Dotyczy ustalenia, czy: - prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest i będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT; - wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT; - prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym dochody uzyskiwane z opisanych we wniosku opłat stanowią dochody o których mowa w art. 24d ust.7 Ustawy o CIT, w związku Spółka jest uprawniona do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT; - prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest uprawniona do skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2021 r. i opodatkowania dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku, według stawki 5% i złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku za 2021 r.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest i będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo- rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT;

- wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT;

- prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym dochody uzyskiwane z opisanych we wniosku opłat stanowią dochody o których mowa w art. 24d ust.7 Ustawy o CIT, w związku Spółka jest uprawniona do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT;

- prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest uprawniona do skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2021 r. i opodatkowania dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku, według stawki 5% i złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku za 2021 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło do Organu 14 listopada 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką komandytową z siedziba na terytorium Polski oraz jest polskim rezydentem podatkowym Wspólnikami spółki są komplementariusze w postaci osób fizycznych oraz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz komandytariusze w postaci osób fizycznych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia, rozwijania i udostępniania użytkownikom aplikacji obejmującej grę pod tytułem (…) (dalej: „Gra”) Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od 1 maja 2021 r. i jej pierwszym rokiem podatkowym - jako podatnik CIT - był rok trwający od maja do grudnia 2021 r.

Począwszy od momentu, gdy Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zdecydowana większość przychodów Spółki (ok. 97%) generowana jest przez udostępnianie Gry użytkownikom końcowym (dalej: „Graczom”) za pośrednictwem trzech platform internetowych (…) (dalej: „Platformy”). W przypadku wszystkich trzech Platform, podstawowa wersja Gry jest darmowa (można ją pobrać, zainstalować oraz rozpocząć grę bez uiszczania jakichkolwiek opłat). Gracze uiszczają jednak dodatkowe opłaty za korzystanie z Gry. Uiszczanie opłat za korzystanie z Gry następuje poprzez nabywanie w Grze wirtualnych jednostek – (…), które następnie mogą zostać wymienione na różne dodatkowe opcje ułatwiające rozgrywkę w Grze (np. dodatkowe ruchy, wzmacniacze, które ułatwiają rozgrywkę trudnego poziomu itp.).

Gracze dokonują płatności opisanych powyżej opłat za wirtualne jednostki na rachunki Platform lub podmiotów z nimi współpracujących. Następnie w miesięcznych okresach rozliczeniowych Platformy po potrąceniu przewidzianej umową prowizji, wypłacają Spółce należne kwoty.

Zasady współpracy pomiędzy Spółką a Platformami są zróżnicowane. Sposób udostępniania Gry regulowany jest przez regulamin lub umowę dystrybucyjną zawieraną pomiędzy Spółką a daną Platformą dystrybucyjną. Każda z Platform oferuje odmienny model dystrybucji Gry, a co za tym idzie inaczej określa swoje umowne prawa i obowiązki w relacji ze Spółką, a także inaczej reguluje udzielanie uprawnienia do korzystania z Gry przez Platformę oraz przez użytkowników końcowych. Przykładowo, na podstawie zapisów zawartych w umowach i regulaminach można wskazać, że w przypadku jednej z Platform Spółka udziela platformie licencji na działania niezbędne do udostępniania Gry użytkownikom końcowym (m.in. na hostowanie, używanie, rozpowszechnianie, modyfikowanie, uruchamianie, kopiowanie). W przypadku drugiej z Platform, zapisy umowy / regulaminu wskazują, że Spółka udziela za pośrednictwem Platformy, użytkownikowi końcowemu licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania Gry.

Po pobraniu Gry na komputer lub urządzenie mobilne. Gracze akceptują warunki korzystania z Gry, określone w regulaminie użytkowania. Regulamin określa warunki uiszczania opłat za korzystanie z Gry poprzez zakup wirtualnych jednostek. Regulamin wskazuje także, że Gra jest przedmiotem prawa własności intelektualnej przysługującego Spółce oraz ewentualnie osobom trzecim (Platformom) i podlega ochronie prawnej, a Gracze uprawnieni są do korzystania z Gry wyłącznie na własny użytek.

Podmiotem dokonującym zapłaty opłat za korzystanie z Gry w przypadku umowy z Platformą, której Spółka udzieliła licencji na działania niezbędne do udostępnienia gry użytkownikom końcowym, są użytkownicy końcowi (Gracze), którzy to dokonują płatności na rzecz Platformy, a Platforma na rzecz Wnioskodawcy.

Od momentu założenia Spółki w 2015 r. cała działalność Spółki nakierowana jest na stworzenie, a następnie rozwijanie Gry. Udostępnianie Gry na rzecz użytkowników końcowych stanowi podstawową usługę świadczoną przez Spółkę. Jednym z głównych celów działalności Spółki jest więc rozwijanie tej usługi. Działalność Spółki w zakresie rozwijania Gry jest prowadzona w sposób uporządkowany i systematyczny.

Przykładowo, aktualnie działalność w tym zakresie jest prowadzona w oparciu o ustalony Kalendarz Rozwoju Gry (dalej: „Kalendarz”). W ramach Kalendarza zaplanowane są prace rozwojowe nad następującymi elementami Gry:

1. Opracowanie nowej grafiki menu (preloader)
2. Opracowanie nowej krainy
3. Opracowanie nowych poziomów
4. Opracowanie nowych elementów
5. Opracowanie nowego logo
6. Opracowanie nowych obrazków
7. Opracowanie nowych funkcjonalności

Powyższe prace rozwojowe można opisać w następujący sposób:

Ad. 1

Opracowanie nowej grafiki menu (preloader) - przygotowanie unikalnych grafik menu, które pojawiają się zawsze po ponownym uruchomieniu Gry. Grafiki nawiązują do specjalnych wydarzeń, które są charakterystyczne dla danego okresu w roku, np. wakacje, okres szkolny, halloween, święta itp.

Ad. 2

Opracowanie nowej kramy - przygotowanie unikalnych grafik map, na których są rozłożone punkty nowych poziomów. Każda grafika nowej mapy jest unikalnym wytworem grafika.

Ad. 3

Opracowanie nowych poziomów - w cyklu każdego tygodnia trwają prace nad rozszerzeniem Gry, w efekcie których dodawanych jest 20 nowych poziomów. Gracze mogą korzystać z dodatkowych poziomów nieodpłatnie (tak jak z podstawowej wersji Gry), ale w dalszym ciągu uiszczają opłatę za wirtualne jednostki, umożliwiające dodatkowe opcje w Grze. Poszczególne poziomy Gry składają się z kodu źródłowego (przetwarzanego na kod wynikowy), czyli z warstwy programistycznej, jak również z warstwy graficznej, tekstowej i dźwiękowej. Wszystkie te warstwy stanowią jedną całość w postaci Gry. Stworzenie i udostępnienie Graczom kolejnych poziomów Gry wymaga za każdym razem twórczych prac nad mechaniką Gry jej grafiką i designem.

Ad. 4

Opracowanie nowych elementów - opracowanie nowego i unikalnego elementu zarówno pod względem grafiki jak i mechaniki gry, który ma na celu urozmaicanie rozgrywki dla Graczy. Nowe elementy dodawane są do Gry w cyklu 3-tygodniowym. Elementy, które są tworzone w wyniku rozwijania Gry, są jej integralna częścią.

Ad. 5

Opracowanie nowego logo - logo z Gry, które pojawia się w menu oraz podczas niektórych oczekiwań na ładowanie, ma dodawane charakterystyczne oraz unikalne graficzne ulepszenia, które również nawiązują do danego okresu w roku.

Ad. 6

Opracowanie nowych obrazków - przygotowanie obrazków na potrzeby prezentacji gry w sklepach (…), aby były one zgodne z aktualną wersją Gry. Są to unikalne grafiki bazujące na menu / preloaderze.

Ad. 7

Opracowanie nowych funkcjonalności - co kilka tygodni do Gry dodawane są nowe funkcjonalności, które mają zachęcać Graczy do rozgrywki większej ilości poziomów lub do uiszczania większej ilości opłat za (…). Spółka projektuje i wdraża do Gry różnego rodzaju innowacyjne funkcjonalności np. rywalizacja oraz tworzenie własnego zespołu w grze, kolekcjonowanie różnego rodzaju prezentów w nagrodę za zebranie odpowiedniej ilości monet w Grze, kolekcjonowanie albumów z kartami itp. Jest to nieustanny proces projektowania, tworzenia, wdrażania i testowania różnego rodzaju funkcjonalności, których zadaniem jest zwiększenie zaangażowania Graczy lub zwiększenie wpłat dokonywanych przez Graczy.

Poza projektami zaplanowanymi w Kalendarzu Rozwoju Gry, Spółka realizuje projekty obejmujące wypracowanie i wdrożenie rozwiązań poprawiających różne współczynniki w Grze (np. ilość rozgrywanych przez Graczy poziomów, czas przebywania w Grze, ilość wydawanego w Grze (…) itp.).

W ramach wszystkich wymienionych powyżej projektów, na bieżąco analizowany jest cały rynek konkurencyjnych gier, aby poszukiwać różnych ciekawych rozwiązań oraz móc umiejętnie kreować innowacje w Grze, aby wyróżniała się na rynku. Analiza rynku ma jedynie charakter przeglądu aktualnych rozwiązań stosowanych w branży, natomiast dobór konkretnych innowacji w Grze, koncepcja oraz twórczy charakter wykonywanych elementów w Grze pozostaje wyłącznie w wykonaniu Spółki.

Cały personel Spółki (poza jedną osobą realizującą funkcje administracyjne oraz trzema osobami zajmującymi się marketingiem) zajmuje się projektowaniem, tworzeniem, testowaniem i wdrażaniem innowacji, określonych w Kalendarzu Rozwoju Gry. W szczególności, Spółka w ramach różnych stosunków prawnych (umowa zlecenia, umowa o dzieło, umowa o pracę, kontrakt B2B) współpracuje z osobami pełniącymi funkcje level designera (projektującego kolejne poziomy Gry), grafika, programistów, developerów Dodatkowo jeden ze wspólników Spółki oraz dwie osoby z personelu odpowiadają za promocję Gry i marketing.

Około 3% przychodów Spółki generują reklamy, które wyświetlają się Graczom korzystającym z Gry za pośrednictwem niektórych Platform. Funkcjonalność obejmująca możliwość wyświetlania reklam została opracowana i wdrożona w przeszłości na etapie rozwijania Gry. Aktualnie, żaden z pracowników nie musi angażować się w działalność obejmująca mechanizmy wyświetlania reklam. Jest to jedna z funkcjonalności Gry i reklamy są dobierane i wyświetlane automatycznie wybranym użytkownikom.

Spółka, tworząc Grę wykorzystuje również posiadaną już wiedzę (np. z obszaru planowania – „scrum” czy z obszaru psychologii - zweryfikowanie jak budować zaangażowanie użytkowników Gry). Samo wytworzenie Gry było jednak przejawem twórczości intelektualnej min. Wnioskodawcy - Gra jest wytworem unikatowym, innowacyjnym i niepowtarzalnym.

W tym miejscu należy wskazać, że rozwijanie gry, wynikające m.in. z Kalendarza Rozwoju Gry, wiąże się zarówno z wykorzystywaniem posiadanej już wiedzy i umiejętności, jak i z przeprowadzeniem prac o charakterze badawczo-rozwojowym Wnioskodawca, rozwijając grę wykorzystuje bowiem i nową i istniejącą już wiedzę, tj. wiedzę i narzędzia programistyczne języki programowania, znane algorytmy, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań nieistniejących dotychczas w Grze. Wprowadzenie każdej nowej funkcjonalności do gry jest zawsze poprzedzone A/B testem, co oznacza testowanie wpływu nowego elementu na zachowanie graczy. Następnie wyciągane są wnioski jak dana wprowadzona funkcjonalność wpływa na kluczowe współczynniki w Grze. Elementy Gry, które są tworzone w trakcie jej rozwijania cechują się również wyraźną innowacyjnością, co oznacza, że ich stworzenie wymagało wiedzy i umiejętności twórczych. Należy również zaznaczyć, ze rozwijanie gry, a więc działania rozpisane m.in. w Kalendarzu Rozwoju Gry nie mają charakteru rutynowych, okresowych, czy powtarzalnych zmian.

Spółka prowadzi księgi rachunkowe i wyodrębniła w nich koszty, o których mowa w art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Spółka nie jest i nie była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b Ustawy o CIT (tzw. CIT Estoński).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 14 listopada 2022 r. wskazaliście Państwo, iż:

1.Działalność opisana we wniosku jest działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług w tym Gier, o których mowa we wniosku.

2.Wyżej wymienione prace mają na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na ciągłe opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług w tym Gier lub wprowadzanie do nich znacznych ulepszeń.

3.Stworzona przez Wnioskodawcę Gra stanowi program komputerowy oraz stanowi utwór w rozumieniu prawa autorskiego i podlega ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

4.Wnioskodawca rozwija wyłącznie swoje Gry, tj. Gry których jest autorem, które zostały wytworzone przez Spółkę, co oznacza, że jest ich właścicielem a nie użytkownikiem. Wnioskodawca nie nabywa licencji do gier udostępnianych i sprzedawanych przez innych dostawców gier i nie osiąga przychów z tego tytułu.

5.Wnioskodawca wskazuje, że:

-dokonuje ulepszenia/rozwinięcia wyłącznie tych Gier, które zostały wytworzone przez Spółkę; Wnioskodawca nie ulepsza i rozwija gier oferowanych przez innych twórców gier,

-w wyniku tworzenia/ulepszenia/rozwinięcia Gier Spółki, tworzone są nowe kody źródłowe, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej,

-przysługują Jemu prawa autorskie do tworzenia/ulepszenia/rozwinięcia Gry, które podlegają ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a zatem w ich wyniku powstaje program komputerowy podlegający ochronie prawnej.

6.Wnioskodawca w związku z wytworzeniem/rozwijaniem Gry udziela licencji do Gier komputerowych i z tego tytułu uzyskuje dochód od jednej z Platform, której Spółka udzieliła licencji na działania niezbędne do udostępnienia gry użytkownikom końcowym (Graczom).

Dodatkowo wyjaśnili Państwo, że z przedmiotowym wnioskiem występuje Sp.k. jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawcą w niniejszym postępowaniu nie są natomiast wspólnicy spółki komandytowej.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest i będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT?
2. Czy wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT?
3. Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym dochody uzyskiwane z opisanych we wniosku opłat stanowią dochody o których mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, w związku Spółka jest uprawniona do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 listopada 2022 r.)

4. Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest uprawniona do skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2021 r. i opodatkowania dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku, według stawki 5% i złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku za 2021 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1. Prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).
2. Wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.
3. Prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym dochody uzyskiwane z opisanych we wniosku opłat stanowią dochody o których mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, w związku z czym Spółka jest uprawniona do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

(stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 listopada 2022 r.)

4. Prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, Spółka jest uprawniona do skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2021 r. i opodatkowania dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku, według stawki 5% i złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku za 2021 r.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z definicją wynikająca z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast prace rozwojowe zostały zdefiniowane w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jako: działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje, aby uznać działalność za prace rozwojowe, spełniające definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustaw podatkowych, spełnione muszą być następujące kryteria:

1. działalność musi być podejmowana w sposób systematyczny,
2. działalność musi być twórcza,
3. działalność musi być innowacyjna, tzn. jej celem musi być zwiększenie zasobów wiedzy albo wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie wytworzenia Gry jak i w zakresie jej ciągłego rozwijania, zgodnie z ustalonym Kalendarzem Rozwoju Gry, stanowi działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, ponieważ spełnia wskazane powyżej kryteria, tzn. ma charakter działalności systematycznej i twórczej oraz nakierowanej na zwiększanie wiedzy w celu udoskonalania świadczonej przez Spółkę usługi/produktu, tj. Gry.

Systematyczny charakter działalności

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia”), systematyczny charakter działalności badawczo-rozwojowej oznacza wymóg prowadzenia tej działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, tzn. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Działalność Spółki w zakresie rozwoju Gry jest prowadzona w oparciu o ustalany Kalendarz Rozwoju Gry. W ramach Kalendarza Rozwoju Gry zaplanowane są prace rozwojowe nad poszczególnymi elementami Gry, w sposób przedstawiony szczegółowo w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Działalność Spółki obejmuje więc planowanie i przeprowadzanie następujących po sobie projektów, obejmujących zaprojektowanie, wytworzenie, przygotowanie i udostępnienie Graczom nowych elementów, funkcjonalności i poziomów Gry, zgodnie z ustalonym harmonogramem. Każdy z takich projektów ma określone cele do osiągnięcia, terminy i zasoby. Stanowi więc ustalony schemat działania Spółki w obszarze rozwoju Gry. W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie rozwoju Gry jest więc działalnością systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny zaplanowany i uporządkowany.

Twórczy charakter działalności

Zgodnie z Objaśnieniami, działalność twórcza to działalność której rezultat powinien:

1.być odpowiednio ustalony, przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości. W przypadku działalności Spółki rezultatem działalności badawczo-rozwojowej jest Gra oraz jej rozwijanie, poprzez tworzenie nowych grafik, poziomów, elementów, funkcjonalności itp. W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że jest to wytwór odpowiednio uzewnętrzniony.

2.mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności, z pewnością indywidualny i kreatywny charakter ma wytworzona oraz systematycznie w ramach działalności Spółki rozwijana Gra. Zespół twórców, obejmujący prawie cały personel Spółki, dysponuje niepowtarzalną wiedzą i umiejętnościami, które cały czas są rozwijane i wykorzystywane do kreatywnego tworzenia kolejnych elementów, poziomów i funkcjonalności Gry. Rozwijanie Gry o kolejne elementy, poziomy i funkcjonalności zgodnie z Kalendarzem Rozwoju Gry nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, wymaga kreatywnego, zaangażowania poszczególnych członków zespołu, m.in. Ievel designera, developerów, grafika i innych.

3.mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nowe wartości, stanowić nowy „wytwór intelektu”), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło). Wytworzona i rozwijana w ramach działalności Spółki Gra stanowi bez Wątpienia niepowtarzalny wytwór intelektu, np. nie istnieją identyczne wcześniej stworzone scenariusze poszczególnych poziomów (każdy poziom jest niepowtarzalny, zaprojektowany indywidualnie i odróżnia się od poprzednich), elementy czy funkcjonalności Gry.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje szereg argumentów przemawiających za tym, że działalność Spółki w zakresie wytwarzania i rozwijania Gry ma charakter twórczy, w zaprezentowanym powyżej rozumieniu. Rezultatem działalności Spółki jest Gra, która jest w sposób ciągły rozwijana. Specyfika Gry powoduje, że ma ona charakter unikatowy, indywidualny i niepowtarzalny - nie istnieje aplikacja o identycznych cechach, funkcjonalnościach oraz interfejsie. Zarówno podstawowa wersja Gry, jak i udostępniane Graczom okresowo nowe poziomy, funkcjonalności i elementy Gry, stanowią niepowtarzalny wytwór obejmujący unikatowy scenariusz gry oraz niepowtarzalne zestawienie elementów obejmujących między innymi szatę graficzną i dźwiękową. Innowacyjny charakter działalności jest oparty o zwiększanie wiedzy oraz nakierowanie na rozwój usługi.

Biorąc pod uwagę definicję wynikającą z Ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa to m.in. prace rozwojowe podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei - jak już wspomniane zostało powyżej - prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Zgodnie z Objaśnieniami, nie ma przeszkód aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększanie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdy ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań (...). W związku z powyższym, należy przyjąć, że dla uznania, że mamy do czynienia z działalnością rozwojową, wystarczające jest wprowadzenie zmian lub ulepszeń w istniejącym już w przedsiębiorstwie produkcie lub usłudze.

W ocenie Wnioskodawcy, działalności Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową, ze względu na to, że w ramach poszczególnych projektów realizowanych zgodnie z Kalendarzem Rozwoju Gry, zespół Spółki nabywa łączy i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności w celu rozwijania Gry, a więc w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci udoskonalania usługi świadczonej przez Spółkę.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest interpretacja z dnia 21 kwietnia 2020 r. Znak: 0115-KDIT1.4011.76.2020.1.MT w której organ potwierdził, że prace związane z tworzeniem gier komputerowych obejmujące fazy: preprodukcji, produkcji, portowania, testów oraz postprodukcji (w zakresie tworzenia dodatkowych elementów, nowych funkcjonalności gier), spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy działania obejmujące dystrybucję, promocję i marketing Gry nie stanowią prac badawczo-rozwojowych. Również działania ukierunkowane na usuwanie błędów nie spełniają definicji prac badawczo-rozwojowych, można je bowiem uznać za „rutynowe usuwanie błędów w istniejących systemach i programach” (Podręcznik Frascati wyklucza z działalności badawczo-rozwojowej m.in. czynności rutynowe związane z oprogramowaniem niepociągające za sobą postępu technicznego, rutynowe usuwanie błędów (debugging).

Nie zmienia to jednak faktu, że przeważająca część działalności Spółki, obejmuje rozwijanie Gry, zgodnie z opisanym szczegółowo Kalendarzem Rozwoju Gry, powinna być zakwalifikowana jako działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, a kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci Gry powinno zostać uznane za wytworzone i rozwijane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2

Jak wskazane zostało w Objaśnieniach, autorskie prawo do programu komputerowego nie podlega (w przeciwieństwie do np. patentu czy wzoru przemysłowego) następczej kontroli merytorycznej w procesie rejestracji lub zgłoszenia przed Urzędem Patentowym, lecz podlega jedynie formalnej ocenie spełnienia przesłanek uzyskania odpowiednich praw ochronnych.

Co więcej, zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe - w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych - nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” (biorąc pod uwagę dynamiczny rozwój nowych technologii ustalenie takiej sztywnej a jednocześnie wyczerpującej ustawowej definicji jest zresztą niemożliwe i wydaje się bezcelowe). Dlatego też, jak wprost wskazują Objaśnienia: podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawno-podatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej.

Objaśnienia wskazują jednak pewne cechy charakterystyczne, którymi należy się kierować przy ocenie czy dany wytwór stanowi program komputerowy, podlegający ochronie przewidzianej przez prawo autorskie, a tym samym dochody z niego uzyskiwane mogą być objęte preferencyjnym opodatkowaniem w ramach IP Box. Objaśnienia wskazują przykładowo, że podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, te stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalany w jakikolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażenia. (...) należy badać faktyczne (autentyczne) działania podejmowane przez podatnika w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej, skutkującej wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem programu komputerowego. W tym zakresie, należy ponownie wskazać na przywołane wcześniej - we fragmencie dotyczącym działalności badawczo-rozwojowej Spółki - argumenty odnoszące się do twórczego i indywidualnego charakteru Gry.

Ponadto Objaśnienia wskazują, że: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: -kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Gra obejmuje wszystkie wymienione wyżej funkcjonalne części składowe i w tym zakresie nie ma wątpliwości, że spełnia definicję programu komputerowego.

Organy podatkowe niejednokrotnie potwierdzały, że gry komputerowe, gry na urządzenia mobilne oraz inne aplikacje, stanowią przedmiot autorskich praw do programu komputerowego, w związku z czym dochód z tych praw może podlegać preferencjom wynikającym z IP Box - przykładowo:

1. interpretacja z dnia 21 kwietnia 2020 r., Znak: 0115-KDIT1.4011.76.2020.1.MT,
2. interpretacja z dnia 24 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.480.2019.2.JS,
3. interpretacja z dnia 13 grudnia 2019 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.341.2019.2.AA.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa wart. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy o CIT, dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w zakresie w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ocenie Wnioskodawcy, generowane przez Grę dochody z tytułu opłat uiszczanych przez Graczy, powinny zostać zakwalifikowane jako opłaty wynikające z umowy licencyjnej.

Biorąc pod uwagę treść art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. 2019 1231 ze zm.), przez umowę licencyjną należy rozumieć umowę upoważniającą do korzystania z utworu, która określa zakres, miejsce oraz czas tego korzystania.

Spółka upoważnia Platformy do korzystania z Gry w określonym zakresie, niezbędnym do dystrybucji Gry na rzecz użytkowników końcowych, w sposób określony szczegółowo w umowach i regulaminach Platform. Jednocześnie upoważnia użytkowników końcowych do korzystania z Gry poprzez jej uruchomienie i używanie, zgodnie z warunki korzystania z Gry, określonymi w regulaminie użytkowania. Regulamin użytkowania określa warunki uiszczania opłat za korzystanie z Gry poprzez zakup wirtualnych jednostek. Regulamin wskazuje także, że Gra jest przedmiotem prawa własności intelektualnej przysługującego Spółce oraz ewentualnie osobom trzecim (Platformom) i podlega ochronie prawnej, a Gracze uprawnieni są do korzystania z Gry wyłącznie na własny użytek. Należy więc przyjąć, że umowy łączące Spółkę z Platformami oraz użytkownikami końcowymi stanowią umowy licencyjne, a opłaty za wirtualne jednostki uiszczane przez Graczy na rachunki Platform lub podmiotów z nimi współpracujących, które następnie w miesięcznych okresach rozliczeniowych są wypłacane Spółce przez Platformy po potrąceniu przewidzianej umowy prowizji, stanowią opłaty wynikające z umowy licencyjnej.

Tym samym dochody osiągnięte z tytułu przedmiotowych opłat stanowią dochód o którym mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca (Spółka) jest uprawniona do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 14 listopada 2022 r.).

Ad. 4

Spółka stoi również na stanowisku, że powołując się na treść art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) jest uprawniona do skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2021 r. i opodatkowania wykazanych w nim dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku, według stawki 5%, o której mowa w art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

W związku ze skorygowaniem ww. zeznania, Spółka będzie uprawniona do złożenia do naczelnika urzędu skarbowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz do zwrotu nadpłaconego podatku obejmującego różnicę pomiędzy kwotą podatku zapłaconą według zawyżonej stawki 9% a faktyczną kwotą podatku jaką Spółka powinna zapłacić stosując stawkę 5% - w odniesieniu do dochodów stanowiących opłaty, o których mowa we wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.  W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji- ·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.