Interpretacja dotyczy skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 sierpnia 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP, wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, m.in. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych który dotyczy skutków podatkowych podziału przez wydzielenie dla Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania, (dalej: „A Sp. z o.o.”):

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania, (dalej „B. Sp. z o.o.”):

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - A. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Dzielona”) jest właścicielem centrum handlowego (…), zlokalizowanego w (…), posadowionego na działkach będących w użytkowaniu wieczystym, o numerach ewidencyjnych: (…), a także współużytkownikiem wieczystym w udziale (…) działek gruntu o numerach ewidencyjnych (…), („Działki Spółki Dzielonej”). W ramach Działek Spółki Dzielonej można wyodrębnić następujące kategorie działek:

1)  działki w całości zabudowane budynkami centrum handlowego (…) (dalej: „CH P.”) tj.: (…) („Działki CH P.”);

2)  działki częściowo zabudowane budynkami CH P., a częściowo drogami wewnętrznymi i dojazdowymi (w tym oznaczonymi w planie miejscowym jako drogi publiczne) lub parkingami/ciągami pieszymi tj.: (…) („Działki Częściowo Zabudowane CH P.”);

3)  działki niezabudowane w ogóle budynkami CH P. tj.: (…) („Działki Do Przyszłej Zabudowy”);

4)  działki w całości zabudowane drogami dojazdowymi, przeznaczonymi w planie pod drogi publiczne tj.: (…) („Działki Drogowe”).

Podstawowa działalność Spółki Dzielonej skupia się na najmie powierzchni komercyjnej w CH P. Działki częściowo zabudowane CH P. (w części wolnej od zabudowy po ich faktycznym i prawnym wydzieleniu) oraz Działki do przyszłej zabudowy (łącznie zwanej dalej jako („Działki Sąsiadujące”) pozostają rezerwą inwestycyjną Spółki Dzielonej.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działki Sąsiadujące są przeznaczone jako tereny zabudowy wielofunkcyjnej z dopuszczeniem usług handlu o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m², oraz zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Na niektórych spośród Działek do przyszłej zabudowy – na działkach o numerach (…) oraz (…) - (dalej: „Działki”) jest obecnie realizowany projekt mieszkaniowy (opisany w dalszej części wniosku) („Projekt Mieszkaniowy”). Zgodnie z pierwotnymi zamierzeniami biznesowymi planowany był podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie i przeniesienie Projektu Mieszkaniowego do innej spółki. Planowany podział związany z Projektem Mieszkaniowym był przedmiotem interpretacji indywidualnych z dnia 14 lipca 2022 r. o numerach: 0111-KDIB2-1.4010.263.2022.3.AP, 0111-KDIB2-2.4014.110.2022.4.DR oraz 0111-KDIB3-2.4012.240.2022.3.MN (dalej: „Interpretacje dotyczące Projektu Mieszkaniowego”), w których zostało potwierdzone m.in., że zarówno Projekt Mieszkaniowy jak i pozostała część działalności Spółki Dzielonej związana z CH P. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Pierwotne założenie na moment wystąpienia z wnioskiem o Interpretacje dotyczące Projektu Mieszkaniowego zakładało, że Działki Sąsiadujące – inne niż Działki dot. Projektu Mieszkaniowego zostaną przeznaczone na rozbudowę CH P. (po odpowiednim dokonaniu podziałów geodezyjnych – w zakresie, w jakim jest to konieczne). W związku z upływem czasu oraz rozwojem planów i działalności związanej z inwestycjami deweloperskimi w projekty mieszkaniowe, zarząd Spółki Dzielonej, obserwując obecne tendencje na rynku nieruchomości komercyjnych oraz mieszkaniowych, podjął decyzję o zmianie przeznaczenia reszty spośród Działek Sąsiadujących. Z uwagi na globalny spadek zainteresowania galeriami handlowymi przez ich klientów, przy jednoczesnym zwiększeniu popytu na lokale mieszkalne – zarząd Spółki Dzielonej podjął decyzję o przeznaczeniu również pozostałych Działek Sąsiadujących pod zabudowę mieszkaniową. W tym kontekście, została podjęta decyzja o wyodrębnieniu w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej i przeniesieniu do odrębnego podmiotu nie tylko Projektu Mieszkaniowego realizowanego na Działkach (co zostało przedstawione w Interpretacjach dotyczących Projektu Mieszkaniowego), lecz potencjalnie szerszej działalności deweloperskiej, która będzie realizowana na wszystkich Działkach Sąsiadujących (dalej: „Działalność Deweloperska”).

W skład tej samej grupy kapitałowej, do której należy Spółka Dzielona, wchodzi również B. sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”), która została dedykowana do przejęcia i ukończenia Projektu Mieszkaniowego, ale również zgodnie z nowym podejściem zarządu – szerszej Działalności Deweloperskiej realizowanej obecnie przez Spółkę Dzieloną. Planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, które będzie skutkowało przeniesieniem nie tylko Projektu Mieszkaniowego, ale potencjalnie szerszej Działalności Deweloperskiej do Spółki Przejmującej, wraz z podwyższeniem jej kapitału zakładowego i zapasowego oraz odpowiednim obniżeniem kapitału zakładowego Spółki Dzielonej. Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca są również łącznie określani jako „Zainteresowani” w dalszej części.

Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca mają tego samego udziałowca, będącego nierezydentem, z siedzibą w UE, który posiada w obu tych spółkach bezpośrednio po 100% udziałów. W okresie poprzedzającym podział, Spółka Przejmująca nie posiadała i nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej. Do dnia podziału ani po podziale nie jest planowana zmiana udziałowców Spółki Dzielonej, czy Spółki Przejmującej. Poza udziałowcem Spółki Dzielonej w ramach podziału do Spółki Przejmującej nie będą przystępowały inne podmioty.

