Powstanie zagranicznego zakładu Wnioskodawcy w Polsce w wyniku działań polegających na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz ustalenie, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji cen transferowych

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

−powstania zagranicznego zakładu Wnioskodawcy w Polsce w wynikudziałań polegających na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami,

−ustalenia, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Niemczech, której forma prawna zbliżona jest do polskiej spółki z o.o. Spółka działa w charakterze spółki zarządzającej, której celem jest zarządzanie niemieckimi funduszami inwestycyjnymi (niemającymi osobowości prawnej) zgodnie z niemieckimi przepisami regulującymi zasady wspólnego inwestowania. Fundusze posiadające nieruchomości bezpośrednio w Polsce, którymi zarządza Wnioskodawca to A, B, C, D („Fundusze”).

Fundusze są zarządzane przez Wnioskodawcę i same nie posiadają osobowości prawnej, a we wszystkich czynnościach prawnych, co do zasady działają przez Wnioskodawcę. Fundusze, którymi Wnioskodawca zarządza, prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów zbierane przez emisję jednostek uczestnictwa w Funduszach. Fundusze, poprzez reprezentującego je Wnioskodawcę lokują kapitał wyłącznie na rynku nieruchomości bezpośrednio - poprzez nabywanie nieruchomości lub pośrednio - poprzez nabywanie udziałów w spółkach inwestujących na tym rynku.

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Niemczech i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Niemczech od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca w imieniu Funduszy, którymi zarządza nabył 4 nieruchomości na terytorium Polski („Nieruchomości”) - 3 w (…) oraz 1 w (…). Wnioskodawca osiąga w Polsce dochody z tytułu wynajmu powierzchni w Nieruchomościach. Wnioskodawca w związku z prowadzoną na terytorium Polski działalnością, jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT oraz na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (Wnioskodawca rozlicza w Polsce dochody uzyskane z tytułu wynajmu powierzchni w Nieruchomościach).

Wnioskodawca podczas transakcji nabycia Nieruchomości wspierał się zewnętrznymi podmiotami doradczymi (firmy konsultingowo-doradcze, kancelarie prawne), które doradzały Wnioskodawcy przy nabyciu budynków.

Wnioskodawca nie zajmuje się bieżącym zarządzaniem Nieruchomościami (tzw. property management). Za powyższe czynności odpowiedzialni są niezależni przedstawiciele, którzy wykonują te funkcję w ramach tzw. outsourcingu czynności związanych z zarządzaniem Nieruchomością. Usługi zarządzania Nieruchomościami są wykonywane przez podmioty, które świadczą usługi zarządzania także na rzecz podmiotów, które nie są powiązane kapitałowo z Wnioskodawcą. Zakres zarządzania Nieruchomościami przez te podmioty (tzw. property managerów) dotyczy:

·obsługi ich komercyjnego funkcjonowania i reprezentowania interesów właściciela m.in. wsparcie najemców nieruchomości, uruchomienie i anulowanie usług np. mających na celu utrzymanie czystości w budynku, zarządzanie depozytami, fakturowanie kosztów, korygowanie wysokość czynszu oraz opłat eksploatacyjnych, przekazanie i odbiór lokalu, zarządzanie ubezpieczeniami, wsparcie w zakresie ustalania strategii wynajmu;

·technicznego funkcjonowania m.in. zawieranie umów z usługodawcami z zakresie napraw i utrzymania Nieruchomości, zlecanie i monitorowanie prac konserwacyjnych oraz związanych z wydatkami inwestycyjnymi, prowadzenie czynności w sprawach gwarancyjnych. Swobodne działanie zarządcy Nieruchomości w zakresie angażowania zewnętrznych podmiotów jest ograniczone wartością usługi, np. do kwoty 20 000 zł;

·czynności w zakresie prowadzenia księgowości m.in. pobieranie czynszów oraz dodatkowych opłat, egzekucja długów, przekazywanie danych dla potrzeb sporządzenia deklaracji podatkowych oraz sprawozdań finansowych, sprawdzanie i akceptowanie faktur;

·czynności w zakresie raportowania, m.in. przygotowanie rocznego budżetu, raportowanie i przekazywanie danych z systemu księgowego (SAP).

Zarządcy Nieruchomości nie są odpowiedzialni za proces wynajmu i poszukiwanie potencjalnych najemców. Określenie warunków finansowych oraz prowadzenie negocjacji z potencjalnymi najemcami jest kluczowym przedmiotem działań Wnioskodawcy. Zarządcy Nieruchomości mogą jedynie wspierać Wnioskodawcę w dostarczaniu niezbędnych informacji o Nieruchomościach.

Kluczowe decyzje finansowe w odniesieniu do nieruchomości podejmowane są na terenie Niemiec. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski biura, ani nie zatrudnia pracowników, a sprawy bieżące Nieruchomości są realizowane w ramach outsourcingu usług profesjonalnemu podmiotowi.

Opisane powyżej zadania zlecone wykonywane są w oparciu o fachową wiedzę podmiotów je wykonujących i doświadczenie rynkowe, niemniej podlegają pewnej weryfikacji przez Wnioskodawcę. Przedmiotowa weryfikacja polega na konferencjach telefonicznych z podmiotami wykonującymi zadania zlecone oraz różnego rodzaju spotkaniach informacyjnych.

W związku z wyżej wymienionym stanem faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości i wnosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do niżej wskazanych pytań.

W uzupełnieniu wniosku z 18 maja 2022 r. Wnioskodawca wskazał również, że:

−Spółka podpisuje (zawiera) umowy najmu. W tym zakresie nie jest udzielane pełnomocnictwo podmiotowi trzeciemu;

−w zależności od przypadku, niezależny przedstawiciel może wspomagać Spółkę w negocjacjach. Jednak negocjacje są prowadzone wyłącznie przez Spółkę;

−Spółka może otrzymywać raporty niezależnych przedstawicieli z wykonania zleconych im prac. Jednak niezależni przedstawiciele są samodzielnymi przedsiębiorcami i Spółka, poprzez analizę sprawozdań ze zleconych prac, ocenia skutki działań niezależnych przedstawicieli. Zatem działalność niezależnych przedstawicieli nie podlega bieżącej kontroli, ale Spółka ma możliwość weryfikacji efektów prac.

W uzupełnieniu tym Spółka wskazała również dane, które identyfikują podmioty zagraniczne będące Funduszami.

Pytania

1.Czy działania podejmowane przez Wnioskodawcę polegające na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami znajdującymi się w Polsce kreują dla Wnioskodawcy zagraniczny zakład w Polsce?

2.Czy w przypadku uznania, że działania Wnioskodawcy w zakresie opisanym w pytaniu 1 nie kreują dla niego zagranicznego zakładu Polsce, Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1.W ocenie Wnioskodawcy, podejmowane przez niego działania polegające na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami, mające na celu realizację przychodów (dochodów) z Nieruchomości położonych w Polsce nie kreują zagranicznego zakładu dla Wnioskodawcy.

2.W przypadku uznania, że działania Wnioskodawcy w zakresie opisanym w pytaniu 1 nie kreują dla Wnioskodawcy zagranicznego zakładu w Polsce, Wnioskodawca w zakresie podejmowanych działań nie jest zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych zgodnie z ustawą o CIT.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 ustawy o CIT, podatnikami są osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski oraz spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W świetle art. 3 ust. 1 UPO „osobami”, a więc podmiotami, do których mają zastosowanie przepisy UPO są osoby fizyczne, spółki oraz zrzeszenia osób. Przy czym „spółka” jest zdefiniowana jako osoba prawna lub inna jednostka, którą dla celów podatkowych traktuje się jak osobę prawną.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Istotą ograniczonego obowiązku podatkowego jest to, że podmioty nim objęte, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle przepisu art. 3 ust. 3 ustawy o CIT za dochody osiągane na terytorium Polski przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT uważa się między innymi dochody z:

- wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Polski, w tym poprzez położony na terytorium Polski zagraniczny zakład; lub

- położonej na terytorium Polski nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Zgodnie z definicją określoną w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT przez zagraniczny zakład rozumie się:

- stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa,

- plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

- osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska stanowi inaczej.

Art. 5 ust. 1 UPO definiuje „zakład” jako stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zgodnie z pkt 2 Komentarza do art. 5 ust. 1 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku definicja ta dla powstania zakładu wymaga spełnienia łącznie następujących warunków:

- istnienia w danym państwie „placówki działalności gospodarczej”, to jest pomieszczeń, a w pewnych okolicznościach maszyn i urządzeń,

- posiadania przez taką placówkę stałego charakteru, to znaczy musi być utworzona w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,

- prowadzenia działalności przedsiębiorstwa za pośrednictwem tej stałej placówki (co oznacza, że osoby, które są zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność przedsiębiorstwa w państwie, w którym stała placówka jest położona).

W niniejszym przypadku brak jest spełnienia przede wszystkim pierwszego warunku. Nieruchomości inwestycyjne stanowią przedmiot wypracowywania zysków, nie stanowią placówki działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Po drugie, Nieruchomości stanowią wyłącznie aktywo służące osiąganiu pasywnego przychodu/dochodu, są przedmiotem prowadzonej działalności, ale samoistnie nie służą jako stała placówka. W tym miejscu warto wspomnieć, iż obowiązek podatkowy powstaje na gruncie ustaw krajowych, a umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają za zadanie wskazanie odpowiedniej jurysdykcji, gdzie należy opodatkować osiągane przychody/dochody. Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy mając na uwadze racjonalność ustawodawcy, który jak zostało wskazane powyżej w art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, wyodrębnił dwie sytuacje (tj. osiąganie dochodów w związku z posiadaną nieruchomością oraz osiąganie dochodów z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Polski za pośrednictwem zagranicznego zakładu), należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o CIT powstaje w związku z posiadaniem aktywów w Polsce, w postaci Nieruchomości, a nie w związku istnieniem zakładu.

Dlatego też analogiczne rozróżnienie zostało dokonane na gruncie przepisów UPO, która osiąganie przychodów/dochodów z nieruchomości (w tym poprzez jej zbycie) reguluje w art. 6 i art. 13 UPO, a do kwestii zakładu oraz zysków przedsiębiorstw odnoszą się odrębne przepisy, tj. art. 5 i art. 7 UPO.

Po trzecie, Nieruchomości nie mają jakiejkolwiek samodzielności by móc prowadzić przedsiębiorstwo, bowiem są przedmiotem, a nie podmiotem praw i obowiązków. Także wszelka korespondencja jest adresowana bezpośrednio do siedziby Spółki w Niemczech.

Co prawda, art. 5 ust. 2 UPO wskazuje, iż określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu, b) filię, c) biuro, d) fabrykę, e) warsztat i f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, niemniej należy to odczytywać przez pryzmat aktywnego prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w danym miejscu charakteryzującym się stałością.

Natomiast jak wskazuje pkt 12 Komentarza do art. 5 ust. 2 tego rodzaju miejsca mogą stanowić zakład jedynie, gdy spełniają definicję zawartą w art. 5 ust. 1 - a więc m.in. gdy prowadzona jest przez nie działalność przedsiębiorstwa. Konsekwentnie uznanie aktywa w postaci Nieruchomości za filię/biuro Spółki w Polsce pozostanie nieistotne tak długo, jak długo nie będzie prowadzona w sposób aktywny (a nie pasywny) za jej pośrednictwem działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Na terytorium Polski Spółka osiąga wyłącznie pasywne przychody/dochody z tytułu Nieruchomości położonych w Polsce. Truizmem jest zatem stwierdzenie, iż Nieruchomość posiada charakter stałości. Niemniej zdaniem Wnioskodawcy nie spełnia ona przesłanek do uznania jej za placówkę, za pośrednictwem której prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Co więcej, nawet jeśli przyjąć, iż Spółka posiada zakład to należy podkreślić, iż zarządzanie Nieruchomością (property management) oraz doradztwo w zakresie komercjalizacji Nieruchomości dokonywane jest przez niezależnych przedstawicieli w ramach prowadzonej przez te podmioty zwykłej działalności (outsourcing czynności związanych z zarządzaniem oraz komercjalizacją Nieruchomości). Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Zgodnie z pkt 38.3 Komentarza do art. 5 ust. 6 zwyczajowo niezależny przedstawiciel odpowiada wobec przedsiębiorstwa, które reprezentuje, za wyniki swojej pracy, przy czym sposób, w jaki wykonuje pracę, nie podlega kontroli. Nie jest on poddany szczegółowym instrukcjom przedsiębiorstwa, które reprezentuje, jeżeli chodzi o sposób prowadzenia działalności. Fakt, że przedsiębiorstwo korzysta ze specjalnych umiejętności i wiedzy przedstawiciela, jest wskazówką jego niezależności. W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, iż Nieruchomości zarządzane są przez podmiot specjalizujący się w zarządzaniu Nieruchomościami.

Podsumowując, Wnioskodawca:

- posiada miejsca (aktywa), które mają stały charakter, ale

- miejsca te nie stanowią stałej placówki Wnioskodawcy,

- poza przychodem (dochodem) osiąganym z Nieruchomości, co regulują odrębne przepisy, nie prowadzi poprzez to stałe miejsce innej działalności,

- czynności wykonywane w Polsce związane z Nieruchomościami (tzw. property management i ich komercjalizacja) są wykonywane przez podmioty trzecie, z którymi Wnioskodawcę łączą stosowne umowy.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż działania podejmowane przez niego na terytorium Polski, polegające wyłącznie na osiąganiu dochodów z majątku nieruchomego (Nieruchomości) położonego w Polsce bez stosownej nadbudowy korporacyjnej nie kreują zagranicznego zakładu dla Wnioskodawcy.

Ad. 2

Przepisy w zakresie cen transferowych mają zastosowanie do osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz zagranicznych zakładów (art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT). Wnioskodawca powziął wątpliwości czy w przedstawionym stanie faktycznym w przypadku wystąpienia transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym wystąpi konieczność wypełnienia obowiązków w zakresie cen transferowych.

Zgodnie z art. 11k ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Niemniej warunkiem koniecznym do sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych jest wystąpienie transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym progi dokumentacyjne wskazane w art. 11k ust. 2 ustawy o CIT.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4d ustawy o CIT, za podmioty powiązane należy uważać:

- podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Z kolei art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT definiuje „podmiot” jako osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.

W związku z faktem, iż zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w odpowiedzi na pytanie 1, zdaniem Wnioskodawcy, nie posiada on zakładu zagranicznego w Polsce, nie jest on zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Przepisy w zakresie cen transferowych mają zastosowanie do osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz zagranicznych zakładów, a w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca jest podmiotem prawa niemieckiego i nie posiada zagranicznego zakładu w Polsce.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, tj. w przypadku stwierdzenia, iż w związku z osiąganiem dochodów z Nieruchomości w Polsce powstaje zakład zagranicznego przedsiębiorcy oraz w przypadku wystąpienia czynności podlegających dokumentacji cen transferowych, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych ciąży wyłącznie na powstałym w Polsce zagranicznym zakładzie Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

Z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT wynika również, że:

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane na terytorium Rzeczypospolitej.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90, dalej: „UPO”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO:

Z kolei art. 5 ust. 2 UPO wskazuje, że:

Natomiast w myśl art. 5 ust. 4 UPO:

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 UPO wynika, że dla uznania, iż przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

−istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

−stały charakter takiej placówki,

−wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Jednocześnie w myśl art. 5 ust. 5 UPO:

Ponadto, zgodnie z art. 5 ust. 6 UPO:

Podkreślić przy tym należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym.  Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 UPO:

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem. Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką, a określonym punktem geograficznym. Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, jeżeli chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, że zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

Jednym z wyjątków od tej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny, w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-niemieckiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Nawet, gdy lokal jest bezprawnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium jednego państwa przez przedsiębiorcę z innego państwa to należy uznać, że mamy do czynienia z istnieniem placówki.

Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym. Nie w każdym przypadku, gdy przedsiębiorca przebywa na terenie należącym do innego podmiotu, dochodzi do powstania placówki. Chodzi jedynie o sytuacje, w których mamy do czynienia z aktywnym prowadzeniem działalności gospodarczej. Precyzyjne określenie, kiedy mamy co czynienia z taką sytuacją jest trudne. Komentarz OECD wskazuje natomiast na kilka przykładów jak choćby sytuacja, gdy pracownik podatnika jest upoważniony do wykorzystania biura kontrahenta np. w celu nadzorowania wykonania kontraktu przez tegoż kontrahenta. W takim przypadku biuro oddane do dyspozycji może stanowić placówkę. Z kolei wizyty przedstawiciela handlowego, nawet regularne, w pomieszczeniach kluczowego zagranicznego klienta i przyjmowanie zleceń nie pozwala przyjąć, że przedsiębiorstwo włada placówką za granicą (komentarz do art. 5 pkt 4.2).

Dysponowania placówką nie należy rozumieć jako dysponowania szczególnego, to jest dysponowania wyłączającego inne podmioty. Oznacza to, że jedno miejsce, plac czy lokal może być w dyspozycji kilku podmiotów np. właściciela lokalu oraz podmiotu prowadzącego za pośrednictwem lokalu (miejsca) działalność gospodarczą czy też w dyspozycji kilku podmiotów, które prowadzą za jego pośrednictwem działalność i każdemu można z tego tytułu przypisać posiadanie zakładu. Dla przykładu może być to plac budowy, na którym prace wykonuje kilku podwykonawców i generalny wykonawca. Każdy z nich posiada stały zakład na terenie placu budowy.

Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność „przez” miejsce wykonywania tej czynności (komentarz do art. 5 Konwencji OECD pkt 4.6).

Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2 , Komentarz do artykułu 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do artykułu 5 - w przedmiotowym przypadku pracownicy są zatrudnieni na podstawie umowy o pracę; pracownicy wykonują swoją prace pod nadzorem pracodawcy).

Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

−podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,

−przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Działalność placówki nie musi mieć charakteru produkcyjnego. Działalność ta może mieć różnorodny charakter. Może to być np. działalność handlowa.

Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

W sytuacji, gdy działalność ma charakter powtarzalny, wówczas każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z ilością wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może się rozciągnąć na wiele lat).

Cykliczność przerw, mieszczących się w zwykłym toku działalności nie wyklucza stałości placówki.

Z danych zawartych w opisie stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Niemczech, która działa w charakterze spółki zarządzającej niemieckimi funduszami inwestycyjnymi (niemającymi osobowości prawnej) zgodnie z niemieckimi przepisami regulującymi zasady wspólnego inwestowania. Spółka zarządza Funduszami posiadającymi nieruchomości bezpośrednio w Polsce, które we wszystkich czynnościach prawnych, co do zasady działają przez Wnioskodawcę. Fundusze, którymi Wnioskodawca zarządza, prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu o środki finansowe inwestorów zbierane przez emisję jednostek uczestnictwa w Funduszach.

Wnioskodawca w imieniu Funduszy, którymi zarządza nabył cztery nieruchomości na terytorium Polski, z których osiąga w Polsce dochody z tytułu wynajmu powierzchni w ww.  Nieruchomościach. Wnioskodawca w związku z prowadzoną na terytorium Polski działalnością, na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca podczas transakcji nabycia Nieruchomości wspierał się zewnętrznymi podmiotami doradczymi (firmy konsultingowo-doradcze, kancelarie prawne), które doradzały Spółce przy nabyciu budynków. Wnioskodawca nie zajmuje się bieżącym zarządzaniem Nieruchomościami (tzw. property management), a za powyższe czynności odpowiedzialni są niezależni przedstawiciele, którzy wykonują te funkcję w ramach tzw. outsourcingu czynności związanych z zarządzaniem Nieruchomością. Usługi zarządzania Nieruchomościami są wykonywane przez podmioty, które świadczą usługi zarządzania także na rzecz podmiotów, które nie są powiązane kapitałowo z Wnioskodawcą.

Zarządcy Nieruchomości nie są odpowiedzialni za proces wynajmu i poszukiwanie potencjalnych najemców, Spółka sama podpisuje ww. umowy i nie udziela w tym zakresie pełnomocnictw podmiotom trzecim. Określenie warunków finansowych oraz prowadzenie negocjacji z potencjalnymi najemcami jest kluczowym przedmiotem działań Wnioskodawcy, a niezależni przedstawiciele mogą jedynie wspierać Spółkę w prowadzonych negocjacjach. Zarządcy Nieruchomości mogą jedynie wspierać Wnioskodawcę w dostarczaniu niezbędnych informacji o Nieruchomościach. Kluczowe decyzje finansowe w odniesieniu do nieruchomości podejmowane są na terenie Niemiec. Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski biura, ani nie zatrudnia pracowników, a sprawy bieżące Nieruchomości są realizowane w ramach outsourcingu usług zlecone profesjonalnemu podmiotowi.

Zadania zlecone Zarządcom Nieruchomości podlegają pewnej weryfikacji przez Wnioskodawcę, ale nie podlegają Oni bieżącej kontroli ze strony Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy podejmowane przez Niego działania polegające na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami znajdującymi się w Polsce kreują dla Wnioskodawcy zagraniczny zakład na terytorium Polski.

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest również ustalenie, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa stwierdzić należy, że działania podejmowane przez Wnioskodawcę polegające na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami, mające na celu realizację przychodów (dochodów) z Nieruchomości położonych w Polsce nie kreują zagranicznego zakładu dla Wnioskodawcy.

Zauważyć bowiem należy, że Wnioskodawca co prawda posiada na terytorium Polski Nieruchomości stanowiące aktywa, które mają stały charakter, ale nie można uznać, że stanowią one stałą placówkę Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że przez posiadane nieruchomości w Polsce Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej zbieżnej z działalnością prowadzoną na terytorium Niemiec, nie posiada na terytorium Polski biura, ani nie zatrudnia pracowników, a zarządzanie ww. nieruchomościami zleca podmiotom trzecim na podstawie stosownych umów. Ponadto, wszystkie czynności decyzyjne są wykonywane z terytorium Niemiec.

Powyższe wyraźnie wskazuje, że w przedmiotowej sprawie na terenie Polski nie powstanie zagraniczny zakład Wnioskodawcy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Mając z kolei na uwadze okoliczność ustalenia, czy Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych wskazać należy na przepisy regulujące ww. zagadnienia.

 I tak, zgodnie z art. 11k ust. 1 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie potencjalnie mógłby znaleźć zastosowanie art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT, jednak mając na uwadze okoliczność, że na terytorium Polski nie powstanie zagraniczny zakład Wnioskodawcy w związku z działaniami polegającymi na nabyciu, wynajmie i eksploatacji Nieruchomości oraz zarządzaniu tymi Nieruchomościami, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania przepisów w zakresie cen transferowych, w tym do sporządzania dokumentacji cen transferowych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe. 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).