w zakresie ustalenia, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatek w postaci Wynagrodzenia, tj. czy Wnioskodawca może ująć Wynagrodzenie jednorazowo w kosztach podatkowych.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w  zakresie ustalenia, w jaki sposób Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatek w postaci Wynagrodzenia, tj. czy Wnioskodawca może ująć Wynagrodzenie jednorazowo w kosztach podatkowych.

Treść  wniosku jest  następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca", „Spółka”) jest podmiotem z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, utworzonym w 2020 r. Przedmiotem działalności Spółki są przede wszystkim usługi w zakresie odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych z nieruchomości niezamieszkałych. Spółka wpisuje się w strategię rozwoju Grupy kapitałowej X w sektorze gospodarki odpadami oraz zwiększa synergię kompetencji poszczególnych spółek działających w Grupie X.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz polskim rezydentem podatkowym.

Spółka jest podmiotem powiązanym w myśl art. 11a ustawy o CIT z podmiotami z Grupy X - w tym m.in. z dwoma podmiotami działającymi na obszarze regionu A oraz B, tj. polskimi rezydentami podatkowymi (dalej łącznie jako: „Podmioty powiązane”).

Dotychczas Podmioty powiązane realizowały kontrakty na odbiór odpadów z posesji niezamieszkałych na określonym obszarze geograficznym (region A i B), niemniej jednak z uwagi na ryzyko kar związane z realizacją tych kontraktów Podmioty te podjęły decyzję o rezygnacji się z tego rodzaju działalności.

W konsekwencji powyższego, Podmioty powiązane zawarły z Wnioskodawcą umowy, na mocy których Wnioskodawca nabył możliwość przejęcia od tych Podmiotów obsługi odbioru odpadów z posesji niezamieszkałych na określonym obszarze geograficznym (dalej: „Usługa"), co umożliwiło Wnioskodawcy zawarcie kontraktów z klientami, a w rezultacie osiąganie przychodów z tego rodzaju działalności, jednocześnie licząc się z ryzykiem kar, z powodu których Podmioty powiązane zrezygnowały z obsługi odbioru odpadów z posesji niezamieszkałych. Z uwagi na powyższe generalnym celem Usługi jest przekazanie tzw. „potencjału zysku”, który Podmioty powiązane - z uwagi na ww. okoliczności biznesowe - zdecydowały się przekazać Wnioskodawcy. Należy jednocześnie wskazać, że Spółka zawarła umowy/przejęła umowy z klientami, których okres obowiązywania jest nieokreślony.

Spółka pragnie podkreślić, że przedmiotem Usługi są czynności Podmiotów powiązanych, które łącznie umożliwiły Spółce rozpoczęcie realizacji obsługi odbioru odpadów dla podmiotów, dla których dotychczasowymi usługodawcami były Podmioty powiązane. Na te czynności złożyło się przede wszystkim:

- wysłanie klientom powiadomień o możliwym wypowiedzeniu umów przez Podmioty niepowiązanej możliwości zawarcia umów w tożsamym zakresie ze Spółką, lub

- wysłanie powiadomień o cesji umowy na rzecz Spółki, oraz

- przekazanie Spółce przez Podmioty powiązane listy klientów wraz z ich danymi (dalej jako: „Lista klientów").

Lista klientów stanowi zbiorcze podsumowanie obsługiwanych przez Podmioty powiązane klientów. Ponieważ nadrzędnym celem Usługi było zawarcie przez Spółkę umów z dotychczasowymi klientami Podmiotów powiązanych/wejście w miejsce Podmiotów powiązanych w wyniku cesji umów z klientami, Spółka - gdyby nie otrzymała gotowej Listy klientów od Podmiotów powiązanych - zasadniczo byłaby w stanie sama stworzyć (lub bardziej - odtworzyć) analogiczną listę klientów, bazując na umowach, które Spółka zawarła z klientami albo które przejęła w wyniku cesji. Innymi słowy, Lista klientów to zbiór danych mający za zadanie zebrać i uporządkować dane klientów, aby Spółka nie musiała na nowo tworzyć analogicznej listy z danymi klientów, z którymi Spółka zawarła umowy lub przejęła umowy na zasadzie cesji.

Zgodnie z umowami zawartymi z Podmiotami powiązanymi, Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Podmiotów powiązanych z tytułu Usługi (dalej jako: „Wynagrodzenie”).

Metodologia kalkulacji Wynagrodzenia stanowi dwuetapowy proces - tj. najpierw ustalona została wartość Wynagrodzenia wstępnego, a następnie (po uzyskaniu wiedzy m.in. o faktycznej wysokości uzyskanych przychodów oraz osiągniętej rentowności - będących podstawą obliczenia ceny) skalkulowana została wartość Wynagrodzenia końcowego. W rezultacie na wartość Wynagrodzenia składa się suma Wynagrodzenia wstępnego oraz Wynagrodzenia końcowego. Wynagrodzenie stanowi zapłatę za spodziewane zyski w związku z umożliwieniem przejęcia od Podmiotów powiązanych określonej grupy klientów. Z uwagi na fakt, że podstawą do ustalenia Wynagrodzenia są wskazane wyżej zmienne, brak jest możliwości ustalenia i wydzielenia z Wynagrodzenia wartości samej Listy klientów.

Wynagrodzenie wstępne zostało skalkulowane i zapłacone w roku 2020, natomiast Wynagrodzenie końcowe zostało skalkulowane i zapłacone w roku kolejnym, tj. 2021 (rok podatkowy Spółki oraz Podmiotów powiązanych jest tożsamy z rokiem kalendarzowym). Tym samym dla celów rachunkowych Wynagrodzenie wstępne zostało ujęte w księgach 2020 r., natomiast Wynagrodzenie końcowe w księgach 2021 r.

Biorąc pod uwagę ewidentny związek pomiędzy nabyciem Usługi a uzyskiwaniem przychodów przez Spółkę oraz katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazany w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, wydatek poniesiony na zapłatę Wynagrodzenia został potraktowany przez Spółkę jako koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze nabycie Usługi w związku z którą Wnioskodawcy została przekazana jednocześnie Lista klientów, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do sposobu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wartości uiszczonego Wynagrodzenia.

Pytanie

W jaki sposób Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatek w postaci Wynagrodzenia, tj. czy Wnioskodawca może ująć Wynagrodzenie jednorazowo w kosztach podatkowych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy nabyta Usługa w ramach której przekazana została Lista klientów nie spełnia warunków do uznania jej za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, ze zm. dalej: „Ustawa o CIT”), w związku z czym Wnioskodawca powinien ująć w swoich kosztach uzyskania przychodów wydatek w postaci Wynagrodzenia bezpośrednio, tj. bez dokonywania w tym zakresie odpisów amortyzacyjnych. W efekcie, całkowita wartość Wynagrodzenia (Wynagrodzenie wstępne oraz Wynagrodzenie końcowe) stanowić powinna jednorazowo koszt podatkowy, tj. bez dokonywania z tego tytułu odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT amortyzacji podlega, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyta od innego podmiotu, nadająca się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywana przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Z powyższego przepisu wynika zatem, iż amortyzacji podlega m.in. know-how rozumiany jako wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Przy czym składnik ten powinien spełniać następujące warunki:

1. być nabyty od innego podmiotu,

2. nadawać się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

3. przewidywany okres jego używania powinien być dłuższy niż rok,

4. być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddany przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Z uwagi na brak definicji ustawowej know-how, Rozporządzenie Komisji (WE) Nr 772/2004 w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii (Dz. U. L. 123 z 27 kwietnia 2004 r.) stanowi, że know-how to pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

- niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,

- istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową,

- zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

Według ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (przykładowo, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2012 r., sygn. I FSK 973/11), cechy know-how należy rozumieć następująco:

- poufność - mogą to być wyłącznie informacje, które nie są powszechnie znane, unikalne,

- istotność - są to informacje ważne dla całości lub części sposobu wytwarzania produktu, świadczenia usługi,

- identyfikowalność - są to informacje utrwalone, odpowiednio zmaterializowane.

Podsumowując cechy know-how, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (interpretacja o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.207.2019.1.AR z dnia 25 czerwca 2019 r.) informacje mogą być uznane za know-how jeżeli:

-stanowią dobro niematerialne występujące w postaci wiedzy, zebranych doświadczeń, danych z kluczami ich zastosowań, pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego,

-można je przeliczyć na rzeczywistą wartość materialną,

-powinny być zdobyte w ramach wypracowanego doświadczenia,

-powinny mieć charakter poufny i istotny,

-powinna być to wiedza zidentyfikowana, utrwalona we właściwy sposób i dająca się, przekazać.

