Temat interpretacji

w zakresie ustalenia: czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli, Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 września 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 2 września 2020 r.), uzupełnionym 27 października 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• jeżeli, Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

• czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• jeżeli, Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.353.2020.1.SG, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w tym samym dniu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest polską spółką prawa handlowego z siedzibą w ().W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje dostawy wytwarzanych przez siebie towarów (świece dekoracyjne). Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest X., z głównym miejscem prowadzenia działalności w () i jest rezydentem podatkowym Chińskiej Republiki Ludowej. X. nie posiada w Polsce zakładu. X. jako agent ubezpieczeniowy ubezpieczy Wnioskodawcę jako ubezpieczonego od ryzyka niewypłacalności kontrahenta i innych ryzyk związanych z brakiem zapłaty za sprzedany towar. Ubezpieczenie obejmie również ryzyko rezygnacji kontrahenta z zamówionego towaru, jeżeli towar nie został jeszcze wysłany do kontrahenta. Ubezpieczycielem należności handlowych będzie Y. (). Ochrona ubezpieczeniowa obowiązuje przez rok od 1 marca 2020 r. do 28 lutego 2021 r. Suma ubezpieczenia wynikająca z polisy 55.000.000,00 USD. Limit sumy ubezpieczenia dla Wnioskodawcy 22.000.000,00 USD. Szczegółowe warunki ubezpieczenia zawarte są w polisie nr (). Wnioskodawca jest zobowiązany na warunkach określonych w polisie do wypełnienia zobowiązań wynikających z zawartej przez X. umowy ubezpieczenia. Za pośrednictwem X., Wnioskodawca będzie zwracać się do ubezpieczyciela z zapytaniami dotyczącymi limitów ubezpieczeniowych dla konkretnych kontrahentów oraz będzie prowadził korespondencję z ubezpieczycielem w zakresie likwidacji szkody. X. przysługuje wynagrodzenie za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Wynagrodzenie X. z tytułu pośrednictwa wynosi 0,3% sumy ubezpieczenia ubezpieczonych należności handlowych Wnioskodawcy, tj. 66.000 USD Wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1, płatne jest jednorazowo. Na rachunek bankowy X. Co. Ltd. Kwota będzie płatna w USD lub RMB, a strony przyjmują jako kurs wymiary kurs wymiany obowiązujący w dniu 1 marca 2020 r. Opublikowany przez Bank Ludowy z Chin (PBC) dla pary USD/RMB. W sprawach nieuregulowanych niniejszą umową mają zastosowanie przepisy prawa chińskiego. Wnioskodawca nie będzie już ponosił żadnych dodatkowych kosztów związanych z zawarciem umowy tego ubezpieczenia. X. dostarczył certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 października 2020 r. Wnioskodawca wskazał dane agenta ubezpieczeniowego X., będącego nierezydentem, z którym Wnioskodawca zawarł/zawrze umowę ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu (art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?
2. Jeżeli, Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu (art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 października 2020 r.), w określonych przepisami przypadkach podatek z tytułu przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym (w uproszczeniu - nierezydentów) pobierany jest w formie ryczałtu (zob. art. 21 ust. 1 ustawy z 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, dalej: u.p.d.o.p.). W przypadkach takich do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego obowiązani są, jako płatnicy, polskie osoby prawne. Zdaniem organów podatkowych do przychodów, których to dotyczy, należą, między innymi, przychody z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych jako usług o podobnym charakterze do gwarancji (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.286.2019.2.MBD). Kwestia ta nie jest jednak oczywista, gdyż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w nieprawomocnym jak na razie wyroku z 22 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 655/19 orzekł, że usługi ubezpieczeniowe nie są usługami podobnymi do gwarancji, a zatem nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.. Wnioskodawca, przedstawiając swoje stanowisko w sprawie stwierdza, iż w przypadku uznania przez organ podatkowy, że opisane we wniosku usługi mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.d.o.p. Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku w formie ryczałtu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 27 października 2020 r.), w sytuacji, kiedy organ podatkowy stwierdzi, iż opisane usługi są usługami, o których mowa w art. 21 u.p.d.o.p. - należy, zdaniem Wnioskodawcy, zastosować przepis art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym podmioty dokonujące wpłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 22 u.p.d.o.p., są obowiązane, jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu zagranicznego do celów podatkowych, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, niepobieranie podatku zgodnie z właściwą umową międzynarodową w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu możliwe jest pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji wydanego dla kontrahenta chińskiego. Usługi ubezpieczenia są wykonywane w Chinach kontynentalnych (CHRL). Zastosowanie znajdzie tu zatem umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. dalej: u.u.p.o.Ch. Usługi ubezpieczeniowe w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa należy przypisać do źródła określanego w u.u.p.o.Ch. jako zyski przedsiębiorstw (art. 7 u.u.p.o.Ch.). Zyski te mogą wszak być opodatkowane w miejscu siedziby przedsiębiorcy. Konkludując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przedmiotowej sprawie nie ma obowiązku pobierania i wpłacania zryczałtowanego podatku od wypłacanego X. z siedzibą w Chinach wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług ubezpieczeniowych, gdyż X. przedstawił oryginalny certyfikat rezydencji podatkowej wystawiony przez CHRL w dniu 11 sierpnia 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, z póżn. zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ograniczony obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

