Ustalenie czy partycypacja Spółki BP w kosztach budowy sieci wodno-kanalizacyjnej stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy udział Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem, stanowi przychód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2022 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy udział Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem stanowi przychód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 8 czerwca 2022 r., które wpłynęło za pośrednictwem ePUAP tego samego dnia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gminne Przedsiębiorstwo Komunalne „X” sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę nie jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 113 ustawy o VAT. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest Gmina A. Przedmiot działalności Wnioskodawcy, w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków, jest realizowany w szczególności jako zadanie własne Gminy A. z zakresu usług komunalnych mających charakter użyteczności publicznej, służących bieżącemu, nieprzerwanemu zaspokajaniu potrzeb mieszkańców. Zakres zadań Wnioskodawcy powierzonych w umowie spółki obejmuje:

1) produkcję i dostarczanie wody do nieruchomości mieszkańców Gminy A.;

2) odprowadzanie i oczyszczanie ścieków z nieruchomości mieszkańców Gminy A.;

3) budowę i rozbudowę urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych;

4) utrzymywanie urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych w niezawodnym stanie;

5) naprawy i usuwanie awarii w ww. zakresie.

Wnioskodawca świadczy również usługi w zakresie robót budowlanych obejmujących wykonywanie przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych. Sieci wodociągowe i kanalizacyjne na terenie Gminy A. posiada w ewidencji środków trwałych Gmina A. - jest to przeważająca część. Sieci wod.-kan. posiada w ewidencji środków trwałych również Wnioskodawca - jest to część nieznaczna.

Niżej opisana inwestycja wodociągowa zostanie wpisana do ewidencji środków trwałych  Wnioskodawcy. Na terenie Gminy A. Spółka Z. z siedzibą w H., prowadzącą na terenie Polski działalność gospodarczą poprzez oddział: Y. Oddział w Polsce (adres oddziału (…) (dalej Spółka .), zamierza poczynić inwestycję polegającą na budowie stacji paliw położonej w A.

Zamierzenie inwestycyjne Spółki Y. zbiega się z zamierzeniem inwestycyjnym Wnioskodawcy polegającym na budowie sieci wodociągowej ul. (…) w A. Spółki zawarły (...) 2022 roku porozumienie na podstawie którego Spółka Y. zobowiązuje się do udziału w kosztach wykonania prac, określonych w § 1 planowanego porozumienia, w wysokości odpowiadającej 50% ich wysokości netto, tj.: (…) zł. Na mocy zawartego porozumienia strony zgodnie potwierdzają, że zobowiązanie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie wiążące dla Spółki Y. wyłącznie w przypadku uzyskania przez nią prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę stacji paliw. Jeżeli do dnia (...) 2022 roku Spółka Y. nie uzyska prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę stacji paliw, Strony podejmą rozmowy w celu zawarcia aneksu do Umowy określającego nowy termin realizacji zobowiązania Spółki Y.

W przypadku nieosiągnięcia porozumienia co do zawarcia aneksu, Umowa wygaśnie, a żadnej ze Stron nie będą przysługiwać względem drugiej Strony jakiekolwiek roszczenia finansowe. W ramach zawartego porozumienia Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania prac projektowych i wykonawczych polegających na:

1) budowie sieci wodociągowej DN 160 od ul. (…) ul. (…) do ul. (…);

2) budowie sieci wodociągowej DN 160 wraz z rurą osłonową DN 300 pod drogą krajową nr (…);

3) posadowienie hydrantu przy projektowanej stacji;

4) wykonaniu odrzutu wodociągowego DN 100 do granicy nieruchomości dla potrzeb Spółki Y.;

5) odtworzeniu terenu po budowie sieci wodociągowej DN 160 w ul. (…);

- zapewniających Spółce Y. realizację własnego zamierzenia inwestycyjnego, poprzez dostęp do sieci wodociągowej, bez konieczności wykonania oddzielnej studni, stacji uzdatniania wody i zbiornika ppoż. oraz zapewnienie dwustronnego zasilania obiektu w wodę.

Wnioskodawca  poniesie wydatki związane z realizacją inwestycji, w związku z czym otrzymywał będzie od dostawców towarów i usług faktury z wykazanym podatkiem VAT. W ramach opisanej w zawartym porozumieniu inwestycji wykonane zostaną wyłącznie urządzenia wodociągowe, w myśl przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, stanowiące elementy sieci wodociągowej. Jednocześnie inwestycja wodociągowa nie obejmuje przyłącza wodociągowego do nieruchomości Spółki Y., którego budowę będzie ona musiała zapewnić sobie we własnym zakresie. Urządzenia wodociągowe będą stanowiły własność Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 8 czerwca 2022 r. wskazali Państwo ponadto, że:

a)środki pochodzące z partycypacji Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem będą przekazywane Wnioskodawcy przelewem na rachunek bankowy. Przy czym 30 % wpłacone będzie w formie zaliczki, a pozostałe 70 % po wykonaniu całości prac określonych w § 1 porozumienia, tj. po wykonaniu całości inwestycji urządzeń wodociągowych. W dacie udzielania niniejszych wyjaśnień Spółka Y. nie przekazała jeszcze żadnych środków,

b)Wnioskodawca z tyt. udziału Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych zawartym porozumieniem nie będzie zobowiązana do wykonania na rzecz Spółki Y. jakichkolwiek świadczeń wzajemnych,

c)środki na pokrycie inwestycji będą podlegać zwrotowi w sytuacji niewykonania inwestycji dot. urządzeń wodociągowych objętych porozumiem, poprzez zwrot środków na rachunek bankowy Spółki Y. Jakkolwiek zawarte między Wnioskodawcą a Spółką Y. porozumienie nie zawiera odrębnej procedury zwrotu przekazanych środków na pokrycie inwestycji, to nie zawiera też zapisów na mocy których, w wypadku niewykonania inwestycji, środki te przypadać by miały Wnioskodawcy. Z treści porozumienia wynika jednoznacznie, że Spółka Y. zobowiązuje się do udziału w kosztach wykonania inwestycji;

Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy udział Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem stanowi przychód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT)?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Udział Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem stanowi przychód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT). Udział (partycypacja) Spółki Y. w kosztach budowy przedmiotowej inwestycji w istocie odpowiada świadczeniom wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, tym samym korzysta ze zwolnienia przedmiotowego od podatku dochodowego od osób prawnych. Podkreślenia wymaga, że udział w kosztach jest stricte związany z konkretnie określoną przedmiotowo oraz lokalizacyjne inwestycją wodociągową. Wnioskodawca zobligowany będzie do przeznaczenia tych środków na pokrycie kosztów inwestycji, która jest określona w zawartym porozumieniu, zaś w sytuacji niewykonania inwestycji przekazane środki podlegać będą zwrotowi Spółce Y.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa CIT”),

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe, powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT,

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy - Przedsiębiorstwa komunalnego - jest realizowanie (w szczególności jako zadanie własne Gminy A.) zakresu usług komunalnych mających charakter użyteczności publicznej, służących bieżącemu, nieprzerwanemu zaspokajaniu potrzeb mieszkańców (zaopatrzenie w wodę, odprowadzanie ścieków).

Wnioskodawca świadczy również usługi w zakresie robót budowlanych obejmujących wykonywanie przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych. Na terenie Gminy A. Spółka Z.   poprzez oddział (Spółka Y.)  prowadzącą na terenie Polski działalność gospodarczą zamierza poczynić inwestycję polegającą na budowie stacji paliw położonej w A.

Zamierzenie inwestycyjne Spółki Y. zbiega się z zamierzeniem inwestycyjnym Wnioskodawcy polegającym na budowie sieci wodociągowej w A. Spółki zawarły (...) 2022 roku porozumienie na podstawie którego Spółka Y. zobowiązuje się do udziału w kosztach wykonania prac, określonych w § 1 planowanego porozumienia, w wysokości odpowiadającej 50% ich wysokości netto. Na mocy zawartego porozumienia strony zgodnie potwierdzają, że zobowiązanie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, będzie wiążące dla Spółki Y. wyłącznie w przypadku uzyskania przez nią prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę stacji paliw.

Jeżeli do dnia (...) 2022 roku Spółka Y. nie uzyska prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę stacji paliw, Strony podejmą rozmowy w celu zawarcia aneksu do Umowy określającego nowy termin realizacji zobowiązania Spółki Y.

W przypadku nieosiągnięcia porozumienia co do zawarcia aneksu, Umowa wygaśnie, a żadnej ze Stron nie będą przysługiwać względem drugiej Strony jakiekolwiek roszczenia finansowe. W ramach zawartego porozumienia Wnioskodawca zobowiązuje się do wykonania prac projektowych i wykonawczych polegających m.in. na budowie sieci wodociągowej, posadowieniu hydrantu przy projektowanej stacji, wykonaniu odrzutu wodociągowego, odtworzeniu terenu po budowie sieci wodociągowej - zapewniających Spółce Y. realizację własnego zamierzenia inwestycyjnego, poprzez dostęp do sieci wodociągowej, bez konieczności wykonania oddzielnej studni, stacji uzdatniania wody i zbiornika ppoż. oraz zapewnienie dwustronnego zasilania obiektu w wodę.

W ramach opisanej w zawartym porozumieniu inwestycji wykonane zostaną wyłącznie urządzenia wodociągowe, w myśl przepisów ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, stanowiące elementy sieci wodociągowej. Jednocześnie inwestycja wodociągowa nie obejmuje przyłącza wodociągowego do nieruchomości Spółki Y., którego budowę będzie ona musiała zapewnić sobie we własnym zakresie. Urządzenia wodociągowe będą stanowiły własność Wnioskodawcy.

Środki pochodzące z partycypacji Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem będą przekazywane Wnioskodawcy przelewem na rachunek bankowy. Przy czym 30 % wpłacone będzie w formie zaliczki, a pozostałe 70 % po wykonaniu całości prac określonych w § 1 porozumienia, tj. po wykonaniu całości inwestycji urządzeń wodociągowych. W dacie udzielania niniejszych wyjaśnień Spółka Y. nie przekazała jeszcze żadnych środków.

Wnioskodawca z tyt. udziału Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych zawartym porozumieniem nie będzie zobowiązana do wykonania na rzecz Spółki Y. jakichkolwiek świadczeń wzajemnych.

Środki na pokrycie inwestycji będą podlegać zwrotowi w sytuacji niewykonania inwestycji dot. urządzeń wodociągowych objętych porozumiem, poprzez zwrot środków na rachunek bankowy Spółki Y. Jakkolwiek zawarte między Wnioskodawcą a Spółką Y. porozumienie nie zawiera odrębnej procedury zwrotu przekazanych środków na pokrycie inwestycji, to nie zawiera też zapisów na mocy których, w wypadku niewykonania inwestycji, środki te przypadać by miały Wnioskodawcy. Z treści porozumienia wynika jednoznacznie, że Spółka Y. zobowiązuje się do udziału w kosztach wykonania inwestycji.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro jak wynika z wniosku, na podstawie zawartego z podmiotem Y. porozumienia Wnioskodawca otrzyma wskazane we wniosku środki finansowe, tytułem partycypacji Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych, to środki te, co do zasady, stanowić będą przychód podatkowy Wnioskodawcy.

Przechodząc do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy udział Spółki Y. w kosztach inwestycji urządzeń wodociągowych objętych porozumieniem stanowi przychód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, wskazać należy, że w art. 17 ustawy o CIT, wymienione są dochody, które na mocy tego przepisu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT,

Zauważyć należy, że zakres art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy, dotyczy dochodów podatników, otrzymanych na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków dotyczących środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, pochodzących z dotacji uzyskanych z innych źródeł niż budżet państwa lub budżety jednostek samorządowych, takich jak środki publiczne, będących w dyspozycji niektórych funduszy celowych czy agencji rządowych, które zgodnie z kreującymi je ustawami mają także prawo udzielania dotacji.

Zwolnienie przedmiotowe obejmuje także subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, pochodzące zarówno z budżetu państwa, jak i budżetów jednostek samorządowych, jeśli nie będą mogły zostać zaliczone do dotacji, jak i otrzymane od innych podmiotów zajmujących się rozdysponowaniem środków publicznych.

Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje więc dochodów podatników, otrzymanych z innych źródeł, w szczególności od osób prawnych oraz osób fizycznych, a więc nie ze środków publicznych (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2003 r., sygn. akt I SA/Ka 99/2002, niepubl., oraz wyrok SN z dnia 6 stycznia 1999 r., sygn. akt III RN 87/98). Pogląd ten podzielił również bezpośrednio WSA w Krakowie w wyroku z dnia 12 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 912/07, który dodatkowo wskazał, że „Dodanie do przepisu określenia „inne nieodpłatne świadczenia”, nie zmienia charakteru ani celu tego przepisu. Jest to jedynie dopełnienie kategorii pomocy publicznej, o którą chodzi w tej normie. Nie każda bowiem dotacja, subwencja, bądź też dopłata będzie nosiła w ustawie szczególnej taką nazwę, choć swoim charakterem może być identyczna lub zbliżona do wymienionych rodzajów pomocy”.

Tym samym wyraźnie podkreślić należy, że zwolnieniu nie podlegają wszelkie, ale jedynie niektóre dotacje z budżetów podmiotów publicznych. Wyrażany w orzecznictwie pogląd nie pozostawia wątpliwości odnośnie do zakresu zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT. Zwolnienie nie obejmuje więc dochodów podatników, otrzymanych z innych źródeł, a więc nie ze środków publicznych.

Podkreślić przy tym należy, że nie jest możliwe dokonywanie w żadnym wypadku wykładni rozszerzającej analizowanych zwolnień. Regułą jest, że w przypadku zwolnień podatkowych wykładnia powinna być dokonywana w sposób ścisły z uwagi na fakt, że zwolnienia podatkowe stanowią odstępstwo od zasady powszechności opodatkowani wyrażonej w art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera żadnych norm prawnych, które mogłyby być podstawą zwolnienia środków pieniężnych otrzymanych w formie bezzwrotnego wsparcia (dofinansowania) od podmiotu prywatnego (tu: Spółki Y.). Tym samym, Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).