Wobec powyższego należy wskazać, iż przedmiot Usługi nie spełnia warunków do uznania jej za wartość niematerialną i prawną w postaci know-how, w związku z czym Wnioskodawca nie powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Przede wszystkim wynika to z faktu, że generalnym i nadrzędnym przedmiotem Usługi jest możliwość przejęcia przez Spółkę od Podmiotów powiązanych obsługi odbioru odpadów z posesji niezamieszkałych na określonym obszarze geograficznym, w związku z czym Spółka zobowiązana została do zapłaty odpowiedniego Wynagrodzenia z związku z nabyciem tzw. „potencjału zysku” z tego tytułu. Należy wskazać, że Lista klientów ma jedynie charakter dodatkowy, pomocniczy względem zasadniczej Usługi. Należy również zauważyć, że potencjalnie Spółka mogłaby sama stworzyć zbiór danych w postaci listy klientów w następstwie zawarcia lub przejęcia umów z klientami - w związku z tym należy uznać, że przesłanka istotności nie jest spełniona w opisanym przypadku Wnioskodawcy.

Zgodnie z ww. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, informacja stanowiąca know-how m.in. stanowić powinna dobro niematerialne pozwalające na osiągnięcie określonego efektu gospodarczego - należy zatem zauważyć, że sama Lista klientów nie pozwoliła Spółce na osiągnięcie efektu gospodarczego w postaci możliwości zawarcia/przejęcia umów z klientami - na ten efekt gospodarczy wpłynęły działania Podmiotów powiązanych, opisane w stanie faktycznym, a nie Lista klientów, która miała wyłącznie charakter wtórny i pomocniczy względem tych działań.

Co istotne, wartość Wynagrodzenia odzwierciedla wartość przejętego tzw. potencjału zysku i w żaden sposób nie referuje do wartości Listy klientów - dla Spółki istotną wartość reprezentuje Usługa, a nie Lista klientów, która ma wyłącznie charakter pomocniczy i techniczny. Tym samym, strony transakcji nie znają wartości Listy klientów, nie są w stanie jej oszacować, ich zdaniem Lista klientów nie przedstawia realnej wartości. W rezultacie Listy klientów nie sposób traktować jako  TOC \o "1-5" \h \z wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, gdyż nie posiada ona rzeczywistej, określonej wartości materialnej. Należy podkreślić, że przedmiotem nabycia przez Spółkę jest Usługa zmierzająca do faktycznego przejęcia możliwości obsługi odbioru odpadów z posesji niezamieszkałych na określonym obszarze geograficznym i wyłącznie z tego tytułu Spółka dokonała płatności Wynagrodzenia na rzecz Podmiotów powiązanych. Tym samym, również przesłanka rzeczywistej wartości materialnej w odniesieniu do Listy klientów nie została spełniona.

Mając na uwadze charakter Listy klientów, tj. wyłącznie wtórny i pomocniczy względem Usługi oraz techniczny (uporządkowany spis klientów), należy uznać, że nie przedstawia ona wartości o istotnym charakterze dla Spółki - zasadniczo bowiem Spółka mogłaby odtworzyć tę Listę na podstawie zawartych/przejętych umów.

W konsekwencji Wnioskodawca powinien ująć w kosztach uzyskania przychodów wydatek w postaci Wynagrodzenia w sposób bezpośredni, tj. bez dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy wydatek nie stanowi tzw. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, gdyż nie można powiązać tego kosztu z konkretnym przychodem - nabycie Usługi warunkowało generalną możliwość uzyskiwania przychodów, które Wnioskodawca będzie uzyskiwał przez nieokreślony okres czasu. W rezultacie Wynagrodzenie stanowić powinno tzw. koszt pośrednio związany z przychodami, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT - z uwagi jednak na wskazane okoliczności (nieokreślony czas uzyskiwania przychodów) nie można zastosować zd. 2 wskazanego przepisu, zatem wydatek na Wynagrodzenie powinien zostać potrącony jednorazowo w dacie poniesienia, czyli w dacie, pod którą Wynagrodzenie zostało ujęte w księgach rachunkowych Spółki, na podstawie otrzymanej przez Spółkę faktury.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż tożsamy sposób ujęcia wynagrodzenia z tytułu tzw. exit fee, który ma analogiczny charakter do Wynagrodzenia, znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych - przykładowo, zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dn. 21 kwietnia 2021 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.24.2021.3.DP:

Zapłaty Exit Fee nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym. W konsekwencji koszt zapłaty Exit Fee należy uznać za pośredni koszt podatkowy.

Podsumowując, biorąc pod uwagę:

i.fakt, że Listy klientów nie sposób uznać za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji oraz

ii.brak możliwości powiązania Wynagrodzenia z przychodem osiąganym w określonym czasie,

należy stwierdzić, że Wynagrodzenie powinno zostać ujęte w kosztach Spółki jednorazowo, stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.