W myśl art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Katalog takich przychodów został określony w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Przepis art. 21 ust. 1 updop stanowi, że podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2.z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a.z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

-ustala się w wysokości 20% przychodów;

3.z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,

4.uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

-ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 updop przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a updop, przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1. posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2. po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Jednocześnie szczegółowe reguły składania tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7j updop.

Natomiast na mocy art. 26 ust. 9 updop Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e updop (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: Rozporządzenie). Zgodnie z § 4 Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 31 grudnia 2020 r. wypłat należności:

1. innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2. z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Z treści przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem u źródła ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 updop na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy updop.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie świadczeń o podobnym charakterze. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisy stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego z siedzibą w (). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje dostawy wytwarzanych przez siebie towarów (świece dekoracyjne). Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest X., z głównym miejscem prowadzenia działalności w () i jest rezydentem podatkowym Chińskiej Republiki Ludowej. X. nie posiada w Polsce zakładu. X. jako agent ubezpieczeniowy ubezpieczy Wnioskodawcę jako ubezpieczonego od ryzyka niewypłacalności kontrahenta i innych ryzyk związanych z brakiem zapłaty za sprzedany towar. Ubezpieczenie obejmie również ryzyko rezygnacji kontrahenta z zamówionego towaru, jeżeli towar nie został jeszcze wysłany do kontrahenta. Ubezpieczycielem należności handlowych będzie Y. (). Ochrona ubezpieczeniowa obowiązuje przez rok od 1 marca 2020 r. do 28 lutego 2021 r. Suma ubezpieczenia wynikająca z polisy 55.000.000,00 USD. Limit sumy ubezpieczenia dla Wnioskodawcy 22.000.000,00 USD. Szczegółowe warunki ubezpieczenia zawarte są w polisie nr (). Wnioskodawca jest zobowiązany na warunkach określonych w polisie do wypełnienia zobowiązań wynikających z zawartej przez X. umowy ubezpieczenia. Za pośrednictwem X., Wnioskodawca będzie zwracać się do ubezpieczyciela z zapytaniami dotyczącymi limitów ubezpieczeniowych dla konkretnych kontrahentów oraz będzie prowadził korespondencję z ubezpieczycielem w zakresie likwidacji szkody. X. przysługuje wynagrodzenie za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Wynagrodzenie X. z tytułu pośrednictwa wynosi 0,3% sumy ubezpieczenia ubezpieczonych należności handlowych Wnioskodawcy, tj. 66.000 USD Wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1, płatne jest jednorazowo. Na rachunek bankowy X. Co. Ltd. Kwota będzie płatna w USD lub RMB, a strony przyjmują jako kurs wymiary kurs wymiany obowiązujący w dniu 1 marca 2020 r. Opublikowany przez Bank Ludowy z Chin (PBC) dla pary USD/RMB. W sprawach nieuregulowanych niniejszą umową mają zastosowanie przepisy prawa chińskiego. Wnioskodawca nie będzie już ponosił żadnych dodatkowych kosztów związanych z zawarciem umowy tego ubezpieczenia. X. dostarczył certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. powinien pobrać podatek w formie ryczałtu (art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz jeżeli, powinien pobrać podatek w formie ryczałtu (art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie usług ubezpieczeniowych ma charakter podobny do gwarancji, gdyż zakład ubezpieczeń zgodnie art. 805 § 1 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Usługa ubezpieczenia uregulowana została w cyt. powyżej art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego. W oparciu o tę definicję można niewątpliwie wskazać, że usługa ubezpieczenia ma charakter podobny do gwarancji. Według wydania internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/) pojęcie gwarancja oznacza:

1. poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe,
2. zobowiązanie producenta do bezpłatnej naprawy lub wymiany wyrobu na inny, w razie gdyby w określonym czasie ujawniły się w nim jakieś wady,
3. odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela.

Istotą zawarcia umowy ubezpieczenia jest zagwarantowanie ubezpieczanemu przez ubezpieczyciela określonych świadczeń (działań) na wypadek wystąpienia określonych zdarzeń. Jakkolwiek niewątpliwie istnieją pewne różnice pomiędzy usługą ubezpieczenia a świadczeniem gwarancji, jednak różnice te nie są na tyle istotne, aby nie można nazwać obu usług świadczeniami o podobnym charakterze.

Ponadto wskazać należy, że w przypadku ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel (jako osoba trzecia) przejmuje na siebie zobowiązanie ubezpieczonego do naprawienia szkody i wypłaty odszkodowania wynikającego z polisy. Z kolei zgodnie z definicją językową gwarancja oznacza odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela (Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1997, t. I, s. 670). Jednym z rodzajów gwarancji jest gwarancja ubezpieczeniowa, a zawieranie umów gwarancji ubezpieczeniowych i umów ubezpieczenia należy do jednej kategorii czynności ubezpieczeniowych, jednakże są to odmienne pojęcia (por. art. 4 ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej). Gwarancja ubezpieczeniowa jest jedną z czynności ubezpieczeniowych - stanowi pisemne zobowiązanie gwaranta do wypłaty na rzecz beneficjenta (podmiotu, na rzecz którego została wystawiona gwarancja) określonej sumy pieniężnej, na jego żądanie i oświadczenie, w sytuacji, w której dłużnik (wnioskodawca gwarancji) nie realizuje swoich zobowiązań (określonych w gwarancji) wobec beneficjenta. Czynności ubezpieczeniowe można podzielić na związane z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych, co wyczerpuje pojęcie sensu stricte czynności ubezpieczeniowych oraz pozostałe czynności wykonywane przez ubezpieczyciela.

W związku z powyższym, skoro udzielanie gwarancji należy do czynności ubezpieczeniowych, to należy uznać, że świadczenia te mają podobny charakter (mimo iż pojęcie usług ubezpieczeniowych jest pojęciem znacznie szerszym od gwarancji).

Istotą świadczenia zarówno ubezpieczyciela (w przypadku umów ubezpieczenia), jak i gwaranta (w przypadku umów gwarancji) jest obowiązek spełnienia określonego świadczenia (przez gwaranta lub firmę ubezpieczeniową), w związku z zaistnieniem wskazanego w umowie zdarzenia.

W konsekwencji powyższego wskazać należy, że o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wystarczające jest, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych wchodzi w zakres przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Reasumując, ponieważ w przedstawionym opisie sprawy usługi ubezpieczenia nabywane są przez Wnioskodawcę od podmiotu zagranicznego oraz ww. usługi ubezpieczeniowe są usługami zbliżonymi do gwarancji, a źródło należności z tytułu świadczonych usług ubezpieczeniowych znajduje się na terytorium Polski, Wnioskodawca zobowiązany jest do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, w myśl ww. art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

Niemniej jednak istnieje możliwość niepobrania tzw. podatku u źródła, wskazać bowiem należy, na treść art. 21 ust. 2 updop, zgodnie z którym art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca wypłaca wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych firmie X. będącej rezydentem podatkowym Chińskiej Republiki Ludowej. Zatem w rozpatrywanej sprawie znajdzie zastosowanie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Pekinie dnia 7 czerwca 1988 r. (Dz.U. z 1989 r. nr 13, poz. 65, dalej: umowa polsko-chińska, UPO).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych jest należnością Spółki X. będącej rezydentem podatkowym Chińskiej Republiki Ludowej co oznacza, że będą przypisane temu przedsiębiorcy. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji Spółki X.

W związku z powyższym, należność dotyczącą uzyskanego wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych należy traktować jako zysk przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 7 UPO. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje (w rozpatrywanej sprawie na terytorium Chińskiej Republiki Ludowej).

W świetle powyższego Wnioskodawca jako dokonujący płatności na rzecz X. wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych nie jest zobowiązany do potracenia od wypłacanego wynagrodzenia zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 21 ust. 1 i 22 ust. 1 niniejszej ustawy. Jednocześnie przy weryfikacji warunków niepobrania podatku, wynikających z umowy z o unikaniu podwójnego opodatkowania Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do dochowania należytej staranności (art. 26 ust. 1 zd. 3 updop).

Wskazać bowiem należy, że przepis art. 26 ust. 1 updop nakłada na płatnika obowiązek dochowania należytej staranności przy weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym kwotę 2 mln zł. Obowiązku tego nie wyłączają ani nie ograniczają przepisy Rozporządzenia z 31 grudnia 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545, z późn. zm.).

Weryfikacja, o której mowa powyżej, powinna się zatem odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 updop spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę.

Reasumując, wskazać należy, że w odniesieniu do nabywanych usług w kontekście zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, zasadą jest, że na gruncie postanowień umów dwustronnych, przychody ze świadczenia usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop zalicza się do zysków przedsiębiorstwa, opodatkowanych w państwie siedziby podmiotu świadczącego. Powyższe możliwe jest z uwzględnieniem przepisów art. 26 updop, w szczególności ust. 1, 2e, 7a.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy zauważyć, że chociaż w przedmiotowej sprawie spełnienie warunków niepobrania podatku u źródła, tj. kwalifikacji wypłacanych należności do zysków przedsiębiorstwa winno wynikać z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej, to jednak obowiązki płatnika wynikają z art. 26 updop.

Zatem, należy stwierdzić, że samo posiadanie certyfikatu rezydencji nie wyczerpuje obowiązków postawionych przed płatnikiem w art. 26 ust. 1 updop, bowiem przepis ten nakłada na płatnika również obowiązek dochowania należytej staranności przy weryfikacji warunków niepobrania podatku.

W związku z powyższym jeżeli w istocie Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej podmiotu, z którym zawarł umowę ubezpieczeniową, to nie będzie zobowiązany do poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 updop, w związku z art. 21 ust. 1, jednakże przy dochowaniu należytej staranności przy weryfikacji warunków niepobrania podatku wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

• czy od wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez X. Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
• jeżeli, Wnioskodawca powinien pobrać podatek w formie ryczałtu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a X. przedstawił certyfikat rezydencji podatkowej z Chińskiej Republiki Ludowej, to czy na podstawie art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzona w Pekinie 7 czerwca 1988 r. może nie pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego

jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej