Temat interpretacji

1. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym koszty utworzenia i prowadzenia Programu Stypendialnego, a w szczególności kwoty wypłacanych studentom stypendiów, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym kwoty wypłacanych studentom stypendiów są kosztami uzyskania przychodów potrącalnymi w dacie ich poniesienia tj. w dacie dokonania przez Wnioskodawcę wypłaty stypendiów? 3. Czy w przypadku rozwiązania umowy stypendialnej przed upływem okresu jej obowiązywania, a w konsekwencji, braku zatrudnienia absolwenta w Spółce przy jednoczesnym braku obowiązku zwrotu otrzymanego przez studenta stypendium, kwoty wypłacone przez Spółkę w ramach stypendium będą podlegały korekcie jako koszty podatkowe?

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 października 2019 r. (data wpływu za 12 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• koszty utworzenia i prowadzenia Programu Stypendialnego, a w szczególności kwoty wypłacanych studentom stypendiów, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• kwoty wypłacanych studentom stypendiów są kosztami uzyskania przychodów potrącalnymi w dacie ich poniesienia tj. w dacie dokonania przez Wnioskodawcę wypłaty stypendiów,
• w przypadku rozwiązania umowy stypendialnej przed upływem okresu jej obowiązywania, a w konsekwencji, braku zatrudnienia absolwenta w Spółce przy jednoczesnym braku obowiązku zwrotu otrzymanego przez studenta stypendium, kwoty wypłacone przez Spółkę w ramach stypendium będą podlegały korekcie jako koszty podatkowe

-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• koszty utworzenia i prowadzenia Programu Stypendialnego, a w szczególności kwoty wypłacanych studentom stypendiów, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• kwoty wypłacanych studentom stypendiów są kosztami uzyskania przychodów potrącalnymi w dacie ich poniesienia tj. w dacie dokonania przez Wnioskodawcę wypłaty stypendiów,
• w przypadku rozwiązania umowy stypendialnej przed upływem okresu jej obowiązywania, a w konsekwencji, braku zatrudnienia absolwenta w Spółce przy jednoczesnym braku obowiązku zwrotu otrzymanego przez studenta stypendium, kwoty wypłacone przez Spółkę w ramach stypendium będą podlegały korekcie jako koszty podatkowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (zwana dalej: Wnioskodawca lub Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji stolarki budowlanej, plastikowej i aluminiowej (okna i drzwi), oraz w zakresie usług montażowych stolarki budowlanej. Prowadzenie wskazanej działalności wymaga zatrudniania m.in. kadry inżynierskiej posiadającej wyższe wykształcenie techniczne, głównie w zakresie budownictwa.

W związku z deficytem na rynku pracy osób z wyższym wykształceniem technicznym, w szczególności budowlanym, a w konsekwencji, z przewidywanymi trudnościami w pozyskiwaniu takich osób do pracy w Spółce, Wnioskodawca podjął decyzję o stworzeniu Programu Stypendialnego, mającego na celu pozyskanie przyszłych pracowników z wyższym wykształceniem technicznym w zakresie niezbędnym dla funkcjonowania Spółki. Program jest skierowany głownie do studentów studiów stacjonarnych na kierunku Budownictwo Zgodnie z postanowieniami Regulaminu Programu Stypendialnego (dalej: Regulamin) Celem programu Stypendialnego () jest wsparcie finansowe przez Spółkę edukacji studentów w celu budowania zaplecza nowej kadry konstruktorów oraz umożliwienie studentom poszerzania wiedzy i zainteresowań zawodowych poprzez naukę oraz zdobywanie pierwszych doświadczeń zawodowych w Spółce, prowadzącej działalność na rynku polskim i rynkach zagranicznych.

W ramach Programu Stypendialnego Wnioskodawca funduje stypendia wybranym studentom, którzy złożyli wnioski o przyznanie stypendium i którzy spełniają kryteria zawarte w Regulaminie. Z kandydatami spełniającymi kryteria Regulaminu przeprowadzane są następnie rozmowy kwalifikacyjne. Decyzja o złożeniu propozycji przyznania stypendium określonej osobie, wybranej spośród spełniających kryteria Regulaminu, podejmowana jest przez Zarząd Spółki i ma charakter uznaniowy.

Stypendium przyznawane jest na podstawie umowy stypendialnej z wybranym studentem, zawieranej na wskazany w umowie okres nauki. Podpisanie umowy jest równoznaczne z akceptacją przez studenta-stypendystę postanowień Regulaminu. Wypłata stypendium następuje za okresy miesięczne, od października do czerwca (okres roku akademickiego). W trakcie obowiązywania umowy stypendialnej student jest zobowiązany do składania Spółce, po zakończeniu każdego semestru studiów, pisemnych informacji dotyczących m.in. uzyskanej średniej ocen oraz stanu długu punktowego ECTS.

Stypendysta jest zobowiązany do wykorzystania środków otrzymanych w ramach stypendium na cele związane z kształceniem się na wskazanej w umowie stypendialnej uczelni.

Wysokość stypendium określana jest indywidualnie w odniesieniu do każdego ze studentów, z uwzględnieniem potrzeb kadrowych Spółki i jej możliwości finansowych oraz potrzeb studenta, jego wyników w nauce oraz publikacji i przygotowanych referatów naukowych.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu student-stypendysta jest również zobowiązany do wspierania Spółki w budowaniu jej pozytywnego wizerunku wśród studentów i pracowników swojej uczelni.

Po ukończeniu studiów, Spółka - zgodnie z postanowieniami Regulaminu i umowy stypendialnej - przedstawia absolwentowi-stypendyście ofertę pracy na stanowisku uwzględniającym jego wykształcenie i posiadane umiejętności. W przypadku odrzucenia przez stypendystę oferty pracy lub w przypadku rozwiązania przez stypendystę zawartej z Wnioskodawcą umowy o pracę przed terminem, na który została zawarta, jest on zobowiązany do zwrotu odpowiednio całości lub części sumarycznej kwoty otrzymanego stypendium.

Umowa stypendialna może zostać rozwiązana przez Spółkę przed upływem okresu, na który została zawarta, w sytuacjach wskazanych w Regulaminie lub w samej umowie (z przyczyn leżących po stronie studenta lub po stronie Spółki), w szczególności, w przypadku naruszenia przez studenta warunków otrzymywania stypendium. Postanowienia umowy i Regulaminu nie przewidują jednak, aby w takiej sytuacji student był zobowiązany do zwrotu kwoty stypendium otrzymanego przed rozwiązaniem umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym koszty utworzenia i prowadzenia Programu Stypendialnego, a w szczególności kwoty wypłacanych studentom stypendiów, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z przepisami art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przyczyną, dla której Wnioskodawca stworzył Program Stypendialny, był zamiar zagwarantowania Spółce możliwości zatrudnienia wysoko wykwalifikowanej kadry technicznej w sytuacji, kiedy na rynku pracy występuje deficyt osób posiadających wykształcenie pożądane przez Spółkę (budownictwo). Dla prawidłowego funkcjonowania Spółki i jej dalszego rozwoju, biorąc pod uwagę rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, niezbędne jest zatrudnianie odpowiedniej liczby pracowników z wyższym wykształceniem technicznym w zakresie, przede wszystkim, budownictwa. Co więcej, wraz z prognozowanym rozwojem Spółki, przewidywany jest wzrost zapotrzebowania na pracowników o takich właśnie kwalifikacjach.

Jednocześnie, w związku z deficytem na rynku pracy wykwalifikowanej kadry technicznej z wykształceniem pożądanym przez Spółkę, pozyskanie takich pracowników może zająć znaczną ilość czasu (co mogłoby ograniczać możliwości Spółki w zakresie realizacji nowych zleceń lub projektów) lub wymagać zaproponowania wynagrodzenia znacznie wyższego, niż wynagrodzenie otrzymywane przez innych pracowników Spółki z podobnymi kwalifikacjami (co mogłoby skutkować pogorszeniem relacji personalnych wśród pracowników).

W przypadku natomiast zawarcia umowy stypendialnej ze studentem, Spółka może z góry zapewnić sobie zatrudnienie osoby, której kwalifikacje będą odpowiadały dokładnie potrzebom Spółki (stypendia z zasady mają być fundowane studentom mającym zamiar wybrać taką specjalizację w ramach danego kierunku studiów, która zapewni Wnioskodawcy maksimum korzyści z zatrudnienia stypendysty po zakończeniu przez niego studiów). Co więcej, termin zakończenia studiów przez studenta-stypendystę (a więc również orientacyjny moment jego zatrudnienia w Spółce) jest znany w momencie podpisywania umowy stypendialnej, a wynagrodzenie, które zostanie mu zaproponowane, nie będzie znacznie odbiegało od wysokości wynagrodzeń uzyskiwanych przez innych pracowników Spółki o podobnych kwalifikacjach (o wysokości wynagrodzenia decyduje Spółka).

W okresie otrzymywania stypendium student jest też zobowiązany do wspierania Spółki w budowaniu jej pozytywnego wizerunku wśród studentów i pracowników swojej uczelni, a więc do działań które mogą powodować korzystny dla Wnioskodawcy efekt już w okresie wypłaty stypendium. Głównym celem ufundowania stypendium pozostaje jednak uzyskanie w przyszłości wysoko wykwalifikowanego pracownika.

Zawarcie umowy stypendialnej zobowiązuje Spółkę do złożenia stypendyście oferty zatrudnienia i zatrudnienia każdego stypendysty, który ofertę taką przyjmie. Z zasady więc zawarcie każdej umowy stypendialnej powinno skutkować zatrudnieniem, w zaplanowanym okresie, pracownika o wysokich kwalifikacjach.

Istnieje - co prawda - pewne ryzyko, iż absolwent nie skorzysta z oferowanego przez Spółkę zatrudnienia; jednak konieczność zwrotu - w takim przypadku - sumarycznej kwoty otrzymanego w trakcie studiów stypendium, powoduje, iż ryzyko takie należy uznać za minimalne. W konsekwencji, zasadą będzie podejmowanie przez stypendystów pracy w Spółce na proponowanych przez Wnioskodawcę warunkach.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej okoliczności, nie powinno budzić wątpliwości, iż wydatki ponoszone w związku ze utworzeniem Programu Stypendialnego, a w szczególności wydatki ponoszone na wypłatę studentom stypendiów, należy uznać za poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów jakim jest produkcja i sprzedaż stolarki budowlanej. Celem tych wydatków jest bowiem zapewnienie Spółce możliwości zatrudnienia kadry technicznej, niezbędnej dla dalszego funkcjonowania Wnioskodawcy na konkurencyjnym rynku. Możliwość skutecznego konkurowania z innymi podmiotami działającymi w tej samej branży co Spółka, wymaga m.in. orientacji w najnowszych trendach konstrukcyjnych czy umiejętności wykorzystania najnowszych technologii dostępnych na rynku. A zatrudniani bezpośrednio po studiach absolwenci wyższych uczelni są w taką wiedzę wyposażeni.

W przypadku, gdyby Spółka nie podejmowała działań mających na celu pozyskanie przyszłych absolwentów jako pracowników, zmuszona byłaby do poszukiwania niezbędnej kadry na rynku pracy. Wobec występującego na rynku deficytu pracowników pożądanymi kwalifikacjami, przejściowy brak możliwości zatrudnienia takich osoby mógłby czasowo ograniczać możliwości gospodarcze Spółki.

Stąd odpowiedź na pytanie nr 1 jest, w ocenie Wnioskodawcy, pozytywna.

Ad. 2

W okresie, w którym stypendium będzie wypłacane (okres studiów stypendysty), nie będzie ono skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodów. Nie będą to więc koszty bezpośrednio związane z przychodami. Przychody takie pojawią się natomiast po zatrudnieniu stypendysty w Spółce.

Jak już wskazano powyżej w Ad. 1, koszty stypendiów wypłacanych przez Spółkę są, w ocenie Wnioskodawcy, kosztami zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów. Ponieważ działania te, mające na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, Wnioskodawca podejmuje w okresach bieżących, należy uznać, iż są to koszty działalności bieżącej w zakresie realizacji tych właśnie celów. Stąd rozliczenie tych kosztów również powinno odbywać się na bieżąco, w okresach, w których koszty są ponoszone.

Zgodnie z przepisami art. 15 updop:

• ust. 4d - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. (...)
• ust 4e - za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wskazują cytowane wyżej przepisy, koszty inne niż bezpośredni związane z przychodami (koszty pośrednie) są potącalne w dacie ich poniesienia tj. w dacie na którą koszty zostały ujęte w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dokumentu, z wyjątkiem rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Kwoty wypłacanych stypendiów nie stanowią ani rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Spółka ujmuje kwoty wypłacanych stypendiów jako koszty w swoich księgach rachunkowych na dzień dokonania wypłaty, na podstawie dokumentów bankowych i poleceń księgowania.

Stąd, do celów podatkowych, koszty wypłaconych stypendiów winny również być potrącalne na dzień dokonania wypłaty stypendium.

W konsekwencji, odpowiedź na pytanie 2 jest, w ocenie Wnioskodawcy, pozytywna.

Ad. 3

W przypadku rozwiązania przez Spółkę umowy stypendialnej przed upływem okresu jej obowiązywania (przed zakończeniem studiów przez stypendystę) np. z uwagi na naruszenie przez stypendystę warunków umowy, student traci statusu stypendysty i przestaje otrzymywać stypendium. W rezultacie też, osoba taka nie otrzyma oferty zatrudnienia w Spółce oferty pracy po zakończeniu studiów i nie zostanie zatrudniona przez Wnioskodawcę w charakterze pracownika (aczkolwiek nie można całkowicie wykluczyć zatrudnienia takiej osoby w innym trybie, niż jako stypendysty).

Brak obowiązku zwrotu przez studenta kwot otrzymanego stypendium w opisanym wyżej przypadku jest efektem przeoczenia Spółki w trakcie opracowywania regulaminu, co w przyszłości powinno zostać skorygowane. W zawartych już umowach i obowiązującym obecnie regulaminie obowiązek taki jednak nie występuje. Stąd w przypadku, gdyby któraś z umów zawartych w oparciu o postanowienia obecnie obowiązującego regulaminu została rozwiązana przed upływem terminu jej obowiązywania, po stronie stypendysty nie wystąpiłby obowiązek zwrotu otrzymanych kwot stypendium.

Brak zatrudnienia byłego stypendysty przy równoczesnym braku obowiązku zwrotu otrzymanych przez niego kwot stypendium skutkowałby tym, iż kwoty poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów na wypłatę stypendium nie skutkowałyby uzyskaniem przez spółkę oczekiwanych korzyści ekonomicznych. Jednocześnie jednak, sytuacja taka nie miałaby wpływu na fakt, iż w okresie ponoszenia tych kosztów tj. okresie wypłaty studentowi stypendium, celem ponoszenia tych kosztów było zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów Spółki.

Przepis art. 15 ust. 1 updop, zawierający definicję kosztów uzyskania przychodów, jest sformułowany w ten sposób, iż dla kwalifikacji określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów istotny jest cel ich poniesienia, a nie uzyskanie faktycznego rezultatu ekonomicznego. Oznacza to, iż o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów podatkowych decyduje zamiar podatnika towarzyszący poniesieniu tego wydatku, a nie okoliczność, czy uda się rzeczywiście osiągać rezultat, któremu poniesienie wydatku miało służyć. Tak sformułowana definicja kosztów uwzględnia ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wyrażające się w tym, iż wydatki poniesione z zamiarem uzyskania przychodu mogą tego przychody nie przynieść. nie skutkuje to jednak brakiem możliwości zakwalifikowania takich wydatków do kosztów podatkowych, o ile ponoszący je przedsiębiorca mógł racjonalnie oczekiwać wystąpienia efektów, dla których koszty te zostały poniesione.

W momencie zawierania przez Spółkę umowy stypendialnej z osobą spełniającą kryteria określone w regulaminie, która przeszła pomyślnie rozmowę kwalifikacyjną i której zaproponowano udział w programie stypendialnym, Spółka działa w przekonaniu, iż skutkiem wypłaty stypendium będzie zatrudnienie danej osoby w Spółce. Wnioskodawca nie przyjmuje w żadnym przypadku założenia, iż w okresie po podpisaniu umowy, w szczególności kiedy zostanie już wypłacona pewna ilość comiesięcznych płatności stypendialnych, wystąpią zdarzenia, które Spółka uzna za uzasadniające rozwiązanie umowy stypendialnej; Wnioskodawca nie wyklucza całkowicie takiej możliwości, ale działa w przekonaniu, iż w odniesieniu do wybranego stypendysty wystąpienie takich okoliczności jest bardzo mało prawdopodobne. W przeciwnym razie, gdyby Spółka uznawała wystąpienie okoliczności uzasadniających rozwiązanie umowy za prawdopodobne, do zawarcie umowy w ogóle by nie doszło.

Stąd nie powinno budzić wątpliwości, iż wydatki Wnioskodawcy na wypłatę stypendiów nie tracą swojego charakteru kosztów poniesionych w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów w sytuacji, kiedy miałoby miejsce rozwiązanie umowy stypendialnej. Cel poniesienia tych wydatków jest bowiem dokładnie taki sam, jak w przypadku tych umów, które nie zostaną rozwiązane i które będą skutkowały zatrudnieniem stypendysty w Spółce. A, jak wskazano wyżej, o kwalifikacji wydatków do kosztów podatkowych nie decyduje faktyczne osiągnięcie oczekiwanego rezultatu ekonomicznego, a zamierzony cel, dla którego realizacji wydatki zostały poniesione. rozwiązanie umowy stypendialnej celu tego nie zmienia.

W konsekwencji, w przypadku rozwiązania umowy stypendialnej przez upływem okresu, na który została zawarta, zaliczone uprzednio do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłatę stypendiów, nie podlegają korekcie jako koszty uzyskania przychodów.

Odpowiedź na pytanie 3 jest więc negatywna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy przy tym zauważyć, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. Ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu bezpośredniego oraz kosztu pośredniego brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku.

W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jak stanowi art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Stosownie do art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez Wnioskodawcę wydatkami związanymi ze stypendiami ufundowanymi w celu pozyskania pracowników, a prowadzoną działalnością gospodarczą (osiąganiem przychodów). Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wydatki poniesione na podstawie zawieranych umów mają przynieść Spółce efekty w postaci możliwości pozyskania w przyszłości wykwalifikowanej kadry pracowniczej, odpowiednio wykształconej pod kątem jej działalności, zgodnej z profilem i oczekiwaniami Wnioskodawcy.

Jednocześnie wydatki te nie znajdują się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Tym samym, wymienione we wniosku wydatki związane z ufundowaniem stypendiów dla studentów w zamian za zobowiązanie się przez nich do podjęcia pracy w Spółce po ukończeniu nauki, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop.

Jednocześnie opisane wydatki poniesione na ufundowanie stypendiów nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z konkretnymi przychodami. Należy uznać, że są to wydatki związane z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności, ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Oznacza to, że ww. wydatki, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia.

W przypadku rozwiązania umowy ze stypendystą, a w konsekwencji braku obowiązku zwrotu otrzymanego stypendium, Spółka nie będzie zobowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów, gdyż jak sama Spółka zauważyła Przepis art. 15 ust. 1 updop, zawierający definicję kosztów uzyskania przychodów, jest sformułowany w ten sposób, iż dla kwalifikacji określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów istotny jest cel ich poniesienia, a nie uzyskanie faktycznego rezultatu ekonomicznego. Oznacza to, iż o możliwości zaliczenia określonego wydatku do kosztów podatkowych decyduje zamiar podatnika towarzyszący poniesieniu tego wydatku, a nie okoliczność, czy uda się rzeczywiście osiągać rezultat, któremu poniesienie wydatku miało służyć.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• koszty utworzenia i prowadzenia Programu Stypendialnego, a w szczególności kwoty wypłacanych studentom stypendiów, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu przepisów art. 15 ust. 1 updop,
• kwoty wypłacanych studentom stypendiów są kosztami uzyskania przychodów potrącalnymi w dacie ich poniesienia tj. w dacie dokonania przez Wnioskodawcę wypłaty stypendiów,
• w przypadku rozwiązania umowy stypendialnej przed upływem okresu jej obowiązywania, a w konsekwencji, braku zatrudnienia absolwenta w Spółce przy jednoczesnym braku obowiązku zwrotu otrzymanego przez studenta stypendium, kwoty wypłacone przez Spółkę w ramach stypendium będą podlegały korekcie jako koszty podatkowe

-uznano za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej