Temat interpretacji

- Czy opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT? - Czy obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, należy przyjąć, że koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2019 r. (data wpływu 16 października 2019 r.), uzupełnionym 16 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT jest prawidłowe,
• czy obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, należy przyjąć, że koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

• czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT,
• czy obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, należy przyjąć, że koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 grudnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.463.2019.1.APO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 16 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka jest podmiotem działającym w branży IT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka tworzy i rozwija innowacyjne oprogramowanie komputerowe z wykorzystaniem m.in. sztucznej inteligencji oraz rozszerzonej rzeczywistości, usprawniające m.in. procesy produkcji, przeprowadzanie badań laboratoryjnych czy umożliwiające organizację kursów e-learningowych. Poza tworzeniem oprogramowania działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego oprogramowania z istniejącymi systemami, a następnie nadzór nad prawidłowym działaniem aplikacji.

Spółka tworzy oprogramowanie według własnej koncepcji lub koncepcji zgłoszonej przez klientów. W przypadku koncepcji zgłoszonej przez klientów, rolą Spółki jest twórcze opracowanie oprogramowania, które spełniałoby oczekiwania danego klienta, a następnie sukcesywny rozwój tego oprogramowania, zgodnie z potrzebami zgłaszanymi przez danego klienta w miarę rozwoju biznesu i potrzeb danego klienta. W przypadku oprogramowania opartego na własnej koncepcji, Spółka tworzy i rozwija oprogramowanie według własnego pomysłu tj. tworzy oprogramowanie według własnych założeń i komercjalizuje projekt na własne ryzyko.

Przykładowo, odpowiadając na potrzebę klienta, Spółka stworzyła program komputerowy służący automatyzacji złożonych procesów odbywających się w laboratoriach. Projekt przewidywał stworzenie osobnych aplikacji dedykowanych określonym maszynom, jak również nadrzędnego systemu, który pozwoli zarządzić zasobami całego środowiska programistycznego, zdefiniować uprawnienia, podłączać urządzenia, konfigurować projekty itd. Przy okazji współpracy nad projektem klienta, Spółka stworzyła również (już według własnej koncepcji) moduł rzeczywistości rozszerzonej polegający na opracowaniu nowej metody rozpoznawania i identyfikacji kolonii bakteryjnych z użyciem sztucznych sieci neuronowych i algorytmów typu Machine Learning. Następnie, Spółka rozwija stworzone przez siebie oprogramowanie rozbudowując je o dodatkowe funkcjonalności. Na realizację tego autorskiego modułu Spółka otrzymała dofinansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: NCBR).

W ramach innego przedsięwzięcia, Spółka samodzielnie zaprojektowała i wdrożyła program komputerowy stanowiący platformę e-learningową dla klientów. Spółka stworzyła oprogramowanie komputerowe - platformę, która obejmowała dwa główne moduły dedykowane administratorom tworzącym kursy oraz osobom korzystającym z platformy do nauki. Projekt przewidywał również stworzenie rozwiązania minimalizującego użycie zewnętrznego połączenia internetowego w obszarach, które mają niską jakość Internetu, a jednocześnie zwiększającego wydajność aplikacji na tych obszarach. W kolejnych etapach Spółka sukcesywnie rozwijała stworzone przez siebie oprogramowanie odpowiadając na ewoluujące potrzeby własne oraz zgłoszone przez klientów będących użytkownikami oprogramowania.

Ponadto, Spółka samodzielnie wymyśliła i opracowała projekt polegający na stworzeniu kompleksowej platformy od powiadającej na potrzeby branży produkcyjnej. Platforma pozwala menedżerom przemysłu produkcyjnego na swobodę w projektowaniu i wdrażaniu aplikacji rzeczywistości rozszerzonej w różnych operacjach branżowych, kompatybilnych z używanymi przez nich urządzeniami. Aplikacje AR (rzeczywistość rozszerzona) umożliwiają przeprowadzanie pracowników produkcyjnych przez skomplikowane procesy produkcyjne. Wykorzystywanie aplikacji pozwala na obniżanie przedsiębiorcom kosztów szkolenia pracowników i standaryzowanie transferu wiedzy. Na wybrane procesy z zakresu realizacji tego autorskiego projektu Spółka otrzymała dofinansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: NCBR).

Spółka prowadzi również inne projekty, które odpowiadają opisanej charakterystyce prac. Cechą wspólną projektów jest twórcze działanie Spółki polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, w oparciu o wiedzę i doświadczenie wypracowane i zdobyte w trakcie wielu lat funkcjonowania Spółki w branży IT. Każdy projekt prowadzony jest w sposób metodyczny i uporządkowany - Spółka przed rozpoczęciem prac nad projektem ustala jego cele, odpowiadające potrzebom zgłoszonym przez klienta, określa jego harmonogram oraz zapewnia zasoby ludzkie i techniczne niezbędne w toku prac. Efektem działań Spółki jest stworzone oprogramowanie komputerowe - zarówno w postaci osobnych aplikacji, jak również dodatkowych funkcjonalności do istniejących już aplikacji.

W celu stworzenia oprogramowania, Spółka angażuje wewnętrzne zespoły Spółki tj. pracowników zatrudnionych na umowy o pracę, osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia lub umowy o dzieło) lub osoby współpracujące ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które świadczą na rzecz Spółki usługi informatyczne lub programistyczne (dalej: Umowy B2B).

Prawo własności do stworzonego oprogramowania należy w całości do Spółki. Na Spółkę przenoszone są majątkowe prawa autorskie do utworów wytworzonych przez pracowników czy współpracowników (zapisanych w postaci kodów źródłowych; dalej: Prawa do utworów). Spółka nabywa również usługi i Prawa do utworów od podmiotów powiązanych. Podkreślenia wymaga, że utwory nabywane przez Spółkę nie stanowią dla niej kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT).

Spółka zamierza realizować podobne prace również w latach następnych. Dynamicznie zmieniający się rynek sprawia, że Spółka będzie stale realizowała prace w obszarze projektowania i wytwarzania nowych narzędzi informatycznych oraz rozwoju istniejących narzędzi.

Jako twórca oprogramowania i właściciel praw do tego oprogramowania, Spółka przekazuje klientom majątkowe prawa autorskie do oprogramowania lub je im udostępnia za odpłatnością. W konsekwencji, Spółka w związku z prowadzonymi Projektami osiąga lub będzie osiągać następujące przychody:

1. przychody z odpłatnego licencjonowania oprogramowania;
2. przychody ze sprzedaży usług informatycznych, które polegają na stworzeniu oprogramowania i obejmują przekazanie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania;
3. przychody z rozwoju oprogramowania, czyli świadczeniu usług opracowania dodatkowych funkcjonalności i modyfikacji wprowadzanych do nabywanego przez kontrahentów oprogramowania (mających na celu stworzenia dodatkowego oprogramowania adekwatnego do nowych potrzeb klienta) i przekazaniu całości majątkowych praw autorskich do nowego oprogramowania;
4. przychody ze świadczenia usług informatycznych związanych z wdrożeniem wytworzonego oprogramowania w środowisku programowym klienta (obejmujące stworzenie nowych i modyfikację istniejących rozwiązań informatycznych po stronie klienta, tak aby możliwe było wdrożenie wytworzonego przez Spółkę oprogramowania);
5. przychody ze świadczenia usług bieżącego wsparcia IT (bieżące doradztwo i rozwiązywanie problemów) oraz przychody ze świadczeń hostingowych.

Wnioskodawca może wyodrębnić poszczególne Projekty w prowadzonej ewidencji rachunkowej, w tym celu Wnioskodawca będzie prowadził ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy Projekt.

W związku z prowadzonymi Projektami, w odniesieniu do dochodów opisanych w punktach a-d powyżej, Wnioskodawca rozważa skorzystanie z ulgi dla dochodów osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: Ulga na innowacje), o której mowa w art. 24d ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 12 grudnia 2019 r. (data wpływu 16 grudnia 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że na Spółkę przenoszone są majątkowe prawa autorskie do utworów wytworzonych przez pracowników oraz współpracowników (zapisanych w postaci kodów źródłowych, zwane we Wniosku Prawami do utworów). Spółka nabywa również usługi i Prawa do utworów od podmiotów powiązanych. Spółka nie traktuje nabywanych usług oraz Praw do utworów jako autorskich praw do programu komputerowego, ponieważ świadczenia te samoistnie i samodzielnie nie stanowią docelowego programu komputerowego, który byłby źródłem przychodów Spółki (program ten zostanie dopiero wytworzony przez Spółkę). Świadczenia nabywane od pracowników, współpracowników i podmiotów powiązanych, wskazane we Wniosku, mogą być kwalifikowane jako utwory w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, jednak, co do zasady, stanowią jedynie komponenty wykorzystywane przez Spółkę do wytwarzania i rozwijania przez Spółkę oprogramowania komputerowego. Tym samym, Spółka nie nabywa praw do całościowego programu (który by podlegał dalszemu rozwojowi przez Spółkę). Działalność nakierowana na stworzenie oprogramowania komputerowego jest bowiem inicjowana i organizowana przez Spółkę, a efekty prac poszczególnych zaangażowanych osób są spajane (łączone, integrowane, grupowane) w jedną całość przez Spółkę w ramach procesu twórczego, tj. działając jako twórca Spółka tworzy końcowy rezultat w postaci programu komputerowego (osobnych aplikacji, jak i dodatkowych funkcjonalności). W celu umożliwienia przeprowadzenia tego procesu Spółka nabywa autorskie prawa do elementów programu komputerowego, ale efekt końcowy w postaci programu (aplikacji/ dodatkowych funkcjonalności) nie jest przez nią nabyty, lecz wytworzony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności.

Takie podejście Spółki wynika w szczególności z poglądów prezentowanych w doktrynie prawa autorskiego w zakresie rozumienia pojęcia autorskiego prawa do programu komputerowego, które zostały przytoczone w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: Objaśnienia), których odpowiednie fragmenty Spółka przytacza poniżej: 79. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne kazuistyczne podejścia do definiowania pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego, które wskazują, że część chronioną prawem [formę (ekspresji) utworu] jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy.

80. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie programu, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. (...)

81. Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. (...)

89. Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia program komputerowy oraz brak precyzyjnego określenia zakresu autorskiego prawa do programu komputerowego w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem/sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego autorskiego prawa do programu komputerowego.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Spółki, nabywane przez nią usługi i Prawa do utworów, o których mowa we Wniosku, stanowią jedynie elementy składowe docelowego programu komputerowego (oprogramowania) wytworzonego przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności. Jak bowiem wskazano w przytoczonych wyżej fragmentach Objaśnień, kod źródłowy (którym są nabywane przez Spółkę usługi i Prawa do utworów) może stanowić jedynie komponent oprogramowania komputerowego, podlegającego ochronie. Samo oprogramowanie zaś, rozumiane jako chroniony prawem utwór, stanowiące kombinację komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego (vide akapit 79 Objaśnień) jest wytwarzane przez Spółkę.

W ocenie Spółki, przychody osiągane przez nią w związku z prowadzonymi Projektami zaliczają się do ww. rodzajów dochodów, w szczególności:

• przychody wskazane w pkt a na str. 4 Wniosku, tj. przychody z odpłatnego licencjonowania oprogramowania, stanowią dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT;
• przychody wskazane w pkt b-d na str. 4 Wniosku, tj. i) przychody ze sprzedaży usług informatycznych, które polegają na stworzeniu oprogramowania i obejmują przekazanie całości majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania; ii) przychody z rozwoju oprogramowania, czyli świadczenia usług opracowania dodatkowych funkcjonalności i modyfikacji wprowadzanych do nabywanego przez kontrahentów oprogramowania (mających na celu stworzenia dodatkowego oprogramowania adekwatnego do nowych potrzeb klienta) i przekazaniu całości majątkowych praw autorskich do nowego oprogramowania; iii) przychody ze świadczenia usług informatycznych związanych z wdrożeniem wytworzonego oprogramowania w środowisku programowym klienta (obejmujące stworzenie nowych i modyfikację istniejących rozwiązań informatycznych po stronie klienta, tak aby możliwe było wdrożenie wytworzonego przez Spółkę oprogramowania) stanowią dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT (przy czym ewentualnie mogą stanowić dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy).

Wnioskodawca już obecnie wyodrębnia poszczególne Projekty w prowadzonej ewidencji rachunkowej, w tym celu Wnioskodawca prowadzi ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy Projekt, wobec czego w ocenie Spółki prowadzona przez nią ewidencja stanowi ewidencję rachunkową, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W rozumieniu przepisów ustawy o CIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r. poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność podejmowana przez Spółkę w zakresie tworzenia i rozwoju oprogramowania stanowi prace rozwojowe, które zgodnie z powołaną definicją są jednym z przejawów działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 4a ust. pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1668, dalej: Ustawa o szkolnictwie wyższym).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności badawczo-rozwojowej oraz prac rozwojowych, w ocenie Wnioskodawcy, uznanie określonej działalności Spółki za prace rozwojowe stanowiące działalność badawczo-rozwojową uwarunkowane jest spełnieniem przez nią łącznie następujących kryteriów:

• działalność stanowi działalność twórczą;
• działalność podejmowana jest w sposób systematyczny;
• celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
• działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
• działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W opinii Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace w ramach Projektów stanowią prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ:

1. działalność stanowi działalność twórczą;

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana przez Spółkę działalność ma charakter twórczy. W celu zdefiniowania pojęcia twórczości można posłużyć się definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: Prawo autorskie), który stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Powyższe oznacza, że aby przejaw myśli ludzkiej uznać za utwór, musi on spełnić następujące kryteria:

• musi być rezultatem działalności człowieka,
• wymagane jest tzw. utrwalenie dzieła,
• musi się w nim przejawiać działalność twórcza,
• konieczne jest, aby ta działalność miała indywidualny charakter.

Zdaniem Spółki, wszystkie utworzone przez nią i planowane narzędzia informatyczne stanowić mogą utwory w rozumieniu tej definicji, dotyczy to zarówno samodzielnych elementów składowych Projektów, takich jak interfejs, grafika, moduły dla poszczególnych użytkowników itp., jak również odrębnie całego Projektu jako kompletnego zbioru tych funkcjonalności, ponieważ zarówno funkcjonalności, jak i Projekt jako całość, noszą wszelkie cechy utworu.

Wynika to z następujących okoliczności:

• zarówno wszystkie funkcjonalności, jak i Projekty, są rezultatem działalności człowieka,
• elementy składowe, jak i Projekty, mają charakter utrwalony,
• założenia funkcjonalności i Projektów, ich układ oraz kompozycja mają twórczy charakter (ich powstanie ma charakter kreatywny),
• rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań informatycznych nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej i statystycznie nieprawdopodobne jest stworzenie takich samych funkcjonalności czy też Projektu w przyszłości przez inną osobę, co definiuje ich indywidualny charakter.

2. działalność podejmowana jest w sposób systematyczny;

Wnioskodawca prowadzi prace w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (według ustalonego schematu działania).

W przypadku Spółki, systematyczność podejmowanych prac projektowych nie powinna budzić żadnych wątpliwości. Prace te stanowią trzon działalności Wnioskodawcy, bez których nie mógłby wprowadzać na dynamicznie rozwijający się i wymagający rynek interesujących, przyciągających klientów nowych rozwiązań informatycznych. Ilość prowadzonych projektów, a także planowanie kolejnych wskazują, że prace te nie są podejmowane jednorazowo, wręcz przeciwnie, kształtują one całą bieżącą działalność Wnioskodawcy.

3. celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

Według Spółki, również cel prowadzonej przez Spółkę działalności spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej. Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji z 4 lipca 2019 r., sygn.: 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO, działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Spółka zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę, tworzy nowe lub ulepszone projekty. W szczególności, zwiększane zasoby wiedzy wykorzystywane są przez Spółkę do tworzenia nowych rozwiązań pozwalających na stworzenie specjalistycznych narzędzi informatycznych. Prowadzoną działalność cechuje innowacyjność umożliwiająca oferowanie przez Spółkę usług konkurencyjnych na rynku. W interpretacji powołanej powyżej Dyrektor KIS uznał, że prace polegające na tworzeniu nowego oprogramowania spełniają przesłankę wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań: (...) definicja prac rozwojowych obejmuje m.in. wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Projekty migracyjne w zakresie, w jakim dotyczą tworzenia nowego oprogramowania, prowadzą do powstania nowego oprogramowania dostępnego dla klientów Spółki, spełniają więc definicję prac rozwojowych.

4. działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;

Spółka nabywa od innych podmiotów potrzebną wiedzę i umiejętności, łączy je i wykorzystuje do tworzenia nowych zastosowań. Prace realizowane przez Spółkę obejmują zarówno projektowanie i tworzenie nowych programów komputerowych, jak również rozwój nowych funkcjonalności (modułów) w ramach już istniejących programów, które prowadzą do ich zmiany i lepszego dopasowania do potrzeb klienta. Powyższe oznacza, że działalność podejmowana przez Spółkę spełnia pozytywną przesłankę przedstawioną w definicji prac rozwojowych.

Spółka podkreśla przy tym, że możliwość uznania za prace badawczo-rozwojowe prac polegających na rozwijaniu nowych funkcjonalności (modułów), kwalifikujących uzyskane dochody do skorzystania z ulgi potwierdził Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 10 lipca 2019 r., sygn.: 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES: Opodatkowanie według preferencyjnej stawki (...) odnosi się nie tylko do dochodu z wytworzenia przedmiotu ochrony czyli wykreowanego nowego kwalifikowanego IP od podstaw, ale także ma zastosowanie do rozwinięcia lub ulepszenia przedmiotu ochrony.

5. działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń;

Prace realizowane przez Spółkę obejmują dwa obszary działalności - tworzenie nowych Projektów oraz rozwijanie istniejących Projektów, poprzez tworzenie nowych funkcjonalności (modułów) i dopasowanie oprogramowania do potrzeb klienta. Wszystkie czynności służące realizacji tych zadań mają charakter kreatywny i innowacyjny. W ocenie Spółki, co zostało również potwierdzone przez Dyrektora KIS w licznych interpretacjach podatkowych, za prace rozwojowe nie należy uznać wydatków, które chociaż wiążą się z realizowaniem Projektów, są prowadzone w sposób rutynowy lub mają charakter okresowych zmian. W związku z powyższym, Spółka nie zamierza traktować czynności takich jak przygotowanie poprawek, zwiększenie wydajności czy rozwiązywanie bieżących problemów, jako spełniających definicję prac rozwojowych.

Reasumując, realizowane prace nad Projektami:

1. mają charakter twórczy, gdyż są ukierunkowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych Projektów lub funkcjonalności;
2. są prowadzone w sposób systematyczny, według ustalonego schematu działania;
3. mają określony cel, którym jest zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy do tworzenia i rozwijania innowacyjnych rozwiązań informatycznych;
4. dotyczą opracowywania nowych rozwiązań lub istotnych ulepszeń w istniejących rozwiązaniach informatycznych przy wykorzystaniu nabywanej wiedzy i umiejętności;
5. nie polegają w szczególności na wprowadzaniu rutynowych, standardowych oraz okresowych zmian.

Możliwość uznania działalności polegającej na tworzeniu i rozwijaniu innowacyjnych rozwiązań informatycznych za działalność badawczo-rozwojową potwierdza stanowisko organów podatkowych wyrażane w interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.208.2019.1.PC, w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że prowadzone przez wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia funkcjonalności do systemów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej;
• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 kwietnia 2019 r., sygn. 0113- KDIPT2-3.4011.116.2019.2.RR, w której Dyrektor KIS zgodził się z wnioskodawcą i uznał, że prace polegające na tworzeniu nowoczesnego oprogramowania komputerowego oraz rozwoju szeroko rozumianej technologii komputerowej stanowią działalność badawczo-rozwojową;
• w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2019 r., sygn. 0114- KDIP2-1.4010.428.2018.2.JS, w której Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że projekty nakierowane na tworzenie nowych oraz ulepszonych produktów, w tym budowanie oprogramowania, jego nowych funkcjonalności oraz dostosowywanie produktów do potrzeb konkretnych Klientów stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Ponadto, za potwierdzeniem faktu prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej może przemawiać również okoliczność, że Spółka pozyskała dofinansowanie z NCBR na wybrane prowadzone przez siebie projekty.

W związku z powyższym należy uznać, że opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 24d ustawy o CIT.

Ad. 2)

Koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. l pkt 3 ustawy o CIT, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

W myśl art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru:

(a+b)×l,3 / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, należy przyjąć, że koszt wynikający z Umów B2B jest składnikiem wzoru oznaczonego literą b oraz literą c, w zależności od rodzaju podmiotu, od którego zostały nabyte wyniki prac badawczo-rozwojowych.

Przepisy o Uldze na Innowacje dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo- rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych. Spółka, w ramach prowadzonych przez siebie prac badawczo-rozwojowych współpracuje ze specjalistami w oparciu m.in. o Umowy B2B, czyli osobami prowadzącymi działalność gospodarczą. Współpracownicy mogą być podmiotami powiązanymi, jaki niepowiązanymi ze Spółką. Umowy B2B zawarte ze współpracownikami, które regulują świadczenie usług na rzecz Spółki, zawierają postanowienia przenoszące na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych w ramach tych umów dzieł zapisanych w postaci kodów źródłowych.

Z powyższego wzoru można zatem wnioskować, że koszty wynikające z Umów B2B zawartych z podmiotami niepowiązanymi i podmiotami powiązanymi są składnikami wskaźnika nexus oznaczonymi odpowiednio literą b oraz literą c, dotyczącymi nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Takie stanowisko potwierdził wprost Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box: Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus.

Powyższe stanowisko potwierdził również Dyrektor KIS w indywidualnych interpretacjach podatkowych:

• z 23 września 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.220.2019.2.MG), w której Dyrektor KIS uznał, że: (...) w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio, tj. zleca jej wykonanie innym podmiotom (np. zleceniobiorcom na podstawie umowy zlecenia) to wówczas należności z tego tytułu stanowić będą koszty, o których mowa w lit. b lub c wskaźnika nexus tj. koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od podmiotów niepowiązanych lub powiązanych oraz (...) w literze b wzoru nexus, ujęte winny być koszty wynagrodzeń współpracowników Spółki, niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 1 la ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, o ile poniesione będą na rzecz pomiotów niepowiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
• z 10 lipca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES), w której pytanie wnioskodawcy odnosiło się do kosztów umów zawieranych z podmiotami niepowiązanymi z wnioskodawcą, prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą. Dyrektor KIS w powołanej interpretacji uznał, że: Obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy przyjąć, że koszt wynikający z Umów B2B jest składnikiem wzoru oznaczonego literą b.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1)

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 2)

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania powyższej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.; dalej: updop).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zawarte zostały w zamkniętym katalogu opisanym w art. 24d ust. 2 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,
2. prawo ochronne na wzór użytkowy,
3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8. autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;
3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

W myśl art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty został w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3/ a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 24d ust. 5 updop, stanowi, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop, który stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia programu komputerowego oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu autorskiego prawa do programu komputerowego. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1231, dalej: Ustawa o prawie autorskim):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia autorskiego prawa do programu komputerowego, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie programu, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży IT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka tworzy i rozwija innowacyjne oprogramowanie komputerowe z wykorzystaniem m.in. sztucznej inteligencji oraz rozszerzonej rzeczywistości, usprawniające m.in. procesy produkcji, przeprowadzanie badań laboratoryjnych czy umożliwiające organizację kursów e-learningowych. Poza tworzeniem oprogramowania działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego oprogramowania z istniejącymi systemami, a następnie nadzór nad prawidłowym działaniem aplikacji. Spółka tworzy oprogramowanie według własnej koncepcji lub koncepcji zgłoszonej przez klientów. Efektem działań Spółki jest stworzone oprogramowanie komputerowe - zarówno w postaci osobnych aplikacji, jak również dodatkowych funkcjonalności do istniejących już aplikacji. W celu stworzenia oprogramowania, Spółka angażuje wewnętrzne zespoły Spółki tj. pracowników zatrudnionych na umowy o pracę, osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych (umowy zlecenia lub umowy o dzieło) lub osoby współpracujące ze Spółką w ramach prowadzonej działalność gospodarczej, które świadczą na rzecz Spółki usługi informatyczne lub programistyczne (dalej: Umowy B2B). Prawo własności do stworzonego oprogramowania należy w całości do Spółki. Na Spółkę przenoszone są majątkowe prawa autorskie do utworów wytworzonych przez pracowników czy współpracowników (zapisanych w postaci kodów źródłowych; dalej: Prawa do utworów). Spółka nabywa również usługi i Prawa do utworów od podmiotów powiązanych, przy czym utwory nabywane przez Spółkę nie stanowią dla niej kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop. Świadczenia nabywane od pracowników, współpracowników i podmiotów powiązanych, wskazane we Wniosku, mogą być kwalifikowane jako utwory w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, jednak, co do zasady, stanowią jedynie komponenty wykorzystywane przez Spółkę do wytwarzania i rozwijania przez Spółkę oprogramowania komputerowego. Tym samym, Spółka nie nabywa praw do całościowego programu (który by podlegał dalszemu rozwojowi przez Spółkę). Działalność nakierowana na stworzenie oprogramowania komputerowego jest bowiem inicjowana i organizowana przez Spółkę, a efekty prac poszczególnych zaangażowanych osób są spajane (łączone, integrowane, grupowane) w jedną całość przez Spółkę w ramach procesu twórczego, W celu umożliwienia przeprowadzenia tego procesu Spółka nabywa autorskie prawa do elementów programu komputerowego, ale efekt końcowy w postaci programu (aplikacji/ dodatkowych funkcjonalności) nie jest przez nią nabyty, lecz wytworzony przez Spółkę w ramach prowadzonej przez nią działalności. Jako twórca oprogramowania i właściciel praw do tego oprogramowania, Spółka przekazuje klientom majątkowe prawa autorskie do oprogramowania lub je im udostępnia za odpłatnością. W konsekwencji, Spółka w związku z prowadzonymi Projektami osiąga lub będzie osiągać przychody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1-3 updop. Wnioskodawca już obecnie wyodrębnia poszczególne Projekty w prowadzonej ewidencji rachunkowej, w tym celu Wnioskodawca prowadzi ewidencję w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każdy Projekt.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość m.in. w zakresie ustalenia, czy obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 4 updop, należy przyjąć, że koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 updop, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów dot. IP-BOX (akapit nr 114) wynika, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło.

Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze b wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze c wzoru nexus (akapit 115).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w celu stworzenia oprogramowania, Spółka, w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, współpracuje z osobami prowadzącymi działalność gospodarczą, zarówno powiązanymi jak i niepowiązanymi ze Spółką, które świadczą na rzecz Spółki usługi informatyczne lub programistyczne.

Zatem, w świetle powyższego, zasadnym jest uznanie, że koszty wynikające z Umów B2B dot. osób współpracujących ze Spółką w ramach prowadzonej działalność gospodarczej, powinny zostać ujęte w lit. b, jeśli współpracownicy są/będą podmiotami niepowiązanymi ze Spółką, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 updop, lub w lit. c, w sytuacji gdy współpracownicy są/będą podmiotami powiązanymi ze Spółką, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest zatem prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

• opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z Ulgi na innowacje, o której mowa w art. 24d updop jest prawidłowe,
• czy obliczając wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualne, zgodnie z art. 24d ust. 4 updop, należy przyjąć, że koszty wynikające z Umów B2B zawieranych z podmiotami niepowiązanymi i powiązanymi są składnikami wzoru oznaczonymi odpowiednio literą b, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 updop, oraz literą c, tj. stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej