Temat interpretacji

w zakresie ustalenia: - czy przychody związane z wykupem papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych NBP przez emitenta, Bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika, - czy przy wyznaczaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od obligacji, bonów pieniężnych NBP, które stanowią przychód z odsetek w Banku, - czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście małego podatnika powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, - czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w roku podatkowym 2020 status małego podatnika, - czy dla obliczenia za rok 2020 podatku dochodowego od osób prawnych Bank powinien zastosować stawkę podatku 9% w przypadku uzyskania przychodów w roku podatkowym 2020 w kwocie nie przekraczającej równowartości 1.200.000 euro, zarówno do zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych jak i osiągniętego dochodu za cały 2020 r., - skutków przekroczenia w 2020 r. ww. limitu przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 18 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym 6 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy przychody związane z wykupem papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych NBP przez emitenta, Bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika - jest prawidłowe,
• czy przy wyznaczaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od obligacji, bonów pieniężnych NBP, które stanowią przychód z odsetek w Banku - jest prawidłowe,
• czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście małego podatnika powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości - jest prawidłowe,
• czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w roku podatkowym 2020 status małego podatnika - jest prawidłowe,
• czy dla obliczenia za rok 2020 podatku dochodowego od osób prawnych Bank powinien zastosować stawkę podatku 9% w przypadku uzyskania przychodów w roku podatkowym 2020 w kwocie nie przekraczającej równowartości 1.200.000 euro, zarówno do zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych jak i osiągniętego dochodu za cały 2020 r. - jest prawidłowe,
• skutków przekroczenia w 2020 r. ww. limitu przychodów jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy przychody związane z wykupem papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych NBP przez emitenta, Bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika,
• czy przy wyznaczaniu statusu małego podatnika Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od obligacji, bonów pieniężnych NBP, które stanowią przychód z odsetek w Banku,
• czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście małego podatnika powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości,
• czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w roku podatkowym 2020 status małego podatnika,
• czy dla obliczenia za rok 2020 podatku dochodowego od osób prawnych Bank powinien zastosować stawkę podatku 9% w przypadku uzyskania przychodów w roku podatkowym 2020 w kwocie nie przekraczającej równowartości 1.200.000 euro, zarówno do zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych jak i osiągniętego dochodu za cały 2020 r.,
• skutków przekroczenia w 2020 r. ww. limitu przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 22 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.347.2020.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Bank Spółdzielczy (dalej: Bank) prowadzi działalność od 1946 r. i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustawy - Prawo bankowe, Prawo spółdzielcze oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

W 2019 r. Bank osiągnął przychody bilansowe w wysokości 5.725.922,73 zł, w tym:

1. z tytułu odsetek: 4.606.639,28 zł (w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 646.601,62 zł);
2. z tytułu prowizji: 1.033.398,19 zł;
3. pozostałe przychody operacyjne: 17.050,31 zł;
4. z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 68.834,95 zł.

Przychody wymienione powyżej w pkt 1, 3, 4 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. Z wartości przychodów wymienionych w pkt 2 wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wynosiła 3.841,59 zł, natomiast należny podatek VAT wyniósł kwotę 882,00zl. Na koniec roku 2019 Bank posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe - bony pieniężne NBP w kwocie 37.226.936,51 zł. Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w 2019 r. były odprowadzane przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 1 stycznia 2019 r. 31 grudnia 2019 r., CIT-8 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: 5.900.831,19 zł. Podatek dochodowy od osób prawnych za 2019 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 5 listopada 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto m.in., że:

• W stosunku do Banku nie mają zastosowania wyłączenia wynikające z przepisów art. 19 ust. 1a-1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
• Bank szacuje, że przewidywane przychody osiągnięte przez Bank w roku podatkowym 2020 nie przekroczą wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.
• Wykup Bonów Pieniężnych NBP i obligacji następuje tylko na rzecz emitenta, co oznacza, że NBP- emitent - wykupuje wszystkie Bony Pieniężne NBP od Banku, zaś w przypadku obligacji wykupuje je emitent obligacji. Aktualnie tj. w 2020 r. Bank nie posiada obligacji. Dotychczas Bony Pieniężne NBP i obligacje nie były przedmiotem dalszego obrotu, tj. Bank nie zbywał ich na rzecz podmiotów trzecich.
• Bank nabywa i zbywa Bony Pieniężne Narodowego Banku Polskiego za pośrednictwem Banku Zrzeszającego. W tym celu Bank zawarł z Bankiem Zrzeszającym umowę, na podstawie której Bank Zrzeszający prowadzi dla Banku rachunek bonów pieniężnych, na którym prowadzona jest ewidencja ilościowo-wartościowa Bonów Pieniężnych NBP będących własnością Banku oraz wszelkie zmiany wynikające z zawartych transakcji.
• Bank Zrzeszający nabywa Bony Pieniężne od NBP i odprzedaje Bankowi Bony Pieniężne podlegające wykupowi przez NBP jako emitenta według ich wartości nominalnej, po upływie okresu, na który zostały wyemitowane. Wykupowi podlegają Bony Pieniężne zarejestrowane na rachunku bonów pieniężnych (prowadzonym przez Bank Zrzeszający dla Banku), zgodnie z jego stanem w dniu wykupu. W dniu wykupu Bonów Pieniężnych przez NBP jako emitenta Bank Zrzeszający określa wielkość środków pieniężnych przypadających z tytułu wykupu i uznaje rachunek bieżący Banku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy przychody związane z wykupem papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych NBP przez emitenta, Bank powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika?,

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop), pod pojęciem małego podatnika należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro. Wskazane w art. 4a pkt 10 updop., sformułowanie wartość przychodu ze sprzedaży nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Według Banku, nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży, w tym także zwolnione od podatku dochodowego z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż.

Ad. 1

W ocenie Banku, wartość nominalna obligacji, bonów pieniężnych nie stanowi przychodów ze sprzedaży w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 10 udpop, a więc zarówno wartość bonów pieniężnych NBP, jak i transakcje związane z ich zakupem i wykupem przez NBP i papierów wartościowych w postaci obligacji nie powinny być brane pod uwagę przy określaniu statusu małego podatnika.

Ad. 2

Zdaniem Banku, w sytuacji zakupu bonów od emitenta i uzyskiwania w związku z wykupem tych bonów przez emitenta dyskonta, dyskonto to nie stanowi przychodu ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 udpop.

Ad. 3

Zdaniem Banku, nie można uznać za przychód ze sprzedaży przychodów z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości. Powyższe rezerwy są tworzone w celu zrównoważenia skutków potencjalnego ryzyka, a obowiązek ich tworzenia, aktualizacji oraz rozwiązania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 520 ze zm.).

Ad. 4

W ocenie Banku, w 2020 r. Bank posiada status małego podatnika, ponieważ wartość przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez Bank w 2019 r., bez uwzględniania przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP wyniosła 5.010.486,16 zł i nie przekroczyła limitu wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro. Zgodnie z art. 4a pkt 10 updop od 1 stycznia 2020 r. małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. Limit przychodów decydujący o statusie małego podatnika dla celów updop w roku 2020 wynosi 8.747.000 zł.

Ad.5

W ocenie Banku, w 2020 r. Bank może zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9% w związku z posiadaniem statusu małego podatnika, zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, stawka 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie do podatników posiadających status małego podatnika, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro, którego równowartość w złotych w roku 2020 wynosi 5.109 tys. Po przekroczeniu tego limitu Bank straci prawo do obniżonej stawki podatku. Do ustalenia, bierze się pod uwagę wszystkie przychody osiągnięte w roku podatkowym, określone zgodnie z art. 12 updop, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych. Do tego limitu Bank będzie uwzględniał osiągnięte w 2020 r. przychody z tytułu uzyskiwania w związku z wykupem bonów pieniężnych przez emitenta dyskonto oraz przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

Ad.6

W ocenie Banku, w 2020 r. Bank może zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9% w związku z posiadaniem statusu małego podatnika, zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, aż do osiągnięcia limitu przychodów osiągniętych w roku podatkowym 2020 r. wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro (przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł); tj. w 2020 r. w wysokości 5.109.000 zł.

Do Banku nie mają zastosowania okoliczności wymienione w art. 19 ust. 1a, 1b i 1c updop.

W przypadku, gdy uzyskane przez Bank przychody przekroczą w 2020 r. ww. limit w wysokości 1.200.000 euro (5.109.000 zł) Bank utraci w trakcie roku prawo do opłacania zaliczek na podatek dochodowy według stawki 9% CIT. Nie będzie zobowiązany do korygowania zaliczek (ani wyrównywania zaliczek miesięcznych) wpłaconych od początku roku 2020 do momentu przekroczenia limitu. Natomiast po przekroczeniu ww. limitu będzie zobowiązany do naliczenia i wpłacenia zaliczek na podatek wg 19% stawki w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące, które ustalone były jeszcze w wysokości 9% stawki, począwszy od następnego miesiąca po przekroczeniu w/w limitu. W związku z brakiem obowiązku korygowania zaliczek, o których mowa wyżej, nie powstanie obowiązek płatności odsetek - ponieważ zaliczki te zostały ustalone w prawidłowej wysokości, a Bankowi przysługiwało prawo do płatności zaliczek według obniżonej stawki podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, ze zm., dalej: updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159) od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 19 updop. Od tego okresu istnieje możliwość stosowania obniżonej stawki podatku dochodowego od osób prawnych wynoszącej 9%.

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 updop, podatek z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1. 19% podstawy opodatkowania;
2. 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych

-w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

W myśl art. 19 ust. 1a updop, podatnik, który został utworzony:

1. w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2. w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3. przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4. przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo
5. przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

-nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, z treści art. 19 ust. 1b updop, wynika, że przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 1c updop, przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1. spółki dzielonej,
2. podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
   
   1. uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
   2. składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników
   • w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei, warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności (art. 19 ust. 1e updop).

Powyższe przepisy odwołują się niejednokrotnie do pojęcia małego podatnika, którego definicja została zawarta w art. 4a pkt 10 updop. Zgodnie z tym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w 2020 r. za małego podatnika uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2019 r. nie przekroczyła kwoty 8.747.000 zł. W 2019 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2019 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2019 r. Nr190/A/NBP/2019) wynosił 4,3734 zł x 2.000.000 = 8.746.800 zł, w zaokrągleniu 8.747.000 zł.

W konsekwencji w 2020 r. za małego podatnika uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2019 r. nie przekroczyła równowartości kwoty 2.000.000 euro.

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikające z pytania oznaczonego nr 1, 2 i 3, na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia, czy do limitu przychodów ze sprzedaży, decydującego o statusie małego podatnika dla celów podatku dochodowego, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, Bank powinien brać pod uwagę:

• przychody związane z wykupem papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych NBP przez emitenta,
• przychody od otrzymanego dyskonta od tych bonów i obligacji,
• oraz przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

Kluczowym aspektem analizy tego zagadnienia jest rozumienie sformułowania wartość przychodu ze sprzedaży, wskazanego w art. 4a pkt 10 updop. Zauważa się, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. Wskazać także należy, że nie można tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Taka interpretacja przychodu ze sprzedaży koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), w myśl której, przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Z kolei, sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług).

Odwoływanie się do definicji sprzedaży zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia wartości przychodów ze sprzedaży w rozumieniu updop nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę posługując się pomocniczo definicją stworzoną dla celów podatku od towarów i usług, że sprzedażą jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Wobec powyższych wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to oznacza to, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za małego w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikających z czynności sprzedaży).

Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia, czy wymienione obligacje i bony pieniężne (ich wartość nominalna) oraz wartość transakcji związanych z ich zakupem/wykupem, Wnioskodawca powinien brać pod uwagę przy określeniu, czy posiada status małego podatnika, należy zauważyć, że jeśli podatnik uzyskuje przychód z wykupu bonów pieniężnych/obligacji (przez emitenta), to przychód ten nie powinien być uwzględniony w przychodach decydujących o statusie małego podatnika. Sama wartość nominalna bonów pieniężnych/obligacji nie stanowi także przychodów ze sprzedaży, nie jest więc zaliczana do limitu przy określaniu statusu małego podatnika.

Do limitu liczonego dla małego podatnika, nie należy również brać pod uwagę powstałego od tych obligacji i bonów dyskonta oraz przychodów z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości, ponieważ przychody te nie stanowią przychodów ze sprzedaży.

Podsumowując, zdaniem Organu, wartość nominalna bonów pieniężnych/obligacji oraz wartość transakcji związanych z ich zakupem/wykupem, ani przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w postaci dyskonta od bonów pieniężnych i obligacji, a także przychód z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości nie są wynikiem przeprowadzonej transakcji sprzedaży, nie generują więc przychodów ze sprzedaży, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Biorąc powyższe pod uwagę, zważywszy, że w 2019 r. wartość przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 2.000.000 euro wyrażonej w złotych, a do Banku nie znajdą zastosowania ograniczenia określone w art. 19 ust. 1a i ust. 1b updop, to Bank posiada w 2020 r. status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest również prawidłowe.

Z kolei, przechodząc do możliwości zastosowania przez Bank preferencyjnej stawki podatku 9% do wyliczenia zobowiązania podatkowego za 2020 r., wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, stawka 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie do podatników posiadających status małego podatnika, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku. Do ustalenia, czy podatnik nie przekroczył limitu przychodów 1.200.000 euro, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, bierze się pod uwagę wszystkie przychody podatnika osiągnięte w roku podatkowym, określone zgodnie z art. 12 updop, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych. W konsekwencji ustalając wartość wyżej wymienionych przychodów Wnioskodawca winien wziąć również pod uwagę przychody z tytułu odsetek (dyskonta) od obligacji i bonów pieniężnych NBP, jak również przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

Podkreślić również należy, że z literalnego brzmienia art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, regulującego możliwość zastosowania preferencyjnej 9% stawki podatku, wynika warunek nieprzekroczenia przez podatnika wskazanej w przepisie wartości przychodów osiągniętych w roku podatkowym, tj. równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu kwoty 1.200.000 euro podatnik traci prawo do obniżonej 9% stawki podatku.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie jak wskazano w uzupełnieniu wniosku wartość wszystkich przychodów Wnioskodawcy w 2020 r. nie przekroczy równowartości 1.200.00 euro to przychody te (inne niż z zysków kapitałowych) będą mogły zostać opodatkowane 9% stawką podatkową.

W myśl art. 25 ust. 1f updop, z zastrzeżeniem ust. 1g, przy obliczaniu zaliczek miesięcznych

i kwartalnych nie stosuje się stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2. Jednakże w myśl

art. 25 ust. 1g, updop, podatnicy rozpoczynający działalność, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1a, w pierwszym roku podatkowym oraz mali podatnicy, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1c, mogą obliczać zaliczki przy zastosowaniu stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2 za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. Począwszy od następnego miesiąca lub kwartału, podatnicy są obowiązani do stosowania stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.

Tym samym, zauważyć należy, że mali podatnicy, a więc w 2020 r. i Wnioskodawca, mogą obliczać zaliczki przy zastosowaniu 9% stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2 za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dot. skutków ww. limitu przychodów zauważyć należy, iż przekroczenie to skutkuje utratą prawa do korzystania z ww. preferencji podatkowej, a więc brakiem możliwości korzystania z 9% stawki podatkowej do opodatkowania przychodów uzyskanych w 2020 r. Dotyczyć to będzie całości przychodów (dochodów) uzyskanych w 2020 r., a nie tylko przekraczających równowartość 1.200.000 euro.

W uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z 25 września 2018 r. (druk sejmowy nr 2854 Sejm RP VIII kadencji, Uzasadnienie część ogólna s. 27), wskazano, że zmiany przepisu regulującego sposób wpłacania zaliczek odnoszą się do regulacji dotyczącej stawki 9% podatku dochodowego od osób prawnych. Wprowadzają one rozwiązanie polegające na tym, iż podatnicy uprawnieni do stosowania niższej stawki (mali podatnicy oraz rozpoczynający działalność) mogą płacić zaliczki przy uwzględnieniu tej niższej stawki, lecz jedynie do momentu, w którym ich przychody w bieżącym roku podatkowym nie przekroczą kwoty 1,2 mln euro. Po przekroczeniu tego progu dalsze zaliczki będą musiały być obliczane przy zastosowaniu stawki podstawowej.

Zatem w przypadku przekroczenia przez Wnioskodawcę limitu uprawniającego do stosowania obniżonej stawki podatku będzie on obowiązany do obliczania zaliczek wg wyższej 19% stawki w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące, które ustalone były jeszcze w wysokości 9%.

W konsekwencji w miesiącu, w którym wartość przychodu przekroczyła wyżej wymieniony próg kwotowy Wnioskodawca, który stosuje obniżoną stawkę podatku będzie zobowiązany do wpłaty wyższej zaliczki. Zaliczki za poszczególne miesiące są wpłacane w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. W związku zatem z przekroczeniem progu, w tym miesiącu (w którym przekroczony został próg dochodów) do całego dochodu Wnioskodawcy powinna być zastosowana normalna stawka podatku natomiast zaliczki za poprzednie miesiące były należne (i zostały wpłacone) według obniżonej stawki podatku, co zarazem oznacza, że nie podlegają one korekcie. Przy czym, jak już wskazano Wnioskodawca będzie zobowiązany do płacenia zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach ogólnych wynikających z art. 19 ust. 1 pkt 1 updop, począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło przekroczenie przedmiotowego progu a nie jak stwierdził w swoim stanowisku począwszy od następnego miesiąca po przekroczeniu w/w limitu

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej