Temat interpretacji

data powstania przychodu z tytułu sprzedaży rzeczy lub wykonania usługi w podatku dochodowym od osób prawnych za pomocą bonu różnego przeznaczenia, opodatkowanie niewykorzystanego bonu różnego przeznaczenia lub jego niewykorzystanej części oraz data zakwalifikowania tego przychodu

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.), uzupełnionym 27 października 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- daty powstania przychodu z tytułu sprzedaży rzeczy lub wykonania usługi w podatku dochodowym od osób prawnych za pomocą bonu różnego przeznaczenia,

- czy niewykorzystany bon różnego przeznaczenia lub jego niewykorzystana część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

- w jakiej dacie należy zakwalifikować przychód podlegający opodatkowaniu

– jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 27 lipca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- daty powstania przychodu z tytułu sprzedaży rzeczy lub wykonania usługi w podatku dochodowym od osób prawnych za pomocą bonu różnego przeznaczenia,

- czy niewykorzystany bon różnego przeznaczenia lub jego niewykorzystana część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

- w jakiej dacie należy zakwalifikować przychód podlegający opodatkowaniu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 października 2021 r. Znak 0111-KDIB3-2.4012.579.2021.2.MN, 0111-KDIB1-3.4010.410.2021.1.JKT wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 27 października 2021 r.

We wniosku został przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce oraz jest czynnym podatnikiem VAT. W ofercie Spółki znajdują się m.in.:

-        usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym z punktu „A” do „B” (T) po ulicach miast,

-        usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po ulicach miast jako kierowca,

-        usługa wynajmu samochodu sportowego i jazdy samochodem sportowym po zamkniętym torze wyścigowym jako kierowca,

-        usługa wynajmu samochodu sportowego z kierowcą i jazdy jako pasażer samochodem sportowym (T) z punktu „A” do punktu „B” po zamkniętym torze wyścigowym

-        różnego rodzaju towary podlegające sprzedaży.

/> Wnioskodawca będzie oferował karty podarunkowe i vouchery na wybór usługi czy towaru dostępnego w ofercie. Karty podarunkowe i vouchery reprezentują wartość za którą klient płaci określoną kwotę np. 200 zł.

Różnica pomiędzy kartą podarunkową, a voucherem polega na tym, że pierwsza z nich uprawnia klienta do wymiany jej na voucher lub inny towar z asortymentu, a więc zakres jej zastosowania jest szerszy niż vouchera.

Tak jak wskazano powyżej karty podarunkowe są kwotowe, tzn. klient może wybrać voucher lub towar do kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej lub ewentualnie dopłacić różnicę jeżeli zakup będzie droższy.

Co istotne towar zakupiony za kartę podarunkową, czy też usługa zakupiona za pomocą vouchera mogą być opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT (w zależności od wyboru opcji wynajmu samochodu jako pasażer lub jako kierowca). W sytuacji, gdy klient nie wykorzysta całej kwoty zamieszczonej na karcie podarunkowej, różnica nie jest zwracana klientowi, tylko może być wykorzystana w przyszłości.

W przypadku zaś, gdy kwota zakupionych towarów przekracza wartość karty podarunkowej, posiadacz karty jest zobowiązany do dopłaty brakującej kwoty. Karta podarunkowa jest ważna jeden rok od dnia zakupu. Środki na karcie podarunkowej, które nie zostały wykorzystane w terminie jednego roku, nie są zwracane klientowi.

Z kolei voucher upoważnia nabywcę do jego wymiany na skonkretyzowany towar lub usługę, np. wynajem samochodu sportowego z kierowcą i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast albo wynajem samochodu sportowego i przejazd samochodem sportowym po torze wyścigowym lub ulicami miast jako kierowca albo pasażer bądź jakikolwiek inny towar z oferty.

Zgodnie z regulaminem, wybrana usługa lub towar zamieszczone na voucherze mogą zostać zamienione na inne np. z jazdy jako kierowca na jazdę jako pasażer, bądź towar na usługę jazdy. Voucher, podobnie jak karta podarunkowa reprezentuje określoną kwotę, równą wartości usługi lub towaru.

Voucher nie podlega wymianie na gotówkę. Termin ważności vouchera wynosi jeden rok od dnia zakupu, przy czym ważność vouchera może zostać odpłatnie przedłużona o kolejny rok.

Płatność za kartę podarunkową jak i voucher będzie dokonywana w momencie wydania. W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie wiedział, kiedy usługa, czy też sprzedaż towaru będą świadczone na rzecz posiadacza karty podarunkowej czy też vouchera. W momencie realizacji vouchera czy też karty podarunkowej, posiadacz może zmienić markę i model samochodu jak również lokalizację (np. miasto lub tor).

W momencie nabycia vouchera, klient określa tylko model i markę samochodu, a dopiero przy realizacji na torze wyścigowym czy mieście wybiera usługę jaka ma zostać wykonana np. wynajem samochodu i przejazd po torze wyścigowym samochodem mari (...) - kierowca lub wynajem samochodu z kierowcą i przejazd po torze wyścigowym lub mieście samochodem marki (...) - pasażer).

/> Może również zmienić usługę, np.:

-        osoba która otrzymała Bon (voucher) jest osobą niepełnoletnia i może jedynie wynająć samochód sportowy z kierowcą (T - pasażer) wybrać sposób realizacji tego typu przejazdu na torze lub po ulicach miast. Taka usługa jest opodatkowana 8% stawką VAT

-        lub przekazać na torze Bon Voucher np. opiekunowi a on może zrealizować wynajem i przejazd samochodem sportowym po torze lub mieście jako kierowca co jest obciążone 23% stawkę VAT,

-        lub osoba która wybrała usługę wynajmu i przejazdu jako kierowca jest niedysponowana i nie może wsiąść za kierownicę (23% VAT) i wtedy zamienia na usługę wynajmu samochodu sportowego i przejazdu samochodem sportowym (T) jako pasażer.

Dopiero wtedy wybiera rodzaj przejazdu i wtedy można określić stawkę VAT wykonywanej usługi Z racji charakteru świadczonej usługi, nie jest możliwe stwierdzenie w jakiej wysokości podatek będzie zapłacony aż do momentu realizacji usługi. Dlatego moment fiskalizacji następuje w dniu realizacji usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.      Jak ustalić datę powstania przychodu z tytułu sprzedaży rzeczy lub wykonania usługi w podatku dochodowym od osób prawnych za pomocą bonu różnego przeznaczenia?

2.      Czy niewykorzystany bon różnego przeznaczenia lub jego niewykorzystana część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

3.      Jeżeli tak to w jakiej dacie należy zakwalifikować przychód podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)      wystawienia faktury albo

2)      uregulowania należności.

Należy zauważyć, że w analizowanym stanie faktycznym bon stanowi dokument, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do nabycia w oznaczonym terminie usługi lub zakupu towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłatę za bon należy co do zasady traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru bądź wykonania usługi.

W związku z powyższym, w tej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, który mówi, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy przychód powstanie w momencie wykorzystania bonu przez klienta na nabycie określonego towaru, czy też usługi.

Odnosząc się z kolei do pytania odnośnie kwalifikacji niewykorzystanej części lub całości bonu to wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie to przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Analizując natomiast moment powstania przychodu to należy przyjąć w tym miejscu za zasadny zapis w art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, zgodnie z którym jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego), stwierdzić należy, że powstanie przychodu w podatku CIT niewykorzystanego bonu (lub niewykorzystanej jego części) powinno nastąpić w dacie, w której traci on ważność, gdyż do tego momentu nabywca bonu może wykorzystać ten bon na zakup towarów czy też usług. Po tej dacie natomiast korzystanie z tego też bonu przestaje być możliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa o CIT”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Jednakże z treści art. 12 ustawy o CIT wynika, że pojęcie „przychodu” jest bardzo szerokie i obejmuje m.in. wszystkie otrzymane pieniądze z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w przepisach. Wyjątkiem takim jest m.in. kwota należnego podatku od towarów i usług.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą oraz z działami specjalnymi produkcji rolnej określa art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, zgodnie z którym, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)      wystawienia faktury albo

2)      uregulowania należności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że co do zasady, za przychód podatkowy powinien być rozpoznany przez podmiot gospodarczy w dacie najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Ponadto, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jednocześnie wskazać należy, że za przychód podatkowy w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Przychody należne to bowiem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „Przychodem podatkowym są wyłącznie tylko takie wartości, które definitywnie powiększają aktywa osoby prawnej” (tak: P. Małecki, M. Mazurkiewicz, Komentarz do art. 12 u.p.d.o.p., CIT. Komentarz, Lex, 2012).

Ustawodawca przewidział również sytuacje, w której otrzymanie środków pieniężnych przychodu podatkowego nie stanowi. Bowiem zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Jest to zatem przepis szczególny, wykluczający uznawanie za przychód kwot faktycznie otrzymywanych przez podatnika oraz kwot należnych podatnikowi, pod warunkiem, że stanowią one zapłatę na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (latach podatkowych). Z jednej więc strony ustawodawca dla celów rozliczenia z podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznaje przychód z chwilą uregulowania należności, z drugiej jednak strony wskazuje, że przychodem nie będzie wpłata pobrana na poczet późniejszych dostaw.

W tym miejscu wyjaśnić należy pojęcie karta podarunkowa oraz voucher.

Karta podarunkowa jest dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Sprzedaż karty nie skutkuje wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi, karta nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „voucher” to:

1)      dowód na piśmie,

2)      dokument świadczący o zawarciu transakcji,

3)      oświadczenie lub upoważnienie na piśmie,

4)      certyfikat, list uwierzytelniający.

Z powyższego wynika, że voucher jest substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że także wydanie (sprzedaż) vouchera nie jest wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi.

Wynikające z otrzymanej karty podarunkowej, czy też z otrzymanego vouchera uprawnienia, niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane.

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że karta podarunkowa oraz voucher są dokumentem, który poświadcza przysługujące jego posiadaczowi uprawnienia, np. do otrzymania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia lub towaru. Podkreślić należy przy tym, że sprzedaż karty/vouchera nie skutkuje wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi, karta/voucher nie jest rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu „usługa”. Karta podarunkowa oraz vouchera są substytutem pieniądza i umożliwiają jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towarów/wykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że wydanie (sprzedaż) karty podarunkowej/vouchera nie jest wydaniem towaru, ani świadczeniem usługi. Wynikające z zakupionej (otrzymanej) karty podarunkowej/vouchera uprawnienia, niekoniecznie muszą zostać w przyszłości zrealizowane przez klienta.

Odnosząc się do pojęcia wykonania usługi, o którym mowa w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują terminu „wykonanie usługi”, wobec czego należy uznać, że pojęcie to powinno być rozumiane w kontekście analizowanego przepisu w sposób przyjęty w języku potocznym.

Na gruncie języka polskiego słowo „wykonanie usługi” oznacza zrealizowanie działań, służących zaspokojeniu potrzeb kontrahenta (klienta), niemających charakteru wydania rzeczy lub zbycia prawa majątkowego (http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom I−III, pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.; A. Dąbrówka, E. Geller, R. Turczyn, Słownik synonimów, Warszawa 2001).

Natomiast moment „wykonania świadczenia” określają przepisy księgi III ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.) w zakresie zobowiązań, przepisy regulujące poszczególne umowy, z których wynika zobowiązanie do świadczenia oraz konkretne postanowienia umowy zawartej pomiędzy stronami. Co istotne, w każdym przypadku należy brać pod uwagę postanowienia umowy dotyczące momentu, który strony uważają za wykonanie świadczenia, przy czym dla prawnopodatkowych skutków zawartej umowy istotnym jest, czy dana zapłata ma charakter zaliczkowy, czy jest rezultatem wykonania określonej i zamkniętej części świadczenia.

W praktyce o wykonaniu umowy można mówić wtedy, kiedy podmiot zrealizował zobowiązanie wynikające z umowy istniejącej między nim, a zamawiającym towar bądź usługę.

W związku z powyższym, co do zasady, przez „wykonanie usługi”, należy rozumieć zrealizowanie wszystkich czynności składających się na daną usługę, co należy oceniać z uwzględnieniem charakteru tej usługi oraz określonych w umowie warunków jej wykonywania.

Mając powyższe na uwadze, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w opisanym we wniosku  zdarzeniu, przychód podatkowy powstanie w momencie wykorzystania bonu (karty podarunkowej/vouchera) przez klienta na nabycie określonego towaru, czy też usługi.

Natomiast w sytuacji, gdy klient nie zrealizuje karty podarunkowej/vouchera posiadającej z góry określony termin ważności, momentem rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę będzie dzień, w którym upłynął termin wyznaczony na jej/jego realizację (dzień przekształcenia się przedpłaty w definitywne przysporzenie majątkowe). W tym dniu Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozpoznania przychodu podatkowego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

- jak ustalić datę powstania przychodu z tytułu sprzedaży rzeczy lub wykonania usługi w podatku dochodowym odo osób prawnych za pomocą bonu różnego przeznaczenia,

- czy niewykorzystany bon różnego przeznaczenia lub jego niewykorzystana część będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

- w jakiej dacie należy zakwalifikować przychód podlegający opodatkowaniu

– jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1)      z zastosowaniem art. 119a;

2)      w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)      z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie  ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.