czy przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie stanowi koszt uzyskania przychodu.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2022 r. wpłynął do Organu Państwa wniosek z 28 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie stanowi koszt uzyskania przychodu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca – Sp. z o. o. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie pozyskiwania funduszy unijnych oraz późniejszego rozliczania projektów, które uzyskały dofinansowanie.

Dnia (…) 2017 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową X (dalej jako: „Zleceniodawca”) umowę na stałą obsługę prawnofinansową w trakcie rozliczenia dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … 2014-2020. Wskazana umowa obejmowała przede wszystkim: bieżące doradztwo w zakresie rozliczania projektu zgodnie z wymogami dotacji, rozliczanie dotacji, bieżący kontakt z instytucją rozliczającą, wprowadzanie, w sytuacji wymagalności, zmian do projektu, w szczególności uaktualnianie harmonogramów oraz przygotowanie dokumentacji niezbędnej do aneksowania umów, pomoc w przypadku kontroli projektu.

Za wykonanie zlecenia Strony ustaliły miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe. Z tytułu wykonanych usług, zgodnie z treścią umowy, Wnioskodawca wystawił cztery faktury VAT Wszystkie faktury zostały przez Zleceniodawcę przyjęte, a należności z nich wynikające uregulowane.

Dnia (…) 2020 r. Zleceniodawca wystosował do Wnioskodawcy wezwanie do zapłaty, zarzucając Wykonawcy niewłaściwe wykonanie umowy w tym zbyt pobieżną analizę przedstawianych przez Zleceniodawcę dokumentów, brak monitoringu sprawy, brak właściwego doradztwa.

Uwagi Zleceniodawcy były bardzo ogólne. Wnioskodawca nie zgodził się z argumentacją Zleceniodawcy, wskazał, iż poprawnie wykonał zleconą usługę, wykazał błędy w postępowaniu samego Zleceniodawcy i odmówił żądanej zapłaty. Wówczas Zleceniodawca wystąpił z pozwem przeciwko Wnioskodawcy o zapłatę kwoty (...) zł tytułem nienależytego wykonania umowy. W trakcie postępowania Wnioskodawca podnosił, iż dopełnił wszelkich ciążących na nim obowiązków i nie przyznał, iż dopuścił się wadliwego wykonania usługi. Zaznaczyć należy, iż Wnioskodawca posiada duże doświadczenie w nadzorowaniu spraw dot. dofinansowań ze środków zewnętrznych, w związku z czym ma świadomość, iż niepewnym rezultatem jest w tym przypadku nie tylko samo otrzymanie dofinansowania i ocena merytoryczna projektu, ale również ocena formalna i dalsze rozliczenie projektu w sposób, który zostanie zaakceptowany przez instytucję finansującą. Całe postępowanie, w tym rozliczenie dofinansowania nie podlega ścisłym regułom i obarczone jest pewną dozą swobody po stronie jednostki weryfikującej. Wśród osób zajmujących się problematyką dofinansowań unijnych powszechną wiedzą jest fakt, iż ogólnym problemem stała się "bierność instytucji udzielających dofinansowania - nieudzielanie odpowiedzi na pytania beneficjentów podnoszone w toku realizacji umowy, udzielanie odpowiedzi nieprecyzyjnych i lakonicznych, bądź też, w skrajnych wypadkach, odstępowanie od wcześniej zajętego stanowiska" (r. pr. Radosław L. Kwaśnicki, O unijnym dofinansowaniu w orzecznictwie sądów powszechnych i Sądu Najwyższego, 02.10.2014 r., http://prawobiznesu.com/o-unijnym-dofinansowaniu-w-orzecznictwie-sadow- powszechnych-sadu-najwyższego/, dostęp: 15.12.2021 r.)

Stąd też Wnioskodawca mając powyższą wiedzę, pomimo tego, iż nie mógł sobie zarzucić nieprawidłowego wykonania usługi, liczył się z tym, iż w postępowaniu sądowym sprawa może zostać różnie oceniona, a tym samym nieprzewidywalny jest sposób zakończenia postępowania.

Z uwagi na powyższe, jak i na dużą wartość przedmiotu sporu, możliwość prowadzenia sporu sądowego przez kilka lat (wiele wniosków dowodowych strony przeciwnej, żądanie udostępnienia bilingów, udostępnienia akt sprawy dot. dofinansowania itp.), potencjalnie wysokie koszty obsługi prawnej postępowania, negatywny wpływ sporu na renomę Spółki oraz niepewny ostateczny wynik postępowania, Wnioskodawca przystąpił do rozmów w przedmiocie polubownego załatwienia sprawy. W wyniku tych rozmów Strony zawarły ugodę sądową na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz Zleceniodawcy odszkodowanie w kwocie (...) zł płatne w ośmiu kwartalnych ratach po 20.000,00 zł każda. W związku z zawarciem ugody Zleceniodawca zrzekł się wszelkich dalszych roszczeń względem Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie w kwocie (...) zł stanowi koszt uzyskania przychodu w świetle przepisów prawa podatkowego ze szczególnym uwzględnieniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2021 poz. 1800)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie w kwocie (...) zł przyjęte do wypłaty na mocy ugody sądowej, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, stanowi koszt uzyskania przychodu.

Jak wielokrotnie wskazywały organy podatkowe, dla rozpoznania kosztu uzyskania przychodu kluczowe jest aby:

-został on poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-był definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona.

-pozostawał w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie znajdował się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu kosztów wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W przedmiotowej sprawie wydatek jest bezdyskusyjnie wydatkiem definitywnym i poniesionym przez podatnika. Przy tym pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i został poniesiony w celu zachowania i zabezpieczenia przychodów.

Jak wskazano powyżej Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach której m.in. zajmuje się pozyskiwaniem środków unijnych na rzecz innych podmiotów oraz pomaga im w późniejszym rozliczeniu otrzymanego dofinansowania. W niniejszej sprawie po uzyskaniu dofinansowania na rzecz Zleceniodawcy Strony zawarły kolejną umowę dot. obsługi prawno-finansowej w związku z otrzymanymi środkami Wnioskodawca realizował zadanie zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą i doświadczeniem. W czasie trwania umowy Zleceniodawca nie zgłaszał żadnych uwag, nie dążył do wypowiedzenia umowy, jednocześnie przyjmując faktury VAT wystawione przez Wnioskodawcę z tytułu prowadzonych prac i regulując je zgodnie z treścią zawartej umowy. Dopiero 3 lata po zakończeniu współpracy Zleceniodawca zwrócił się do Wnioskodawcy z roszczeniem o zapłatę, zarzucając mu niedopełnienie obowiązków.

Pomimo faktu, iż Wnioskodawca nie uznał, że dopuścił się wadliwego wykonania usługi, postanowił na etapie postępowania sądowego przystąpić do rozmów i zawrzeć ugodę. Zdaniem Wnioskodawcy, takie działanie służyło zachowaniu i zabezpieczeniu przychodów. Zleceniodawca wystąpił do Sądu o zapłatę znacznej kwoty - ponad 360 000,00 zł. Postępowanie w związku z tym toczyło się przed Sądem Okręgowym i wymagało zatrudnienia obsługi prawnej wyspecjalizowanej kancelarii. To z kolei rodziło po stronie Wnioskodawcy znaczne koszty. Ponadto, mając na uwadze ogromną ilość wniosków dowodowych po stronie Zleceniodawcy, specyficzny i skomplikowany przedmiot sporu oraz przeciętny okres trwania postępowania sądowego zachodziła poważna obawa, iż sprawa będzie trwała co najmniej kilka lat w pierwszej instancji. To również nakazywało założyć znaczne koszty obsługi sprawy. Do tego problem rodziło, jak w każdym postępowaniu, niepewne rozstrzygnięcie W przypadku przegranej, przy tak dużej kwocie roszczenia, niewielka spółka jaką jest Wnioskodawca zmuszona byłaby złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, gdyż nie miałaby możliwości uregulowania zobowiązania. Nie bez wpływu pozostała także troska Wnioskodawcy o renomę i dobre imię Spółki wobec obecnych i przyszłych kontrahentów, co na pewno zostałoby poważnie naruszone w przypadku ciągnącego się latami sporu.

Wobec powyższego, Wnioskodawca podjął decyzję o zawarciu ugody. Kwota zobowiązania wynikająca z ugody jest ponad dwukrotnie niższa niż kwota wynikająca z pozwu. Ponadto w przypadku wyroku Wnioskodawca zmuszony zostałby do natychmiastowej zapłaty, natomiast w ramach ugody strony ustaliły dogodne i możliwe do spłaty raty, co również wpłynęło pozytywnie na kondycję przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe bez wątpienia należy stwierdzić, iż przedmiotowe odszkodowanie pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, a wydatek jaki stanowi został poniesiony w celu zachowania i zabezpieczenia przychodów. Podnieść należy również, iż koszt jaki stanowi odszkodowanie objęte ugodą zawarta przez Strony me znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Prawodawca utworzył tym samym katalog który zawiera wyliczenie enumeratywne. W ocenie Wnioskodawcy, regulacja art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. nie będzie obejmowała odszkodowań wypłacanych dobrowolnie przez podatników w celu podtrzymania relacji biznesowych i utrzymania współpracy z kontrahentem na podstawie ugody.

W opisanym stanie faktycznym wypłata odszkodowania nie wynika z wad wykonanych usług ani z żadnego innego zawinionego działania Wnioskodawcy, a podyktowana jest wyłącznie chęcią utrzymania dobrych relacji biznesowych, zachowaniem współpracy z kontrahentami, uniknięciem zapłaty możliwego dużo większego odszkodowania, a co za tym idzie zachowaniem źródła przychodów podatkowych Wnioskodawcy. Zapłata odszkodowania będzie w takich przypadkach opłacalna dla Wnioskodawcy z finansowego punktu widzenia. Mniejszym obciążeniem będzie bowiem dla Wnioskodawcy wypłacenie odszkodowania niż utrata przychodów z tytułu usług świadczonych dla klientów, czy też ponoszenie dużych kosztów postępowania sądowego. Takie działanie będzie uzasadnione z perspektywy finansowej, ale także będzie racjonalne biznesowo.

Odszkodowanie dobrowolne, które jest wypłacane przez Spółkę na podstawie decyzji biznesowych, jest powiązane z jej przychodami podatkowymi, pozwala bowiem na zachowanie źródeł przychodów. Odszkodowanie takie nie mieści się w zakresie regulacji art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p., gdyż nie stanowi rekompensaty za szkody wyrządzone wskutek zawinionych działań Wnioskodawcy, nie jest następstwem wady usługi.

Należy wskazać, że pogląd o możliwości kwalifikacji do kosztów podatkowych odszkodowań, kar umownych i rekompensat w sytuacji, gdy ich zaplata jest racjonalna z ekonomicznego punktu widzenia, został utrwalony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego Prawo do rozpoznania wydatków poniesionych w związku z minimalizacją "strat biznesowych" jako kosztów podatkowych potwierdził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 25 czerwca 2012 r. (sygn. akt II FPS 2/12). gdzie wskazał, iż:

"Działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowania nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Przedstawiony wyżej kierunek wykładni analizowanych przepisów, art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p uwzględnia także postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego oparty na tzw. wykładni gospodarczej Przewiduje ona, m.in. przyjęcie założenia, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dąży do osiągnięcia zysku a nie strat".

Aktualne stanowisko sądów administracyjnych w tym zakresie zostało szeroko przedstawione w wyroku NSA z 27 czerwca 2013 r. sygn. II FSK 2192/11, w którym to sąd przedstawił następującą argumentację:

"Stanowisko, zgodnie z którym kary umowne (o charakterystyce zbliżonej do "kar" ponoszonych przez spółkę) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jest powszechnie potwierdzane przez sądy administracyjne, w tym w najnowszych wyrokach takich jak powoływany wyżej wyrok NSA z 17 stycznia 2012 r sygn. akt II FSK 1365/10, wyrok WSA we Wrocławiu z 3 listopada 2011 r sygn. akt I SA/Wr 1264/11. wyrok WSA w Warszawie z 21 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2735/10, wyrok WSA w Gdańsku z 4 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1107/10, wyrok WSA w Łodzi z 10 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Łd 1059/09, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 29 lipca 2010 r. sygn. I SA/Po 265/10, wyrok NSA dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. II FSK 2486/10). Pogląd prezentowany w powyższych wyrokach. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, rozciąga na ugodę sądową, która pełni funkcje kary umownej, obok funkcji gospodarczego rozwiązania sporu, tj. ugody sądowej Sąd pierwszej instancji trafnie wywiódł, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, mające oczywisty związek z przychodami, w związku z negatywną zmianą okoliczności mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Zdaniem Sądu odwoławczego, w niniejszej sprawie należy uznać, że sporna "kara umowna" (ugoda sądowa) ma związek z przychodem jak również z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów (patrz podobnie wyrok NSA dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1365/10). Należy też zauważyć że zapłacenie kwoty odszkodowania może wiązać się choćby z zaoszczędzeniem przez spółkę kwoty stanowiącej pozostałą do zapłaty kwotę czynszu, nie wspominając o zaoszczędzeniu na pozostałych kosztach działalności gospodarczej, w przedstawionej sytuacji już nieopłacalnej Rozwiązanie umowy najmu za porozumieniem i zapłata odszkodowania było korzystne dla spółki z tego powodu, że osiągnęła ona większy, w wartościach bezwzględnych, dochód, niż dochód, który osiągnęłaby w przypadku gdyby nadal wynajmowała nieruchomość bez uzasadnienia ekonomicznego, a więc gdyby nieruchomość nie była wykorzystana przez cały okres, na który została zawarta umowa najmu a spółka zmuszona byłaby do płacenia czynszu".

Tak też w niniejszej sytuacji korzystniejsze finansowo było dla Wnioskodawcy zawarcie ugody na korzystnych dla siebie warunkach tj. na kwotę ponad dwukrotnie mniejszą niż żądana i z rozłożeniem płatności na raty, niż oczekiwanie na niepewny wyrok Sądu i narażenie się na zapłatę kary wynoszącej ponad 360 tys. zł bez rozłożonej ratalnie płatności, a tym samym narażenie Spółki na konieczność wnioskowania o ogłoszenie upadłości.

Jak już wskazano powyżej, Strony zdecydowały się zawrzeć ugodę sądową, aby rozwiać wątpliwości co do sytuacji prawnej, zmniejszyć koszty postępowania, uniknąć konieczności toczenia między sobą długiego postępowania sądowego Zapłacona Zleceniodawcy kwota roszczenia, do zapłaty której został zobowiązany Wnioskodawca, służy zabezpieczeniu źródła przychodu, jaką jest działalność gospodarcza. Poniesienie tego wydatku w takiej formie jak została określona w ugodzie gwarantują ciągłość funkcjonowania działalności, tak aby nadal przynosiła przychody.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 updop), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 updop, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 updop, kryteria normatywne.

Z okoliczności sprawy wynika, Wnioskodawca – Sp. z o. o. prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie pozyskiwania funduszy unijnych oraz późniejszego rozliczania projektów, które uzyskały dofinansowanie. Dnia (…) 2017 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniową X (dalej jako: „Zleceniodawca”) umowę na stałą obsługę prawnofinansową w trakcie rozliczenia dofinansowania w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … 2014-2020. Wskazana umowa obejmowała przede wszystkim: bieżące doradztwo w zakresie rozliczania projektu zgodnie z wymogami dotacji, rozliczanie dotacji, bieżący kontakt z instytucją rozliczającą, wprowadzanie, w sytuacji wymagalności, zmian do projektu, w szczególności uaktualnianie harmonogramów oraz przygotowanie dokumentacji niezbędnej do aneksowania umów, pomoc w przypadku kontroli projektu. Za wykonanie zlecenia Strony ustaliły miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe. Z tytułu wykonanych usług, zgodnie z treścią umowy, Wnioskodawca wystawił cztery faktury VAT Wszystkie faktury zostały przez Zleceniodawcę przyjęte, a należności z nich wynikające uregulowane. Dnia (…) 2020 r. Zleceniodawca wystosował do Wnioskodawcy wezwanie do zapłaty, zarzucając Wykonawcy niewłaściwe wykonanie umowy w tym zbyt pobieżną analizę przedstawianych przez Zleceniodawcę dokumentów, brak monitoringu sprawy, brak właściwego doradztwa. Uwagi Zleceniodawcy były bardzo ogólne. Wnioskodawca nie zgodził się z argumentacją Zleceniodawcy, wskazał, iż poprawnie wykonał zleconą usługę, wykazał błędy w postępowaniu samego Zleceniodawcy i odmówił żądanej zapłaty. Wówczas Zleceniodawca wystąpił z pozwem przeciwko Wnioskodawcy o zapłatę kwoty 360.952,50 zł tytułem nienależytego wykonania umowy. W trakcie postępowania Wnioskodawca podnosił, iż dopełnił wszelkich ciążących na nim obowiązków i nie przyznał, iż dopuścił się wadliwego wykonania usługi. Wnioskodawca posiada duże doświadczenie w nadzorowaniu spraw dot. dofinansowań ze środków zewnętrznych, w związku z czym ma świadomość, iż niepewnym rezultatem jest w tym przypadku nie tylko samo otrzymanie dofinansowania i ocena merytoryczna projektu, ale również ocena formalna i dalsze rozliczenie projektu w sposób, który zostanie zaakceptowany przez instytucję finansującą. Całe postępowanie, w tym rozliczenie dofinansowania nie podlega ścisłym regułom i obarczone jest pewną dozą swobody po stronie jednostki weryfikującej. Wnioskodawca liczył się także z tym, iż w postępowaniu sądowym sprawa może zostać różnie oceniona, a tym samym nieprzewidywalny jest sposób zakończenia postępowania.

Z uwagi na powyższe, jak i na dużą wartość przedmiotu sporu, możliwość prowadzenia sporu sądowego przez kilka lat (wiele wniosków dowodowych strony przeciwnej, żądanie udostępnienia bilingów, udostępnienia akt sprawy dot. dofinansowania itp.), potencjalnie wysokie koszty obsługi prawnej postępowania, negatywny wpływ sporu na renomę Spółki oraz niepewny ostateczny wynik postępowania, Wnioskodawca przystąpił do rozmów w przedmiocie polubownego załatwienia sprawy. W wyniku tych rozmów Strony zawarły ugodę sądową na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz Zleceniodawcy odszkodowanie w kwocie (...) zł płatne w ośmiu kwartalnych ratach po (...) zł każda. W związku z zawarciem ugody Zleceniodawca zrzekł się wszelkich dalszych roszczeń względem Wnioskodawcy.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie w kwocie (...) zł stanowi koszt uzyskania przychodu w świetle przepisów prawa podatkowego ze szczególnym uwzględnieniem art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na wstępie zauważyć należy, że ugoda ze swej natury oznacza czynienie ustępstw przez każdą ze stron. Tym samym z racjonalnego punktu widzenia oraz literalnej wykładni art. 15 ust. 1 updop, należy uznać, że wydatki związane z zawartą w trakcie procesu sądowego ugodą są ponoszone w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Zauważyć należy, że zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny możliwości zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodu będzie miało – jak wskazano to powyżej – określenie, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, co wynika wprost z normy art. 15 ust. 1 updop.

W ocenie tut. Organu o tym, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu można mówić wówczas, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów.

W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że przysparzać one będą konkretne przychody podatkowe lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem czy też zmniejszeniem.

Należy mieć na uwadze, iż celowość kosztu oznacza jego nakierowanie na osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Przy czym za celowe można uznać jedynie takie wydatki, które oceniane przez pryzmat całokształtu okoliczności faktycznych pozwalają na przyjęcie, iż zamiarem Spółki w momencie poniesienia wydatku było właśnie albo osiągniecie przychodu albo ewentualnie jego zachowanie, czy też zabezpieczenie. Badanie całokształtu okoliczności faktycznych ma w sprawie kluczowe znaczenie, albowiem kategoria „kosztu podatkowego” nie ma charakteru czysto obiektywnego, rozumianego w sposób formalistyczny, lecz zakłada istnienie elementów subiektywnych zależnych od oceny tych okoliczności. Skoro bowiem ustawodawca zakłada, iż wydatek musi być celowy, to tym samym konieczne jest przeprowadzenie analizy owej celowości, która możliwa jest jedynie w oparciu o fakty przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje wyraźnie na przynależność poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jak również nie wymienia powyższych kosztów w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Należy zatem w omawianej sprawie zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W szczególności w przedmiotowej sprawie konieczne jest dokonanie oceny, czy zapłacone przez Spółkę wydatki poniesione zostały w sposób celowy. A zatem należy zbadać, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, Spółka zachowała należytą staranność i czy zapłata odszkodowania z tytułu nienależytego wykonania umowy będzie następstwem zdarzeń niezależnych od Spółki. Tak będzie między innymi w przypadku, gdy do poniesienia wskazanych wyżej wydatków nie przyczyni się sama Spółka. Taka sytuacja stanowi bowiem element nieuniknionego ryzyka związanego z  prowadzoną działalnością gospodarczą i przesądza o celowości poniesionego wydatku.

Należy zaznaczyć, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i  musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu ich zapobieżenia.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że koszty związanie ze wskazanym we wniosku odszkodowaniem wynikającym z zawartej Ugody sądowej, pozostają w związku z całokształtem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Wnioskodawca podjął decyzję o zawarciu Ugody sądowej z uwagi zwłaszcza na nieprzewidywalny sposób zakończenia postępowania, jak i dużą wartość przedmiotu sporu, możliwość prowadzenia sporu sądowego przez kilka lat, potencjalnie wysokie koszty obsługi prawnej postępowania, negatywny wpływ sporu na renomę Spółki oraz niepewny ostateczny wynik postępowania

Jak wynika z wniosku, zawarcie Ugody było dla Spółki korzystne z punktu widzenia dalszego racjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej, osiągniecia przyszłych przychodów oraz zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów.

Nie oznacza to jednak, że koszty te mogą stanowić koszt podatkowy.

Zauważyć bowiem należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 22 updop

Art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie precyzując przy tym, że chodzi w nim o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez zobowiązanego na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego czy też szkody, na której powstanie nie miał on wpływu.

Innymi słowy, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania i kary umowne z tytułu nienależytego wykonania umowy, nie ma znaczenia przyczyna nienależytego wykonania umowy przez zobowiązanego. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności zobowiązanego za nienależyte wykonania umowy, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność zobowiązanego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy.

Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop chodzi wyłącznie o odpowiedzialność zobowiązanego wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nie obejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że „u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa”.

Innymi słowy należy przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Tym samym, nienależyte wykonanie umowy stanowi wadę wykonywanych usług. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku wystąpienia opóźnienia lub niewykonania w całości umowy niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania, czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Z powyższych rozważań należy wyciągnąć wniosek, że cywilnoprawne rozumienie „wad wykonanych robót i usług” nie może znaleźć zastosowania dla rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, chociażby z tego względu, że odnosi się wyłącznie do niektórych umów rezultatu przewidzianych w KC. Tym samym, zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie pojęcia „wadliwości wykonanych robót i usług”, które będzie mogło być zastosowane do wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Reasumując, należy stwierdzić, iż przyjęte przez Wnioskodawcę do wypłaty na mocy ugody sądowej odszkodowanie nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów. Wskazane wydatki pomimo, że spełniają przesłanki pozwalających na uznanie ich za koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy CIT, to przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka. Z kolei, pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności. Oznacza to, że niewłaściwe wykonanie umowy za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Zauważyć przy tym należy, że skoro Wnioskodawca zawarł wskazaną ze wniosku ugodę, to tym samym dopuszczał możliwość (kalkulował), że wynik procesu może być dla niego niekorzystny a tym samym, iż może on zostać obarczony odpowiedzialnością (w całości lub w części) za nienależyte wykonanie umowy zawartej z kontrahentem.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odszkodowanie przyjęte do wypłaty na mocy ugody sądowej, w przedstawionym stanie faktycznym, stanowi koszt uzyskania przychodu należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych, zauważyć należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.