Ustalenie dochodu z przekształcenia w związku z planowanym przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia dochodu z przekształcenia w związku z planowanym przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce jawnej „A” spółka jawna z siedzibą w (…) przy ul. (…), KRS, (…), NIP (…) (dalej „Spółka”). Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi księgi rachunkowe. Drugim wspólnikiem Spółki jest osoba fizyczna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej.

Ze względów podyktowanych ochroną majątku wspólników oraz sukcesją pokoleniową w Spółce, planowane jest przekształcenie Spółki (spółki jawnej) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółkę Przekształconą”). Przekształcenie planowane jest na rok 2022 i odbędzie się w trybie przepisów art. 551-574 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.) („KSH”). Spółka Przekształcona będzie działała pod firmą „B” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i będzie miała siedzibę w (…) pod dotychczasowym adresem. Wspólnikami Spółki Przekształconej będą dotychczasowi wspólnicy Spółki - dwie osoby fizyczne, podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wspólnicy Spółki przygotowują dokumentację na potrzeby przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W dalszej kolejności, planowane jest podjęcie uchwały o przekształceniu, a następnie złożenie wniosku o wpis Spółki Przekształconej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

W zw. z art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.) przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wiązało się z zamknięciem ksiąg handlowych spółki jawnej na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, tj. na dzień poprzedzający dzień przekształcenia. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, Spółka Przekształcona otworzy księgi handlowe na dzień zmiany formy prawnej, tj. na dzień przekształcenia. Rok obrotowy Spółki Przekształconej będzie równy rokowi kalendarzowemu przy czym pierwszy rok obrotowy Spółki Przekształconej rozpocznie się w dniu przekształcenia i zakończy się 31.12.2022 r.

Spółka Przekształcona będzie na dzień przekształcenia spełniać wszystkie określone w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT warunki pozwalające na zastosowanie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Jednocześnie Spółka Przekształcona nie będzie podmiotem o którym mowa w art. 28k ustawy o CIT. Spółka Przekształcona złoży zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT w terminie do końca miesiąca w którym przypadać będzie dzień przekształcenia i będzie stosować opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek w pierwszym roku obrotowym po przekształceniu, który rozpocznie się w dniu przekształcenia i zakończy się 31.12.2022 r.

Pytanie

W jaki sposób Spółka powinna ustalić dochód z przekształcenia w związku z opisanym przekształceniem?

Państwa stanowisko w sprawie

Art. 1 ust. 1 ustawy o CIT przewiduje, że ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Natomiast zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Art. 33 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) stanowi, że osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Stosownie do art. 12 KSH spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prosta spółka akcyjna w organizacji albo spółka akcyjna w organizacji z chwilą wpisu do rejestru staje się spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółką akcyjną albo spółką akcyjną i uzyskuje osobowość prawną. Z tą chwilą staje się ona podmiotem praw i obowiązków spółki w organizacji. Przy czym zgodnie z art. 552 KSH spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1)(uchylony)

2)mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a)z wierzytelności,

b)z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)z części odsetkowej raty leasingowej,

d)z poręczeń i gwarancji,

e)z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g)z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3)podatnik:

a)zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b)ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

4)prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5)nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6)nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7)złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Natomiast w świetle art. 28k ust. 1 ustawy o CIT przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1)przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16 ustawy o CIT;

2)instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3)podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT;

4)podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5)podatników, którzy zostali utworzeni:

a)w wyniku połączenia lub podziału albo

b)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 ustawy o CIT

-w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6)podatników, którzy:

a)zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b)wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

-uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14 ustawy o CIT, lub

-składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

-w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Stosownie do art. 28k ust. 2 ustawy o CIT w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

W zw. z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT w informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Art. 7aa ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT przewiduje, że w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Przy czym w świetle art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 2 pkt 3, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT lub w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) („ustawa o PIT), jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Zgodnie z art. 7aa ust. 8 ustawy o CIT przepisy ust. 1-7 stosuje się odpowiednio do podatnika utworzonego z przekształcenia w spółkę przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą albo spółki niebędącej osobą prawną.

Art. 7aa ust. 9 ustawy o CIT przewiduje, że w przypadku, o którym mowa w ust. 8, podatnik:

1)w informacji o przychodach i kosztach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, uwzględnia przychody i koszty ustalone dla celów podatku dochodowego rozliczane przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną albo przez wspólników spółki niebędącej osobą prawną na podstawie art. 5 ustawy o CIT lub na podstawie art. 8 ustawy o PIT;

2)wykazuje przychody, koszty oraz dochód z przekształcenia, o których mowa w ust. 2, w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, składanym do końca trzeciego miesiąca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek;

3)ustala podatek należny od dochodu stanowiącego różnicę między przychodami a kosztami, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, oraz podatek należny od dochodu z przekształcenia, według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT;

4)dokonuje zapłaty podatku należnego od dochodu z przekształcenia, o którym mowa w pkt 3, w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek; o sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że z dniem wpisu przekształcenia do rejestru przedsiębiorców (dniem przekształcenia) Spółka stanie się osobą prawną i będzie podlegać obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie, w świetle opisu zdarzenia przyszłego, w dniu przekształcenia Spółka spełni wszystkie warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek określone w art. 28j ust. 1 pkt 1-7 i nie będzie podmiotem określonym w art. 28k ustawy o CIT, do którego nie stosuje się przepisów o opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Tym samym Spółka z dniem przekształcenia stanie się podatnikiem do którego stosuje się przepisy o opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Przy tym Spółka będzie podatnikiem utworzonym w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W związku z powyższym Spółka, zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, będzie zobowiązana sporządzić na dzień poprzedzający dzień przekształcenia informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W informacji tej Spółka będzie zobowiązana wykazać m.in. dochód z przekształcenia. Podstawą do ustalenia wysokości dochodu z przekształcenia będzie art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT zgodnie z którym dochód z przekształcenia stanowi kwotę odpowiadającą sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień.

Dochód z przekształcenia Spółka winna ustalić w myśl następujących zasad.

Po pierwsze przez poszczególne składniki majątku o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT należy rozumieć wyłącznie aktywa w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości. Nie należy natomiast uwzględniać składników pasywów w rozumieniu ustawy o rachunkowości, ponieważ tym składnikom majątku nie sposób przypisać kosztu związanego z ich zbyciem, o którym mowa w art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT.

Po drugie przez wartość poszczególnych składników majątku, ustaloną dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości należy rozumieć wartość aktywów ustaloną zgodnie z zasadami wyceny majątku określonymi w szczególności w art. 7 i w rozdziale 4 ustawy o rachunkowości - Wycena aktywów i pasywów oraz ustalenie wyniku finansowego.

W szczególności poszczególne składniki majątku, o których mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, należy wyceniać zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o rachunkowości, który stanowi, że wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów, przychodów i związanych z nimi kosztów, jak też zysków i strat nadzwyczajnych ustala się oddzielnie. Nie można kompensować ze sobą wartości różnych co do rodzaju aktywów i pasywów, przychodów i kosztów związanych z nimi oraz zysków i strat nadzwyczajnych. W związku z powyższym kwoty nadwyżek wartości poszczególnych aktywów ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości ponad ich wartość podatkową, o której mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, należy ustalić oddzielnie w odniesieniu do poszczególnych aktywów. Nie można kompensować ze sobą wartości różnych co do rodzaju aktywów, ani kompensować aktywów z pasywami. W tym przypadku niedopuszczalna jest też wycena oparta na pomniejszeniu wartości księgowej aktywów ogółem o wartość księgową pasywów ogółem (aktywa netto).

Wartość poszczególnych składników majątku, ustaloną dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, wedle art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT, należy określić na dzień przekształcenia.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przekształcenie nie jest zdarzeniem, które może na gruncie przepisów o rachunkowości rodzić różnice w wycenie aktywów i pasywów jednostki lub czynić zmiany w zasadach dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, o których mowa w art. 31-33 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy bowiem stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne. Wykazane w księgach rachunkowych na dzień ich zamknięcia stany aktywów i pasywów należy ująć w tej samej wysokości, w otwartych na następny rok obrotowy księgach rachunkowych. Przy tym zgodnie z art. 29 ust. 3 ustawy o rachunkowości otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego lub zmiana formy prawnej jednostki nie stanowią przeszkody do uznania, że działalność będzie kontynuowana. Oznacza to, że na potrzeby prowadzenia ksiąg rachunkowych spółka przekształcona jest zobowiązana w szczególności do kontynuowania zasad wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego przyjętych w spółce przekształcanej, a także jest zobowiązana ująć w księgach rachunkowych na dzień przekształcenia stany aktywów i pasywów w tej samej wysokości w jakiej zostały one wykazane na dzień poprzedzający dzień przekształcenia w spółce przekształcanej.

Po trzecie, w zw. z art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT, za wartość podatkową składnika majątku dla celów określenia dochodu z przekształcenia, o którym mowa w art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, należy uznać wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT lub w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Ustalenie wartości podatkowej składników majątku należy zgodnie z art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT przeprowadzić na dzień przekształcenia.

Jednakże, pomimo że w dniu przekształcenia spółka przekształcona o której mowa w art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT jest podatnikiem opodatkowanym ryczałtem od dochodów spółek, ustalenia wartości podatkowej składników majątku o którym mowa w art. 7aa ust. 3 ustawy o CIT należy w zw. z art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT dokonać na zasadach ogólnych, to jest w szczególności z uwzględnieniem definicji kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 15 ustawy o CIT lub art. 22 ustawy o PIT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przekształcenie nie jest zdarzeniem, które może na gruncie przepisów podatkowych rodzić różnice w wycenie podatkowej składników majątku lub czynić zmiany w zasadach dokonywania odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16 i nast. ustawy o CIT. Zgodnie z art. 93 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Ponadto zgodnie z art. 16g ust. 9 zd. 1 ustawy o CIT w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Z kolei w świetle art. 16h ust. 3 ustawy o CIT podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy o CIT.

Oznacza to, że spółka przekształcona jest zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji podatkowej przyjęte w spółce przekształconej, a także ująć w księgach podatkowych na dzień przekształcenia wartość podatkową składników majątku w tej samej wysokości w jakiej została ona wykazana na dzień poprzedzający dzień przekształcenia w spółce przekształcanej. Przy czym w przypadku spółki przekształcanej niebędącej osobą prawną, wartości podatkowe składników majątku wykazane w spółce przekształcanej na dzień poprzedzający dzień przekształcenia należy ustalić zgodnie z art. 7aa ust. 6 ustawy o CIT w oparciu o przepisy podatkowe znajdujące zastosowanie wspólników tej spółki na podstawie art. 5 ustawy o CIT lub art. 8 ustawy o PIT.

Stosownie do art. 7aa ust. 9 pkt 2-3 ustawy o CIT ustalony w oparciu o powyższe zasady dochód z przekształcenia oraz podatek należny od dochodu z przekształcenia, według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT Spółka winna wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT, składanym do końca trzeciego miesiąca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zapłaty podatku należnego od dochodu z przekształcenia Spółka winna zgodnie z art. 7aa ust. 9 pkt 4 ustawy o CIT dokonać w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. O sposobie przyjętego rozliczenia Spółka winna poinformować w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o CIT.

Dla pełności wywodu należy dodać, że w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego obowiązek zapłaty podatku z tytułu dochodu z przekształcenia powstanie na mocy art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT W tym przypadku nie dojdzie natomiast do ustalenia dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku na podstawie art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, ponieważ przepis ten dotyczy przekształcenia dokonywanego przez podmioty opodatkowane już ryczałtem, nie zaś podmioty dla których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Wnioskodawca jest legitymowany do wystąpienia z niniejszym wnioskiem w związku z zagadnieniem podatkowym dotyczącym Spółki Przekształconej, ponieważ Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki, który planuje zawiązanie Spółki Przekształconej w trybie przekształcenia, o którym mowa w art. 551 i nast. Kodeksu spółek handlowych. Tym samym Wnioskodawca jest osobą planującą zawiązanie spółki, o której mowa w art. 14n §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. 

Ocena stanowiska