte w art. 19 ust. 1a-1e.

Warunkiem niezbędnym, aby móc skorzystać za 2021 r. z preferencyjnej stawki opodatkowania, jest m.in. posiadanie statusu małego podatnika, zgodnie z powoływanym wcześniej art. 4a pkt 10 updop.

Jak wynika z wcześniejszych wyjaśnień Organu, za małego podatnika w 2021 r. uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2020 r. nie przekroczyła kwoty xxx zł.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Bank do limitu określającego status „małego podatnika” w 2021 r. zalicza przychody ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) osiągnięte w 2020 r. w kwocie xxx zł. Z przychodów tych Wnioskodawca, zasadnie i zgodnie z przepisami, wyłączył bowiem przychody z dyskonta od bonów pieniężnych NBP, dyskonta od obligacji skarbowych, rozwiązania rezerw oraz dofinansowania do wynagrodzeń i składek z ZUS (COVID 15GG).

Tym samym, należy uznać, że z uwagi na fakt nieprzekroczenia limitu określonego w art. 4a pkt 10 updop – kwoty 2 000 000 euro (tj. xxx zł), Wnioskodawca za 2021 r. posiada status małego podatnika.

Odnosząc się z kolei do możliwości opodatkowania przez Wnioskodawcę przychodów/dochodów uzyskanych w 2021 r. 9% stawką podatku zauważyć należy, że chociaż, jak wynika z wniosku w stosunku do Wnioskodawcy nie mają zastosowania wyłączenia wynikające z przepisów art. 19 ust. 1a-1c updop i Wnioskodawca posiada w tym roku podatkowym status małego podatnika, to suma wszystkich przychodów/dochodów Wnioskodawcy uzyskanych w 2021 r. przekracza limit określony w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop – równowartość 2 000 000 euro (tj. xxx zł).

Do ustalenia, czy podatnik nie przekroczył limitu przychodów 2 000 000 euro, o których mowa w powyższym przepisie, bierze się bowiem pod uwagę wszystkie przychody podatnika w roku podatkowym, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych, a więc również dyskonto, odsetki z tytułu wykupu bonów pieniężnych czy obligacji a także przychody z tytułu rozwiązania rezerw.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, że do limitu wynikającego z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, należy zatem przyjąć wskazaną przez Wnioskodawcę kwotę 9 589 714,52 zł, tj. kwotę obejmującą wszystkie przychody uzyskane przez Wnioskodawcę w roku 2021.

W związku z powyższym, przychody (dochody) uzyskane przez Wnioskodawcę w 2021 r. nie mogą być opodatkowane preferencyjną 9% stawką podatkową.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4, w zakresie posiadania w 2021 r. statusu małego podatnika jest prawidłowe, natomiast w zakresie możliwości skorzystania z 9% stawki podatku dochodowego od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ podatkowy w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).