Podział Spółki Dzielonej nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „K.s.h.”) przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 K.s.h.). Podział nastąpi poprzez przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej. Jednocześnie część przedsiębiorstwa pozostanie w Spółce Dzielonej.

Kapitał własny (kapitał zakładowy i kapitał zapasowy – agio) Spółki Przejmującej zostanie podwyższony o określoną kwotę. W ramach podwyższenia kapitału zostaną utworzone nowe udziały, które będą w ramach podziału objęte przez jedynego wspólnika Spółki Przejmującej oraz Spółki Dzielonej. Udziały zostaną pokryte przenoszonym na Spółkę Przejmującą majątkiem Spółki Dzielonej stanowiącym wydzielaną część przedsiębiorstwa. Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału. Ustalona na dzień podziału wartość majątku Spółki Dzielonej przyporządkowanego Spółce Przejmującej nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi Spółki Dzielonej. W ramach podziału nie jest przewidziane wniesienie żadnych dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 K.s.h. Jednocześnie, kapitały własne Spółki Dzielonej również zostaną pomniejszone w ustalonej proporcji, zgodnie z regulacjami K.s.h.

Wartość rynkowa składników przenoszonych do Spółki Przejmującej jest wyższa od ich wartości podatkowej w Spółce Dzielonej.

W wyniku planowanego podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg Spółki Dzielonej (kontynuacja wartości podatkowych). Dodatkowo, w Spółce Przejmującej całość przejętego majątku będzie dedykowana do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Przejmująca są czynnymi podatnikami VAT.

Przedmiot przeniesienia w ramach podziału

W ramach planowanego podziału, przedmiotem wydzielenia w Spółce Dzielonej będzie zespół składników materialnych i niematerialnych w zakresie Działalności Deweloperskiej, na który składają się:

1.  Wszystkie Działki Sąsiadujące przeznaczone do realizacji projektów mieszkaniowych, stanowiące działki częściowo zabudowane, przy czym na Działkach zostały już częściowo zrealizowane prace ziemne polegające na wykonaniu wykopów na potrzeby Projektu Mieszkaniowego realizowanego w ramach pozwolenia na budowę. Na moment złożenia wniosku, pod gruntem, znajdują się sieci wodociągowe, telekomunikacyjne, energetyczne oraz kanalizacyjne. Na Działkach prowadzona jest obecnie inwestycja w toku, w postaci Projektu Mieszkaniowego. Na moment dokonania podziału Spółki Dzielonej, planowane jest co najmniej zakończenie prac ziemnych i wykopu, z odwodnieniem i ścianą berlińską, przebudowa przyłącza kanalizacji, wykonanie docelowego przyłącza wodociągowego oraz tymczasowego przyłącza energetycznego, likwidacja kolizji sieci teletechnicznych, rozpoczęcie robót żelbetonowych oraz ewentualne rozpoczęcie prac budowlanych w zakresie samych budynków mieszkalnych. Dalsze prace budowlane będą kontynuowane przez Spółkę Przejmującą po zakończeniu procesu podziału i przeniesieniu na Spółkę Przejmującą niezbędnych pozwoleń. W zakresie pozostałych Działek Sąsiadujących, nie są obecnie i nie będą na moment podziału prowadzone jeszcze prace budowlane. Części spośród Działek Sąsiadujących – niezabudowana część Działek częściowo zabudowanych CH P. - zostanie przeniesiona na Spółkę Przejmującą po ich faktycznym i prawnym wydzieleniu w wykonaniu podziału geodezyjnego.

Wśród Działek CH P. oraz Działek częściowo zabudowanych CH P. znajdują się działki, na których może mieścić się infrastruktura towarzysząca projektom mieszkaniowym (drogi, parkingi, sieci). Na części z tych działek znajduje się tymczasowy parking będący przedmiotem najmu. W zakresie, w jakim konieczne będzie zapewnienie dostępu do infrastruktury znajdującej się na tych dodatkowych działkach dla zabezpieczenia obsługi Działalności Deweloperskiej, nie jest wykluczone, że Spółka Dzielona przeniesie w ramach podziału prawo użytkowania wieczystego tych działek na Spółkę Przejmującą, wraz z prawami do pożytków z najmu parkingu oraz należnościami i środkami pieniężnymi pochodzącymi z najmu bądź w inny sposób zabezpieczy prawo Spółki Przejmującej do korzystania z tych nieruchomości, w tym do korzystania na cele budowlane. Ponadto, jeśli prowadzenie Działalności Deweloperskiej wymagało będzie czasowego udostępnienia Spółce Dzielonej dostępu do Działek Sąsiadujących, w tym do infrastruktury znajdującej się na Działkach Sąsiadujących, Spółka Przejmująca zapewni Spółce Dzielonej prawo do korzystania z tych nieruchomości, w tym do korzystania na cele budowlane bądź obie Spółki ustanowią na swoją rzecz wzajemnie służebności. Tym samym, niezależnie od ostatecznej formy, w ramach podziału Spółka Przejmująca uzyska właściwy dostęp do tych działek umożliwiający realizację działań gospodarczych, zaś Spółka Dzielona możliwość efektywnego przeniesienia wydzielonego majątku na Spółkę Przejmująca bez szkody dla trwających procesów inwestycyjnych, w tym prawo do wykonywania na rzecz Spółki Przejmującej zastępstwa inwestycyjnego.

2.  Prawa i obowiązki wynikające z:

a.  Umowy o wykonanie projektów architektonicznych budynków mieszkalnych, które zostaną wybudowane na Działkach Sąsiadujących, w tym na Działkach - w zakresie, w jakim umowa nie została jeszcze zrealizowana;

b.  Prawa autorskie do wykonanych projektów architektonicznych budynków mieszkalnych, roszczenia wynikające z umów oraz pełna dokumentacja - w części w jakiej umowa została już zrealizowana;

c.  Umowy o wykonanie projektu prac wykończeniowych w budynkach, które zostaną wybudowane na Działkach;

d.  Umowy o przyłączenie do sieci energetycznej dla realizowanej Działalności Deweloperskiej;

e.  Umowy z generalnym wykonawcą w zakresie, w jakim dotyczy to prowadzonej Działalności Deweloperskiej;

f.   Umowy o roboty ziemne w zakresie wykonania dalszych wykopów na potrzeby Projektu Mieszkaniowego prowadzonego na Działkach;

g.  Umowy o zarządzanie Projektem Mieszkaniowym w zakresie, w jakim dotyczy to związanych z nim administracji, doradztwa bieżącego, zarządzania projektem budowlanym (zasoby osobowe niezbędne do realizacji działalności, alokowane w ramach usług świadczonych przez spółkę zarządzającą);

h.  Umowy pożyczki na finansowanie budowy Projektu Mieszkaniowego, czy też przyporządkowaną cześć umów pożyczek udzielonych również na finansowanie nabycia i przebudowy CH P., w części w jakiej dotyczą Działalności Deweloperskiej w tym zobowiązanie do zwrotu pożyczki;

i.   Umowy o prowadzenie i obsługę rachunku bankowego przyporządkowanego dla Działalności Deweloperskiej;

j.   Umowa ubezpieczenia budowy CAR wraz z dodatkami w zakresie odpowiedzialności cywilnej;

k.  Umowy obsługi parkingu, w zakresie w jakim dotyczy to parkingu tymczasowego posadowionego na części Działek Sąsiadujących – opcjonalnie, jeśli działki te zostaną przeniesione w ramach podziału;

l.   Inne umowy, których zawarcie będzie wymagane w ramach realizacji procesu inwestycyjnego na Działkach Sąsiadujących.

3.  Decyzja, z której wynika pozwolenie na budowę realizowaną na Działkach wraz z dokumentacją dotyczącą wniosku o pozwolenia zamienne obejmujące Działki oraz dokumentacja wynikająca z wniosku o decyzję środowiskową (na moment podziału, Spółka Dzielona powinna otrzymać już w tym zakresie decyzję środowiskową), a także decyzje i inne uzgodnienia uzyskane przez Spółkę Dzieloną do dnia podziału, o ile w ramach podziału majątku zostaną one decyzją Wspólników przyporządkowane Spółce Przejmującej - przy czym niektóre spośród uzyskanych decyzji, czy uzgodnień nie przejdą na Spółkę Przejmująca z mocy samego prawa, ale zostaną przeniesione po dniu podziału w ramach osobnego postępowania administracyjnego.

4.  Środki pieniężne pochodzące z uzyskanej pożyczki niezbędne do obsługi Działalności Deweloperskiej, w tym budowy Projektu Mieszkaniowego oraz wpływów z najmu parkingu - opcjonalnie, jeśli działki, na których jest posadowiony parking zostaną przeniesione w ramach podziału.

5.  Bieżące zobowiązania handlowe związane z Działalnością Deweloperską, wynikające m.in. z w/w umów.

Wyodrębnienie Działalności Deweloperskiej

Przejawem wyodrębnienia organizacyjnego Działalności Deweloperskiej w Spółce Dzielonej jest przede wszystkim odpowiednio przyporządkowany majątek (aktywa, zobowiązania) pozwalający na prowadzenie danej działalności, odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą obsłudze danej działalności oraz zasoby osobowe niezbędne do realizacji działalności. Działalność Deweloperska nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez:

-    posiadanie własnych nazw dla realizowanych w ramach Działalności Deweloperskiej projektów mieszkaniowych (odzwierciedlonych w dokumentacji księgowej oraz korporacyjnej),

-    odpowiednie przyporządkowanie majątku (w ramach rejestru środków trwałych oraz bilansu) oraz

-    treść umów obsługujących działalność deweloperską realizowaną w ramach Działalności Deweloperskiej, która jest znacząco odmienna i odrębna od działalności prowadzonej przez CH,

-    zasoby osobowe dedykowane do realizacji Działalności Deweloperskiej w ramach usług świadczonych przez spółkę zarządzającą - Spółka Przejmująca nadal będzie korzystać z zasobów osobowych spółki zarządzającej w grupie kapitałowej, w której skład wchodzą Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności Deweloperskiej przejawia się tym, że składające się na tę działalność składniki majątkowe oraz zobowiązania jak np.:

•    Działki Sąsiadujące, w tym Działki,

•    prace budowlane w toku,

•    prawa i obowiązki z umów na projekt architektoniczny, na prace budowlane, na prace wykończeniowe, na zarządzanie projektem, na finansowanie projektu i innych umów,

•    zasoby osobowe dedykowane do realizacji Działalności Deweloperskiej - są to przede wszystkim osoby z działu odpowiadającego za działalność budowlaną oraz projekty mieszkaniowe (CH jest obsługiwane przez inne osoby pracujące w spółce zarządzającej)

są powiązane poprzez cel, jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wybudowania Projektu Mieszkaniowego na Działkach oraz w dalszej kolejności innych projektów mieszkaniowych na pozostałych Działkach Sąsiadujących w celu ich dalszego wykorzystywania. Cel ten różni się od zasadniczego celu, który jest realizowany przez zespół składników, który pozostanie w Spółce Dzielonej - tj. wynajem powierzchni komercyjnych w CH P.

Ponieważ aktualnie Działalność Deweloperska stanowi integralną część Spółki Dzielonej, dla Działalności Deweloperskiej nie jest prowadzona odrębna księgowość. Jednakże wyodrębnienie finansowe Działalności Deweloperskiej przejawia się w tym, że ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie Działalności Deweloperskiej ponoszonych kosztów (natury administracyjnej, budowlanej - w tym fazy przygotowawczej i wykonawczej) i związanych z Działalnością Deweloperską zobowiązań. Możliwe jest przygotowanie dla celów zarządczych wyniku finansowego, sprawozdań finansowych, czy też innych kluczowych wskaźników finansowych, a także bilansu aktywów oraz pasywów dotyczących Działalności Deweloperskiej. Podział Spółki Dzielonej nastąpi właśnie w oparciu o taki bilans sporządzony na moment podziału. Działalność Deweloperska ma przyporządkowany również własny rachunek bankowy służący do rozliczeń transakcji przeprowadzanych w ramach tej części działalności oraz możliwość tworzenia własnego budżetu. Rachunek bankowy będzie przeniesiony w ramach podziału wraz z gotówką na tym rachunku.

W oparciu o przedmiot przekazania na rzecz Spółki Przejmującej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Deweloperskiej polegającej na budowie budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą bez konieczności angażowania innych składników majątku Spółki Dzielonej, w analogicznym zakresie, w jakim ta działalność była obecnie prowadzona przez Spółkę Dzieloną. W oparciu o przekazany majątek, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała realizację Projektu Mieszkaniowego rozpoczętego w Spółce Dzielonej oraz realizowała w przyszłości inne projekty na Działkach Sąsiadujących. W okresie budowy Projektu Mieszkaniowego, tymczasowo Spółka Dzielona będzie udostępniała Spółce Przejmującej dostęp do sieci elektroenergetycznej.

Majątek pozostający w Spółce Dzielonej po podziale

Na skutek planowanego podziału w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych w zakresie działalności związanej z CH P., na który składają się:

1.  Nieruchomość CH P., tj. Działki CH P. oraz Działki częściowo zabudowane CH P. w części w jakiej zostały zabudowane CH P. po ich faktycznym i prawnym wydzieleniu wraz z prawami autorskimi do dokumentacji projektowej i wykonawczej budynków i budowli wchodzących w skład CH P.

2.  Majątek ruchomy Spółki Dzielonej niezbędny do funkcjonowania CH P. (taki jak: meble, dekoracje, sprzęt IT do obsługi klientów CH P.).

3.  Prawa i obowiązki wynikające z ponad stu umów najmu powierzchni komercyjnej w CH P., wynikających z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (w szczególności gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej, w tym poręczeń, kaucji pieniężnych, kwot zatrzymanych lub depozytów bankowych).

4.  Należności wynikające z umów najmu powierzchni komercyjnej w CH P.

5.  Prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących prac realizowanych w ramach nakładów inwestycyjnych w CH P.

6.  Prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie CH P. (administrowanie Spółką Dzieloną, doradztwo prawne, podatkowe, obsługa IT, pośrednictwo w najmie powierzchni komercyjnej, doradztwo akwizycyjne itd.).

7.  Prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do CH P.

8.  Prawa i obowiązki z umów pożyczek dotyczących finansowania inwestycji w CH P. oraz finansowania projektów modernizacji / rozbudowy, w tym zobowiązanie do zwrotu tych pożyczek.

9.  Prawa i obowiązki z umowy ubezpieczenia CH P. oraz ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej Spółki Dzielonej.

10.Prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług związanych z funkcjonowaniem CH P. (m.in. ochrona, sprzątanie, zabezpieczenie przeciwpożarowe, naprawy i konserwacje, itp.).

11.Prawa i obowiązki wynikające z umów o prowadzenie i obsługę rachunków bankowych Spółki Dzielonej, w zakresie, w jakim dotyczą one CH P.

12.Prawa do strony internetowej CH P.

13.Pożytki i obciążenia oraz należności czy też zobowiązania Spółki Dzielonej związane z CH P. (w szczególności czynsze i opłaty eksploatacyjne dotyczące CH P.).

Wyodrębnienie działalności związanej z CH P.

Wyodrębnienie w Spółce Dzielonej działalności związanej z CH P. przejawia się ona przede wszystkim poprzez posiadanie własnej nazwy dedykowanej dla tego projektu, odpowiednio przyporządkowanego majątku oraz umów obsługujących działalność realizowaną w ramach CH P., która jest znacząco odmienna i odrębna od Działalności Deweloperskiej. W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji środków trwałych możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku nieruchomego i rzeczowego Spółki Dzielonej przyporządkowanych do CH P. Przedmiotowe wyodrębnienie znajduje potwierdzenie w funkcjonujących w ramach Spółki Dzielonej dokumentach zawieranych z kontrahentami.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne w Spółce Dzielonej działalności CH P. przejawia się powiązaniem składników jak np.: (i) nieruchomość CH P. wraz z (ii) majątkiem ruchomym obsługującym CH P., a także (iii) prawa i obowiązki z umów na zarządzanie CH P. (wraz z dedykowanym zespołem do obsługi administracyjno-finansowej CH P.), na bieżącą obsługę i funkcjonowanie CH P., na finansowanie CH P. i innych umów celem jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnej i biurowej w CH P. Należy również podkreślić, że w oparciu o przedmiot pozostający w Spółce Dzielonej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnej w CH P. bez konieczności angażowania innych składników majątku, przez co w ramach CH P. prowadzona będzie działalność gospodarczą o takim profilu jak dotychczas.

Wyodrębnienie finansowe działalności CH P. w Spółce Dzielonej przejawia się w tym, że ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie w ramach Spółki Dzielonej przychodów uzyskiwanych przez CH P. (najem powierzchni handlowej i biurowej), jak i ponoszonych kosztów (natury administracyjnej, operacyjnej, inwestycyjnej związanej z obsługą CH P.). Dlatego też możliwe jest przygotowanie dla celów zarządczych wyniku finansowego, sprawozdań finansowych, czy też innych kluczowych wskaźników finansowych, a także bilansu aktywów oraz pasywów dotyczących CH P. Na moment podziału będzie sporządzony taki bilans. Również obecnie Spółka Dzielona sporządza dla CH P. odrębny bilans.

Spółka Dzielona posiada również rachunki bankowe przypisane do CH P., służące do rozliczeń transakcji przeprowadzanych w ramach tej części działalności oraz możliwość tworzenia własnego budżetu. Rachunki bankowe pozostaną w Spółce Dzielonej wraz z gotówką się na nich znajdującą.

Intencją Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest, aby w ramach Działalności Deweloperskiej po podziale prowadzono działalność gospodarczą o takim profilu jak dotychczas. Wchodzące w skład majątku przenoszonego w ramach podziału składniki materialne i niematerialne mają być wykorzystywane do kontynuowania działalności związanej z działalnością deweloperską w Spółce Przejmującej. Ze Spółki Dzielonej przeniesione zostaną wszystkie funkcje związane z Projektem Mieszkaniowym i nie będzie w niej nowych o takim zakresie.

Po wydzieleniu Działalności Deweloperskiej, wyłącznie w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostający w Spółce Dzielonej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnej w CH P. bez konieczności angażowania innych składników majątku, co ma miejsce obecnie, gdyż CH P. funkcjonuje od lat, niezależnie od Działalności Deweloperskiej oraz użytkowania wieczystego/dostępu do dodatkowych działek gruntu.

Spółka Dzielona nie zatrudnia pracowników. W konsekwencji podział nie będzie związany z przejęciem pracowników.

Planowany podział ma na celu przede wszystkim rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzajów działalności, tj. oddzielenie działalności deweloperskiej od najmu powierzchni komercyjnej i biurowej (realizowanej dotychczas przez CH P.). Spółka Dzielona posiada majątek, który nie był dotychczas istotnie wykorzystywany i był przeznaczony na inną inwestycję. W momencie gdy w Spółce Dzielonej rozpoczęła się inwestycja deweloperska na Działkach, która generuje odrębne ryzyka od działalności związanej z CH P. i która wymaga odrębnego zaangażowania środków, została podjęta decyzja o planowanym podziale. Dodatkowo, jak wskazano powyżej, w międzyczasie, w odniesieniu do pozostałych Działek Sąsiadujących, zarząd Spółki Dzielonej, obserwując obecne tendencje na rynku nieruchomości komercyjnych oraz mieszkaniowych, podjął decyzję o zmianie ich przeznaczenia. Z uwagi na globalny spadek zainteresowania galeriami handlowymi przez ich klientów, przy jednoczesnym zwiększeniu popytu na lokale mieszkalne – zarząd Spółki Dzielonej podjął decyzję o przeznaczeniu również pozostałych Działek Sąsiadujących pod zabudowę mieszkaniową.

Z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających z tych różnych rodzajów działalności oraz ich specyfiki, projekty te wymagają odmiennych zasad finansowania i wyceny, co w sposób bardziej transparentny może być realizowane w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Brak wyraźnego rozdzielenia działalności deweloperskiej od CH P. prowadziłaby do niepożądanego mieszania się jednej spółce ryzyk prawnych typowych dla najmu komercyjnego powierzchni handlowej (np. w zakresie sporów z najemcami) i typowych dla działalności deweloperskiej (np. proces budowy, odpowiedzialność za zobowiązania wobec kontraktorów) czy też biznesowych (np. odmienne wskaźniki rentowności, odmienna specyfika bieżącego i strategicznego zarządzania). Również z perspektywy podmiotu finansującego inwestycję pożądane jest aby w finansowanym podmiocie nie występowały dwa różne typy działalności o dużej skali.

Niezależnie, oddzielenie każdej z tych inwestycji do odrębnego podmiotu umożliwi większą elastyczność na okoliczność przyszłego wyjścia z inwestycji i znalezienia inwestora zainteresowanego danym projektem (sprzedaż spółki tylko z projektem mieszkaniowym lub tylko z CH P.).

Pytania

1.  Czy wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2.  Czy pozostałe po wydzieleniu w Spółce Dzielonej CH P. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

3.  Czy w związku z rozważanym podziałem, powstanie dla Spółki Przejmującej przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

4.  Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz 2 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym podziałem, po stronie Spółki Dzielonej powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”).

2.  Pozostałe po wydzieleniu w Spółce Dzielonej CH P. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

3.  W związku z rozważanym podziałem, dla Spółki Przejmującej nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4.  W związku z rozważanym podziałem, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE

Ad. 1.

Zdaniem Zainteresowanych, wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe i sądy administracyjne, ustawodawca ustanowił dla uznania zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa następujące warunki:

a)  zbiór ten musi mieć charakter zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, mogącego samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej (wyodrębniony pod względem funkcjonalnym),

b)  powinien być on wyodrębniony pod względem organizacyjnym,

c)  powinien być on wyodrębniony pod względem finansowym.

W ocenie Wnioskodawcy, wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione w przypadku Działalności Deweloperskiej.

Pierwszą przesłanką warunkującą uznanie składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest udział składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązań. Co więcej, taki zbiór musi stanowić zespół. Jakkolwiek ustawodawca nie sprecyzował, jak należy rozumieć sformułowanie „zespołu składników”, wielokrotnie w temacie tym wypowiadały się zarówno sądy administracyjne, organy podatkowe, jak doktryna prawa podatkowego.

Zgodnie z powszechnie uznawaną wykładnią, gdy mowa jest o „zespole składników”, to nie mogą one stanowić przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół taki nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj gospodarcza rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zespół składników majątkowych musi zawierać zarówno elementy materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Do elementów materialnych w tym zakresie zalicza się przede wszystkim środki trwałe, do elementów niematerialnych prawa i obowiązki z umów i innych stosunków prawnych związanych z bieżącym prowadzeniem danej działalności gospodarczej, w tym zobowiązania.

Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zbiór składników materialnych i niematerialnych składających się na Projekt Mieszkaniowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Opisane bieżąca działalność i jej koszty, zobowiązania oraz składniki majątkowe jak np.: (i) Działki Sąsiadujące z (ii) pracami budowlanymi w toku, a także (iii) prawa i obowiązki z umów na projekt architektoniczny, na prace budowlane, na prace wykończeniowe, na zarządzanie projektem, na finansowanie projektu i innych umów, są powiązane poprzez cel, jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności deweloperskiej w zakresie wybudowania budynków mieszkalnych, w tym Projektu Mieszkaniowego, na Działkach Sąsiadujących w celu ich dalszego wykorzystywania. Co więcej, uznać należy, że są to składniki wystarczające, aby Działalność Deweloperska prowadziła taką działalność samodzielnie. Wskazać również należy, że intencją Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest, aby w ramach Działalności Deweloperskiej prowadzono działalność gospodarczą o takim profilu jak dotychczas. Wchodzące w skład majątku przenoszonego w ramach podziału składniki materialne i niematerialne mają być wykorzystywane do kontynuowania działalności związanej z działalnością deweloperską. Ze Spółki Dzielonej przeniesione zostaną wszystkie funkcje związane z Działalnością Deweloperską i nie będzie w niej nowych o takim zakresie.

Ponadto należy podkreślić, iż mając na uwadze prowadzoną Działalność Deweloperską, została ona wyposażona w finansowanie wewnątrzgrupowe w formie pożyczki, które zapewni możliwość przeprowadzenia procesu inwestycyjnego zgodnie z założeniami biznes planu inwestycji mieszkaniowych.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że Działalność Deweloperska stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, spełniając tym samym pierwszą przesłankę uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Kolejnym warunkiem niezbędnym dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest jego odpowiednie wyodrębnienie organizacyjne.

W tym kontekście podkreśla się, że najpełniejszym przejawem wyodrębnienia organizacyjnego jednostki w ramach przedsiębiorstwa jest jej faktyczne wyodrębnienie, nawet jeśli nie będzie ono miało charakteru sformalizowanego. Przejawem takiego faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego może być przede wszystkim odpowiednio przyporządkowany majątek (aktywa, zobowiązania) pozwalający na prowadzenie danej działalności, odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą obsłudze danej działalności.

W ocenie Spółki Dzielonej, Działalność Deweloperska cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym pozwalającym na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT. Należy uznać, że wyodrębnienie tej jednostki w ramach Spółki Dzielonej ma charakter faktyczny. Działalność Deweloperska nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez posiadanie własnej nazwy dedykowanej dla tego projektu, odpowiednio przyporządkowanego majątku oraz umów obsługujących działalność deweloperską realizowaną w ramach Działalności Deweloperskiej, która jest znacząco odmienna i odrębna od działalności prowadzonej przez CH P.. W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji środków trwałych możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku i pozostałych elementów (np. umów, aktywności) Spółki Dzielonej przyporządkowanych do Działalności Deweloperskiej. Ponadto, przedmiotowe wyodrębnienie znajduje potwierdzenie w funkcjonujących w ramach Spółki Dzielonej dokumentach/umowach zawieranych z kontrahentami. Od strony operacyjnej Działalność Deweloperska musi być ściśle oddzielona od zarządzania CH P.

Reasumując, Działalność Deweloperska spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, która warunkuje uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kolejnym aspektem wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych kluczowym dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego wyodrębnienie finansowe. Działalność Deweloperska będzie samodzielna finansowo (odrębne źródło finansowania). Na marginesie, wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi jednak oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi akceptowanymi przejawami odpowiedniego wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa są np. posiadanie odrębnego planu finansowego, oddzielnego rachunku bankowego, własnych rejestrów środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także możliwość generowania w systemach finansowo-księgowych własnych raportów. Jak wskazano powyżej, Działalność Deweloperska będzie samodzielna finansowo (odrębne źródło finansowania), z możliwością pozyskiwania dalszych transz finansowania w zależności od potrzeb. To co zostanie przeniesione w ramach podziału w praktyce będzie służyło finansowaniu realizacji Działalności Deweloperskiej.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że Działalność Deweloperska stanowi jednostkę wyodrębnioną również pod względem finansowym. Spółka Dzielona co prawda nie prowadzi dla Działalności Deweloperskiej odrębnej księgowości, bowiem dotychczas stanowił on część większego podmiotu. Spółka Dzielona prowadzi natomiast odpowiednią ewidencję, pozwalającą na wiarygodne określenie kosztów związanych z Działalnością Deweloperską. Ponadto, dla Działalności Deweloperskiej dedykowany jest własny rachunek bankowy służący bieżącej obsłudze rozliczeń wynikających z czynności dokonywanych w ramach zadań realizowanych przez Spółkę Dzieloną w związku z Działalnością Deweloperską. Prowadzone przez Spółkę Dzieloną ewidencje pozwalają na stworzenie dla Działalności Deweloperskiej sprawozdań finansowych, kalkulacje jego wyniku finansowego i innych kluczowych wskaźników finansowych dla celów zarządczych. Podział Spółki Dzielonej nastąpi właśnie w oparciu o taki bilans sporządzony na moment podziału. Już obecnie Spółka Dzielona sporządza dla Działalności Deweloperskiej odrębny bilans.

Zainteresowani stoją więc na stanowisku, że Działalność Deweloperska spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego, warunkującego uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W oparciu o przedmiot przekazania na rzecz Spółki Przejmującej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Deweloperskiej polegającej na budowie budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą bez konieczności angażowania innych składników majątku. W oparciu o przekazany majątek, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała realizację Działalności Deweloperskiej rozpoczętego w Spółce Dzielonej. W procesie nie nastąpią zmiany, takie jak np. zmiana aktywów, zobowiązań itp.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku elementy Działalności Deweloperskiej oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe i sądy administracyjne, w ocenie Zainteresowanych, Działalność Deweloperską cechuje się wymaganym na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT wyodrębnieniem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym. Działalność Deweloperska mogłaby potencjalnie stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań – składający się na Działalność Deweloperską, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w wyroku NSA z 12 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2222/09. Również w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Krajową Informację Skarbową, potwierdzane jest, że projekt budowalny/deweloperski może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.368.2017.1.JF interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2016 r. nr 1462-IPPB5.4510.979.2016.1.AJ, czy z dnia 29 września 2015 r., nr IPPP2/4512-682/15-2/MMa.

Ad. 2.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że pozostałe w Spółce Dzielonej CH P. pozostałe po wydzieleniu ze Spółki Dzielonej Działalności Deweloperskiej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została przywołana i szczegółowo przedstawiona w odpowiedzi na pytanie 1 powyżej.

W ocenie Zainteresowanych, wszystkie wskazane wyżej warunki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną spełnione w przypadku CH P.

Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zbiór składników materialnych i niematerialnych składających się na CH P. stanowi zespół. Opisane składniki majątkowe jak np.: (i) Nieruchomość CH P., tj. Działki CH P. oraz Działki częściowo zabudowane CH P. w części w jakiej zostały zabudowane CH P. (ii) majątkiem ruchomym obsługującym CH P., a także (iii) prawa i obowiązki z umów na zarządzanie CH P. (wraz z dedykowanym zespołem do obsługi administracyjno-finansowej CH P.), na bieżącą obsługę i funkcjonowanie CH P., na finansowanie CH P. i innych umów, są powiązane poprzez cel jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnej i biurowej w CH P. Należy również podkreślić, że w oparciu o przedmiot pozostający w Spółce Dzielonej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu powierzchni komercyjnej w CH P. bez konieczności angażowania innych składników majątku, przez co w ramach CH P. prowadzona będzie działalność gospodarczą o takim profilu jak dotychczas.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że CH P. stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, spełniając tym samym pierwszą przesłankę uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Kolejnym warunkiem niezbędnym dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest jego odpowiednie wyodrębnienie organizacyjne.

W ocenie Spółki Dzielonej, CH P. cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym pozwalającym na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT. Należy uznać, że wyodrębnienie tej jednostki w ramach Spółki Dzielonej ma charakter faktyczny. CH P. nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez posiadanie własnej nazwy dedykowanej dla tego projektu, odpowiednio przyporządkowanego majątku oraz kilkudziesięciu umów obsługujących działalność realizowaną w ramach CH P., która jest znacząco odmienna i odrębna od Działalności Deweloperskiej. W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji środków trwałych możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku nieruchomego i rzeczowego Spółki Dzielonej przyporządkowanych do CH P. Ponadto, przedmiotowe wyodrębnienie znajduje potwierdzenie w funkcjonujących w ramach Spółki Dzielonej dokumentach zawieranych z kontrahentami.

Reasumując, CH P. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, która warunkuje uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że CH P. stanowi jednostkę wyodrębnioną również pod względem finansowym. Spółka Dzielona co prawda nie prowadzi dla CH P. odrębnej księgowości i nie sporządza odrębnych sprawozdań finansowych, bowiem dotychczas stanowiło ono część większego podmiotu. Spółka Dzielona prowadzi natomiast odpowiednią ewidencję kosztową i przychodową, pozwalającą na wiarygodne określenie kosztów i przychodów związanych z działalnością CH P. oraz zobowiązań i należności. Ponadto, dla CH P. dedykowane są własne rachunki bankowe służące bieżącej obsłudze rozliczeń wynikających z czynności dokonywanych w ramach zadań realizowanych przez Spółkę Dzieloną w związku z CH P. Prowadzone przez Spółkę Dzieloną ewidencje pozwalają na stworzenie dla CH P. sprawozdań finansowych, kalkulacje jego wyniku finansowego i innych kluczowych wskaźników finansowych dla celów zarządczych. Już obecnie Spółka Dzielona sporządza dla CH P. odrębny bilans. Ponadto dla CH P. możliwe jest przedstawienie odrębnego budżetu. CH P. ma zawarte odrębne umowy pożyczek (dedykowane do zakupu, rozbudowy, modernizacji CH P.).

Zainteresowani stoją więc na stanowisku, że CH P. spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego, warunkującego uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku elementy CH P. oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe i sądy administracyjne, w ocenie Wnioskodawcy, CH P. cechuje się wymaganym na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT wyodrębnieniem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym. CH P. mógłby potencjalnie stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań – składający się na CH P., stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 3.

Zdaniem Zainteresowanych, planowany podział przez wydzielenie Wnioskodawcy nie będzie skutkować dla Spółki Przejmującej powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Podstawowe kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej) przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy art. 7b ust. 1 pkt 1 i ust. 1a), art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d) oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f) ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7b ust. 1a) ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz pkt 8d) ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności:

•   ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

•  ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, w przypadku gdy spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym.

Przepis ten nie znajdzie zastosowania do sytuacji przedstawionej w pytaniu. W okresie poprzedzającym podział Spółka Przejmująca nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej. Poza udziałowcem Spółki Dzielonej w ramach podziału do Spółki Przejmującej nie będą przystępowały inne podmioty. W rezultacie, nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Z kolei w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą, które spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego oraz przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Wartość rynkowa składników przenoszonych do Spółki Przejmującej będzie wyższa od ich wartości podatkowej w Spółce Dzielonej. Dlatego, w Spółce dzielonej potencjalnie może powstać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Jednocześnie, w wyniku planowanego podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku Spółka Dzielona przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg Spółki dzielonej. Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału. Wartość ta będzie większa od wartości podatkowej składników majątku. Dodatkowo, Spółka Przejmująca przypisze w całości przejęty majątek do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o treść art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT podział powinien pozostawać neutralny na gruncie podatku dochodowego z perspektywy Spółki Przejmującej. Jednocześnie, w Spółce Dzielonej nie powstanie zatem przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d, bowiem wartości emisyjna udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej przejmowanego majątku.

Zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 tej ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym (winno być: zdarzeniem przyszłym) u podstaw planowanej transakcji leżą aspekty ekonomiczne działania. Planowany podział ma na celu przede wszystkich rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzaju działalności, tj. oddzielenie Działalności od najmu powierzchni komercyjnej i biurowej (realizowanego dotychczas przez CH P.). Z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających z tych różnych rodzajów działalności oraz ich specyfiki, projekty te wymagają odmiennych zasad finansowania i wyceny, bieżącego i strategicznego zarządzania, co w sposób bardziej transparentny może być realizowane w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Również oddzielenie każdej z tych inwestycji do odrębnego podmiotu umożliwi większą elastyczność na okoliczność przyszłego wyjścia z inwestycji. Należy podkreślić, że rozdzielenie następuje na początkowym etapie, kiedy w związku z rozpoczęciem działalności związanej z Działalnością Deweloperską zasadne stało się rozdzielenie tej działalności od CH P.

Spółka Dzielona posiada majątek, który nie był dotychczas istotnie wykorzystywany i był przeznaczony na inną inwestycję. W momencie gdy w Spółce Dzielonej rozpoczęła się inwestycja deweloperska, która generuje odmienne ryzyka od działalności związanej z CH P. i która wymaga odrębnego zaangażowania środków, została podjęta decyzja o planowanym podziale.

W związku z powyższym w opisanym zdarzeniu przyszłym planowany podział i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą Działalności Deweloperskiej nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki Przejmującej.

Ad. 4.

Zdaniem Zainteresowanych, planowany Podział przez wydzielenie Wnioskodawcy nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy (jako Spółki Dzielonej) powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Z perspektywy Spółki Dzielonej, skutki podatkowe podziału przez wydzielenie zostały uregulowane w art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – przychodem spółki dzielonej jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego przepisu wynika jednocześnie, że dla spółki dzielonej przychód nie powstanie w przypadku podziału przez wydzielenie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z argumentacją przedstawioną przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytań nr 1 oraz 2, zarówno Działalność Deweloperska, jak i CH P. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej. W konsekwencji planowany podział nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego została zaprezentowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2022 r., nr: 0111-KDIB2-1.4010.527.2021.3.AP.

Podział nie powinien również skutkować powstaniem przychodu z innych tytułów. Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa – do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Jak zostało wskazane wyżej, w ocenie Zainteresowanych majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie przez Spółkę Przejmującą stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dodatkowo zdaniem Wnioskodawców, majątek pozostający po stronie Spółki Dzielonej, również stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT. Stąd planowany podział nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu. Ponownie zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisów ust. 4 pkt 3h nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W tym zakresie również aktualna pozostaje argumentacja Zainteresowanych zaprezentowana powyżej, zgodnie z którą u podstaw planowanej transakcji leżą aspekty ekonomiczne działania. Podział ten ma na celu przede wszystkich rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzaju działalności, tj. Działalności Deweloperskiej i CH P. (najem powierzchni komercyjnej i biurowej), z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających oraz specyfiki tych różnych rodzajów działalności. Niezależenie, planowany podział nie będzie skutkował dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału/ połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Zainteresowanych w zdarzeniu przyszłym podział, został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu  o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wskazać również należy, że od 1 stycznia 2022 r. przepisy art. 12 ust. 1 pkt 8f oraz art. 12 ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.) uległy zmianie. W brzmieniu obowiązującym przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy stanowi, że:

Natomiast zgodnie z aktualnym przepisem art. 12 ust. 13 ww. ustawy:

Powyższe nie wpływa jednak na dokonaną ocenę Państwa stanowiska.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.