Ustalenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmianą wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości dokonanej pismem Burmistrza po przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2022 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu w związku ze zmianą wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości dokonanej pismem Burmistrza po przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prawo do ulgi wynikającej z uchwały Rady Miejskiej w (…):

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest producentem opakowań z tektury falistej. Zakład produkcyjny Spółki znajduje w miejscowości (…) położonej w województwie (…).

W lutym 2013 r. przez Radę Miejską w (…) została wydana Uchwała nr (…) w sprawie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej związanych z nową inwestycją oraz tworzeniem nowych miejsc pracy (dalej: „Uchwała”).

Zgodnie z treścią Uchwały zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, które zostały zrealizowane jako nowa inwestycja w rozumieniu § 2 pkt 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz.U. z 2008 r, poz. 146.927. dalej: „Rozporządzenie”).

Jak wynika ze wskazanego przepisu Rozporządzenia ilekroć w Rozporządzeniu jest mowa o nowej inwestycji należy przez to rozumieć inwestycję w środki trwale oraz wartości niematerialne i prawne, polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa; za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte przez przedsiębiorcę niezależnego w rozumieniu załącznika I do zalecenia Komisji, o którym mowa w pkt 1 od właściciela nabywanego przedsiębiorstwa: za nową inwestycję nie uznaje się nabycia wyłącznie udziałów lub akcji przedsiębiorstwa.

Zwolnieniem z podatku od nieruchomości, zgodnie z treścią Uchwały, nie są objęte:

1)grunty, budynki i budowle lub ich części związane z działalnością handlową;

2)grunty, budynki, budowle związane z działalnością instytucji finansowych;

3)grunty, budynki, budowle związane z prowadzeniem stacji paliw.

Uchwała wskazuje, że zwolnienie, o którym mowa, obejmuje tylko nową inwestycję na warunkach i zasadach określonych w tej Uchwale.

Zwolnienie na mocy Uchwały przysługuje na okres zależny od wartości kosztów inwestycji lub kosztów utworzenia nowych miejsc pracy związanych z realizacją nowej inwestycji w następujący sposób:

a)3 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 0,5 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 5 miejsc pracy;

b)4 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 1 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 15 miejsc pracy;

c)5 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 2 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 25 miejsc pracy;

d)6 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 4 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 50 miejsc pracy;

e)7 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 8 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 100 miejsc pracy;

f)8 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 12 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 200 miejsc pracy;

g)9 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 20 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 300 miejsc pracy;

h)10 lat – jeżeli wartość kosztów inwestycji przekracza 30 mln euro lub utworzonych zostało co najmniej 500 miejsc pracy.

Zwolnienie stanowi regionalną pomoc inwestycyjną.

Warunkiem udzielenia pomocy regionalnej jest złożenie pisemnego zgłoszenia Burmistrzowi (…) o zamiarze skorzystania z pomocy przed rozpoczęciem inwestycji.

W zgłoszeniu należy określić, czy przedsiębiorca będzie korzystał ze zwolnienia na utworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją, czy z pomocy (zwolnienia) na wspieranie nowych inwestycji.

Przedsiębiorca ubiegający się o pomoc na podstawie Uchwały zobowiązany jest do złożenia oświadczenia o pokryciu co najmniej 25% kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą ze środków własnych lub zewnętrznych źródeł finansowania zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia.

Po zakończeniu inwestycji, przedsiębiorca zobowiązany jest do dostarczenia m in.:

a)Oświadczenia o zakończeniu inwestycji wraz z kopią decyzji o pozwoleniu na użytkowanie nowej inwestycji;

b)Oświadczenia o wielkości poniesionych nakładów inwestycyjnych na nową inwestycję w przypadku korzystania ze zwolnienia związanego z nową inwestycją;

c)Informacji o wielkości pomocy publicznej oraz każdej innej pomocy ze środków wspólnotowych lub krajowych otrzymanych na danę inwestycję lub utworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją.

Ponadto, przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z podatku od nieruchomości zobowiązany jest do dnia 30 stycznia każdego roku w okresie korzystania z pomocy publicznej do przedkładania informacji o:

1)Stanie zatrudnienia w przedsiębiorstwie oraz kosztach nowo zatrudnionych pracowników związanych z nową inwestycją z zastrzeżeniem, że ostatnią informację należy złożyć w terminie 30 dni od dnia zakończenia zwolnienia z podatku;

2)Wielkości pomocy publicznej oraz każdej innej pomocy finansowej ze środków wspólnotowych lub krajowych udzielonych na tę inwestycję.

Przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia na utworzenie nowych miejsc pracy lub na nową inwestycję w przypadku, kiedy nie zostaną dotrzymane warunki otrzymania pomocy w okresie korzystania ze zwolnienia.

Przedsiębiorca jest zobowiązany powiadomić pisemnie organ udzielający pomoc o utracie prawa do zwolnienia na podstawie Uchwały w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności powodujących jego utratę.

Podatnik, który powiadomił organ podatkowy w ustalonym terminie o wystąpieniu okoliczności, o których mowa, traci prawo do zwolnienia od początku roku podatkowego, w którym wystąpiły okoliczności utraty tego prawa.

Podmiot, który wprowadził w błąd organ podatkowy co do spełnienia warunków uprawniających do uzyskania zwolnienia, zobowiązany jest do zapłaty podatku od nieruchomości wraz z odsetkami podatkowymi za okres, w którym korzystał ze zwolnienia, zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa.

Złożone dokumenty przez Spółkę w celu skorzystania z ulgi:

W kwietniu 2013 r. wpłynęło do Urzędu Miejskiego w (…) zgłoszenie zamiaru skorzystania z pomocy regionalnej przez Spółkę jako pomocy związanej z nową inwestycją polegającej na budowie na 6.5 ha gruntu hali produkcyjno-magazynowych o łącznej powierzchni 30 000 m² w trzech etapach wraz z infrastrukturą oraz zakupu maszyn do produkcji tektury falistej i opakowań z tektury falistej. Data rozpoczęcia inwestycji została określona na czerwiec 2013 r. zaś planowana data jej zakończenia na 2020 r.

Podobnie we wrześniu 2013 r. do Urzędu Miejskiego w (…) wpłynęło oświadczenie Spółki, jako ubiegającego się o zwolnienie od podatku od nieruchomości w ramach regionalnej pomocy inwestycyjnej, o zobowiązaniu się do pokrycia co najmniej 25% kosztów inwestycji ze środków własnych lub z zewnętrznych źródeł finansowania.

W czerwcu 2013 r. Decyzją nr (…) został zatwierdzony przez Starostę (…) projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenia na budowę dla Spółki obejmujące etap I, obejmujący m.in. budynek hali produkcyjnej wraz z wewnętrznymi instalacjami. Następnie Decyzją nr (…) wydaną dla Spółki w listopadzie 2013 r. zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę obejmujące etap II, obejmujący m.in. budynek magazynu wyrobów gotowych wraz z wewnętrznymi instalacjami.

W maju 2015 r. do Urzędu Miejskiego w (…) wpłynęło oświadczenie Spółki, zgodnie z którym w okresie od czerwca 2013 r. do maja 2015 r Spółka przeprowadziła inwestycję na łączną kwotę 100 mln zł. Inwestycje objęły miedzy innymi budowę 12 tys. m² hal użytkowych oraz zakup nowoczesnych linii przetwórczych co z kolei przyczyniło się do utworzenia nowych miejsc pracy. Budowa hal użytkowych będzie kontynuowana sukcesywnie do 2016 r. Do tego czasu powierzchnie użytkowe zamknięte miały się zwiększyć o kolejne 10 tys. m².

W sierpniu 2019 r. Spółka złożyła oświadczenie że w dniu (…) sierpnia 2019 r. została zakończona nowa Inwestycja w rozumieniu § 2 pkt 3 Rozporządzenia. Całkowita wartość nakładów inwestycyjnych na nową inwestycję wyniosła ponad 85 mln zł.

Oświadczenie o zakończeniu inwestycji w postaci budowy hal produkcyjno-magazynowych wraz z zewnętrzna i wewnętrzną infrastrukturą wpłynęło do Urzędu Miejskiego w (…) we wrześniu 2019 r. Spółka wskazała w oświadczeniu, że z uwagi na fakt, że wartość nakładów inwestycyjnych wyniosła ponad 85 mln zł wartość kosztów inwestycji mieści się w przedziale 12-20 mln euro, który uprawnia do zwolnienia z podatku od nieruchomości na okres 8 lat. Spółka zgodnie z §4.1. Uchwały załączyła do świadczenia dokumenty potrzebne do uzyskania zwolnienia w podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej związanej z nową inwestycją oraz tworzeniem nowych miejsc pracy, tj.:

1.Oświadczenie o zakończeniu inwestycji;

2.Kopie pozwoleń na użytkowania;

3.Zestawienie nakładów inwestycyjnych wraz z załącznikami potwierdzającymi ich zakup;

4.ZUS P DRA za ostatnie 6 miesięcy.

W październiku 2019 r. do Urzędu Miejskiego w (…) wpłynęło oświadczenie Spółki o autentyczności faktur dotyczących zakończonej inwestycji, na którą Spółka ubiega się o zwolnienie z podatku od nieruchomości, zawartych w zestawieniu nakładów inwestycyjnych.

W listopadzie 2019 r Spółka złożyła w Urzędzie Miejskim w (…) oświadczenie o rozpoczęciu i zakończeniu inwestycji. Zgodnie z treścią oświadczenia inwestycja w postaci budowy hal produkcyjno-magazynowych wraz z zewnętrzną i wewnętrzną infrastrukturą została rozpoczęta w czerwcu 2013 r. zgodnie ze złożonym załącznikiem nr 1 do Uchwały. Inwestycję zakończono w sierpniu 2019 r. W oświadczeniu Spółka wskazała, że w ramach wniosku inwestycja została zakończona, zaś wszystkie przyszłe nakłady będą ponoszone w ramach nowych inwestycji i nie będą dotyczyły wniosku, który uprawnia do zwolnienia z podatku od nieruchomości.

W ocenie Spółki, wszelkie wymagania dotyczące przyznania ulgi wynikające z Uchwały zostały przez Spółkę spełnione.

Złożone deklaracje na podatek od nieruchomości:

Spółka za lata 2016 – 2019 nie składała deklaracji na podatek od nieruchomości wykazując w informacji o przedmiotach zwolnionych, nieruchomości mających podlegać uldze, wobec czego Spółka we wskazanych latach nie korzystała ze zwolnienia z podatku od nieruchomości.

Za lata 2020 – 2021 Spółka wykazywała w załączniku do deklaracji na podatek od nieruchomości – dane o przedmiotach opodatkowania zwolnionych z opodatkowania, nieruchomości mające korzystać z ulgi, w związku z czym we wskazanych latach Spółka korzystała ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Wyniki kontroli Najwyższej Izby Kontroli:

Pismem z grudnia 2021 r. o numerze (…) (dalej: „Pismo nr 1”) Burmistrz (…) zawiadomił Spółkę, że w wyniku przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli, której zakres obejmował m.in. sprawę udzielonej ulgi z tytułu regionalnej pomocy inwestycyjnej dla Wnioskodawcy, Spółka powinna dokonać czynności w zakresie korekty rozliczenia udzielonej ulgi.

W zaleceniach pokontrolnych Najwyższa Izba Kontroli w sprawie udzielenia ulgi zgodnie z Uchwałą oraz Rozporządzeniem, stwierdzono, że zgodnie z przepisami wskazanych aktów prawnych ulga powinna mieć zastosowanie od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano zgłoszenia o planowanej inwestycji. Najwyższa Izba Kontroli wskazała, że w sytuacji Spółki, początek okresu, na jaki została udzielona ulga, powinien być liczony od miesiąca maja 2013 r. i zostać przyznana zgodnie z Uchwała na okres następnych 9 lat. Ponadto, zgodnie z treścią Pisma wskazano, że zwolnieniem powinny zostać objęte również grunty związane z prowadzoną inwestycją, od miesiąca następującego po zgłoszeniu, natomiast budynki i budowle od roku następującego po ich wybudowaniu i otrzymaniu pozwolenia na ich użytkowanie.

Zgodnie z treścią Pisma nr 1, w konsekwencji udzielenia ulgi zgodnie z zaleceniami Najwyższej Izby Kontroli, kwota ulgi w wysokości 406 914,65 zł za lata 2013 - 2015 uległa przedawnieniu. Natomiast za lata 2016 - 2019, wystąpiła nadpłata w podatku od nieruchomości w wysokości 2 015 483 zł. Za lata 2020 - 2021 Spółka jest natomiast zobowiązana do zwrotu podatku od nieruchomości w kwocie 1 233 861 zł. W konsekwencji, zgodnie z treścią Pisma nr 1 po stronie Spółki wystąpiła nadpłata z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2013 - 2021 w wysokości 781 632 zł.

W konsekwencji powyższego, w Piśmie nr 1 organ zaleca złożenie korekt deklaracji w podatku od nieruchomości za lata 2016-2019 uwzględniając ulgę stanowiącą regionalną pomoc inwestycyjną oraz dołączenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za wskazane lata, jak również dokonanie korekty deklaracji za lata 2020 - 2021 poprzez nieuwzględnianie ulgi w podatku od nieruchomości za lata 2020-2021.

Następnie pismem z grudnia 2021 r. nr (…) (dalej: „Pismo nr 2”) Burmistrz (…) w nawiązaniu do Pisma nr 1 dotyczącego udzielonej ulgi z tytułu regionalnej pomocy inwestycyjnej dla Spółki oraz po konsultacjach z podatnikiem poinformował, że w związku ze zmianami dotyczącymi przedmiotów opodatkowania objętych ulgą, a także zapłatą za grunty w roku 2020 i 2021 kwota podatku i ulgi kształtuje się w taki sposób, że za lata 2013-2015 bez zmian kwota objęta jest okresem przedawnienia, łączna kwota podatku należnego za lata 2020 i 2021 wynosi 1 254 694,00 zł (w tym już uiszczona kwota podatku za grunty 153 463,05 zł) do zapłacenia za 2020 i 2021 r. pozostało 1 101 231 zł, zaś nadpłata za lata 2016 - 2019 wynosi 2 048 453 zł. Łączna zatem kwota nadpłaty podatku za lata 2016 - 2021 po zastosowaniu ulgi i rozliczeniu podatku za lata 2020 - 2021 wynosi 947 222 zł.

Ponadto, Spółka uzyskała informację, że zakwestionowanie prawa do ulgi w latach 2020 - 2021 wynikało z faktu nieskładania przez Spółkę do dnia 30 stycznia każdego roku w okresie korzystania z pomocy publicznej informacji o:

-stanie zatrudnienia w Spółce oraz kosztach nowo zatrudnionych pracowników związanych z nową Inwestycją;

-wielkości pomocy publicznej oraz każdej pomocy finansowej ze środków wspólnotowych lub krajowych udzielonych na tę inwestycję.

Jak bowiem wynika z wniosków wyciągniętych z analizy treści Uchwały przez Najwyższą Izbę Kontroli, powyższy obowiązek dotyczy przedsiębiorcy korzystającego ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, nawet w sytuacji, w której w zgłoszeniu określi, że będzie korzystał ze zwolnienia na wspieranie nowych inwestycji, nie zaś na utworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją. Fakt niespełnienia powyższego obowiązku w latach 2016 - 2019 czyli w latach, w których Spółka nie korzystała z ulgi, nie rzutuje na możliwość rozliczenia ulgi za tamten okres. Zaś fakt niespełnienia powyższego obowiązku rzutuje na brak prawa do korzystania z ulgi w latach 2020 - 2021, w których Spółka korzystała z ulgi i wykazywała w załączniku do deklaracji na podatek od nieruchomości – dane o przedmiotach opodatkowania zwolnionych z opodatkowania, nieruchomości mające korzystać z ulgi.

Konsekwencje wyników kontroli Najwyższej Izby Kontroli:

W konsekwencji otrzymanego Pisma nr 1 oraz Pisma nr 2 Spółka dokonała korekt w podatku od nieruchomości, w sposób wskazany powyżej przez organ podatkowy w grudniu 2021 r. za rok 2017, zaś za lata 2018, 2019, 2020 i 2021 w styczniu 2022 r.

Pytanie

Czy w związku ze zmianą sposobu podejścia organu podatkowego do uznawania ulgi w podatku od nieruchomości i w jego konsekwencji, dokonanymi przez Spółkę korektami deklaracji na podatek od nieruchomości, zdarzenie to wpływać powinno na wynik podatkowy Wnioskodawcy w roku, w którym Wnioskodawca otrzymał dokument potwierdzający przyczyny korekty, poprzez uwzględnienie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2021 w deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za 2021 r., w drodze zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, a w przypadku, w którym kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, także poprzez zwiększenie przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w związku ze zmianą sposobu podejścia organu podatkowego do uznawania ulgi w podatku od nieruchomości i w jego konsekwencji, dokonanymi przez Spółkę korektami deklaracji na podatek od nieruchomości, zdarzenie to wpływać powinno na wynik podatkowy Wnioskodawcy w roku, w którym Wnioskodawca otrzymał dokument potwierdzający przyczyny korekty, poprzez uwzględnienie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2021 w deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za 2021 r. w drodze zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, a w przypadku, w którym kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, także poprzez zwiększenie przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Wpływ podatku od nieruchomości na rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych:

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Katalog kosztów wyłączonych, na mocy wskazanej wyżej ustawy, z kosztów uzyskania przychodów, został zawarty w art. 16 ustawy o CIT. Przepis ten zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przepis ten nie wskazuje jednak, aby wydatkiem, który nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, było poniesienie kosztu podatku od nieruchomości przez podatnika tego podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe podatnik, co do zasady, uprawniony jest do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości podatku od nieruchomości, na co wskazuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 10 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1082.2016.1.IZ. Organ ten odstąpił od sporządzenia uzasadnienia interpretacji, przyjmując tym samym za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(...) podatek od nieruchomości za lata ubiegłe – ujmowany przez Wnioskodawcę w księgach rachunkowych (z wyłączeniem rezerw na ten podatek) – należy uznać za koszty uzyskania przychodów, niepodlegające wyłączeniu przy ustalaniu podstawy opodatkowania.”

Stanowisko to potwierdza także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 6 października 2016 r. sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.827.2016.1.KB, wskazując, że: „Podatek od nieruchomości bez wątpienia stanowi koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, albowiem podatnik jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów do ponoszenia takiego wydatku. Obowiązek zapłaty podatku z ww. tytułu wynika z faktu posiadania nieruchomości. Tak ukształtowany obowiązek podatkowy prowadzi do wniosku, że ponoszenie przez podatnika wydatku o charakterze publicznoprawnym od posiadanej przez niego nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą ma wpływ na możliwość osiągnięcia przychodu, chociaż nie wiąże się z konkretnym przychodem. Wydatek ten należy zaliczyć więc do kosztów uzyskania przychodów jako koszt ogólny działalności gospodarczej. Jego ponoszenie jest niezbędne w celu prawidłowego funkcjonowania podatnika”.

Skutek korekty kosztów na wyniki podatkowe:

Jak wynika z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, na co wskazuje opisany powyżej stan faktyczny, korekta kosztu uzyskania przychodów, w związku ze zmianą sposobu rozliczania podatku od nieruchomości w latach 2016-2021, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Korekta została dokonana w wyniku przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli, której zakres obejmował m.in. sprawę udzielonej ulgi z tytułu regionalnej pomocy inwestycyjnej dla Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, organ kontrolny zakwestionował dotychczasowe podejście do rozliczania ulgi na podstawie postanowień Uchwały. W istocie, to przeprowadzenie czynności kontrolnych przez Najwyższą Izbę Kontroli, doprowadziło do zainicjowania rewizji rozliczeń podatkowych przez Spółkę. Czynności kontrolne nie były zaś skierowane bezpośrednio wobec Spółki, lecz wobec organu podatkowego właściwego w sprawie podatku od nieruchomości, w celu oceny prawidłowości działalności organu podatkowego w sprawach podatków i opłat pozostających we właściwości tego organu podatkowego.

Jak wynika z Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.218.2021.1.SK:

Z regulacji zawartych w cytowanym wcześniej art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., wynika, że korekta „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty przychodów).

Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie przychodu bądź kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”.

W ocenie Wnioskodawcy, reprezentowane powyżej podejście przez organy podatkowe, uzasadnia stwierdzenie, że pierwotną przyczyną korekty kosztów uzyskania przychodów w niniejszej sprawie jest działanie podmiotów trzecich w postaci organu podatkowego, w tym niejasne sformułowanie treści Uchwały, na podstawie której rozpatrywane było prawo do ulgi, jak i podejście do ulgi, co potwierdzają wyniki kontroli Najwyższej Izby Kontroli. Nie można zatem wywieść, że błąd, czy to rachunkowy, czy w postaci innej oczywistej omyłki, leżał po stronie Spółki.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że za wprowadzeniem wraz z początkiem 2016 r. przepisu art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy, stały następujące argumenty:

-brak konieczności dokonywania korekt zeznań podatkowych, nieraz za kilka lat wstecz,

-brak konieczności kłopotliwego i pracochłonnego sporządzania zmiany sprawozdań finansowych w związku z korektą zeznań podatkowych,

-zniwelowanie obawy utraty wiarygodności na rynku przez spółki giełdowe (przedsiębiorców będących spółkami akcyjnymi, notowanymi na giełdzie papierów wartościowych) w skutek konieczności korygowania przychodów lub kosztów „wstecz”,

-przyjęcie koncepcji korekty „wstecz” skutkuje obowiązkiem naliczenia i uiszczenia odsetek należnych z tytułu ewentualnego zaniżenia zobowiązania podatkowego (w razie wystąpienia okoliczności, które ex post zwiększają przychód), co zasadniczo kłóci się z zasadą, że odsetki obciążać mogą podatnika tylko z powodów przez niego zawinionych,

-późniejsze, a nie wcześniejsze obniżenie kosztów uzyskania przychodów, nie wpływa negatywnie na dochody budżetowe (w razie wystąpienia okoliczności, które ex post zmniejszają przychód),

-korzyści dla organów podatkowych z punktu widzenia ekonomiki prowadzonych postępowań kontrolnych, poprzez ułatwienie weryfikacji rozliczeń podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższą wykładnię celowościową przepisu art. 15 ust. 4i ustawy o CIT Wnioskodawca pragnie także wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 października 2012 r. sygn. akt VI SA/Wa 902/12, w której sąd podkreśla znaczenie i skutki działalności samych organów podatkowych dla sytuacji podatnika. We wskazanym wyroku sąd wskazuje, że: „(...) należy się powołać na ugruntowany w orzecznictwie pogląd, że błąd organu podatkowego nie może szkodzić podatnikowi, ale jednocześnie błąd ten nie może przynosić podatnikowi nieuzasadnionych korzyści”.

Mając na względzie wyżej wymienione argumenty oraz literalne brzmienie art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku ze zmianą sposobu podejścia organu podatkowego do uznawania ulgi w podatku od nieruchomości i w jego konsekwencji, dokonanymi przez Spółkę korektami deklaracji na podatek od nieruchomości, zdarzenie to nie powinno wpływać na wynik podatkowy Wnioskodawcy w latach, za które rozliczany był podatek od nieruchomości, skutkując koniecznością dokonania korekty deklaracji podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w obszarze wykazanych kosztów uzyskania przychodu za lata 2016 - 2019 poprzez ich zmniejszenie, zaś za lata 2020 - 2021 poprzez ich zwiększenie o kwotę wysokości podatku od nieruchomości, lecz na wynik podatkowy Wnioskodawcy w roku, w którym Wnioskodawca otrzymał dokument potwierdzający przyczyny korekty, poprzez uwzględnienie nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2016 - 2021 w deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za 2021 r.

Za dokument potwierdzający przyczyny korekty w ocenie Wnioskodawcy należy bowiem uznać opisane wyżej Pismo nr 1 oraz Pismo nr 2 otrzymane w grudniu 2021 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Zasady dokonywania korekt w zakresie wysokości kosztów uzyskania przychodów w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowano w art. 15 ust. 4i do 4l.

W myśl art. 15 ust. 4i ustawy o CIT,

Jak stanowi art. 15 ust. 4j ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 15 ust. 4k ustawy o CIT,

Biorąc powyższe pod uwagę, podatnicy dokonują korekty kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, w którym otrzymają dokument potwierdzający przyczyny korekty. Korekta kosztów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu kosztów uzyskania przychodów poniesionych w tym miesiącu. Nowe zasady korekty mają zastosowanie tylko do tych przypadków, gdy korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką. Natomiast w sytuacji, w której korekta spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, obowiązują dotychczasowe zasady, czyli korygowanie ze skutkiem „wstecz” (ex tunc).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości kosztu na złote, etc.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista’’. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniana „wstecznie”, tj. w okresie, w którym koszt taki został pierwotnie ujęty przez podatnika.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodu z uwagi na zmianę wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości dokonanej decyzją Burmistrza, po przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli.

Z treści wniosku wynika, że Spółka w grudniu 2021 r. otrzymała pisma od Burmistrza Miasta wskazujące, że w wyniku przeprowadzonej kontroli przez Najwyższą Izbę Kontroli, której zakres obejmował m.in. sprawę udzielonej ulgi z tytułu regionalnej pomocy inwestycyjnej dla Wnioskodawcy, Spółka powinna dokonać czynności w zakresie korekty rozliczenia udzielonej ulgi. Z pism wynika, że łączna kwota nadpłaty w podatku za lata 2016-2021 po zastosowaniu ulgi i rozliczeniu podatku za lata 2020-2021 wynosi 947 222 zł. W konsekwencji otrzymanych pism Spółka dokonała korekt w podatku od nieruchomości w grudniu 2021 r. za rok 2017, zaś za lata 2018, 2019, 2020 i 2021 w styczniu 2022 r.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy prawa oraz opis stanu faktycznego, zauważyć należy, że w omawianym przypadku nie mamy do czynienia z „błędem rachunkowym” czy „oczywistą omyłką”. Zmiany w wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości wynikłej z przeprowadzonej, względem organu właściwego w sprawie podatku od nieruchomości, kontroli Najwyższej Izby Kontroli nie należy postrzegać w kategorii błędu czy omyłki. Korekty zatem należy dokonać na „bieżąco” zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Zatem korekty kosztów uzyskania przychodów Spółka winna dokonać zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT – w okresie rozliczeniowym, w którym zostały otrzymane pisma od Burmistrza jako inny dokument potwierdzający przyczyny korekty tj. w grudniu 2021.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w  .... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).