Ustalenie, czy Wnioskodawca, przekazując na rzecz Wydawców będących zagranicznymi rezydentami podatkowymi należności z tytułu udostępnienia ruchu internetowego, ma obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 21 w zw. z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w sytuacji gdy kontrahent jest osobą prawną lub z innego tytułu podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lipca 2022 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 6 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

 − odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek,

 − wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 października 2022 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Spółka od 1 marca 2022 r. opodatkowuje swoje przychody na zasadach określonych w art. 28j-28p uCIT tj. ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako: estoński CIT). Spółka spełnia warunki umożliwiające jej wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Udziałowcami Spółki są A.C. oraz B.G. (dalej jako: Udziałowcy).

Dnia 31 stycznia 2022 r. Udziałowcy podpisali ze Spółką umowę pożyczki, na podstawie której każdy z Udziałowców udzielił Spółce pożyczkę w wysokości po 100 000 zł, wskazując w umowie, że wypłata pożyczki ma nastąpić do dnia 10 lutego 2022 r., zaś jej spłata – w terminie 2 lat od otrzymania pożyczki. Strony przewidują możliwość wcześniejszej spłaty pożyczki przez Spółkę, na co pożyczkodawcy wyrażają zgodę i wcześniejsza spłata nie wymaga zawarcia aneksu pisemnego do umowy pożyczki. Strony umowy ustaliły, że z tytułu pożyczki Spółka będzie wypłacać Udziałowcom odsetki w wysokości 5,67 % w skali roku, co odpowiada aktualnemu na dzień podpisania pożyczki wskaźnikowi WIBOR 12M (1R) i marży 2%. Strony przewidują możliwość zmiany ustalonego oprocentowania w trakcie trwania umowy pożyczki, gdy wysokość wskaźnika WIBOR 12M (1R) zmieni się o minimum 0,5%.

Pożyczki zostały więc udzielone przed planowanym wyborem przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, co oznacza, że środki pieniężne będące przedmiotem pożyczek zostały przekazane przez Udziałowców do Spółki przed planowanym wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zaś spłata kapitału pożyczki wraz z odsetkami zostanie dokonana przez Spółkę na rzecz Udziałowców w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Zgodnie z umową pożyczki Spółka zapłaci odsetki od pożyczki Udziałowcom (pożyczkodawcom) do 20 dnia następującego miesiąca po spłacie kapitału, rozwiązaniu bądź wygaśnięciu umowy.

Ponadto, dnia 20 stycznia 2022 r. Spółka zawarła umowę o współpracy z Y sp. j. (dalej jako: Spółka jawna/Zleceniobiorca), której wspólnikami są A.C. oraz B.G. (będące udziałowcami Wnioskodawcy). Na podstawie umowy o współpracy Spółka jawna zobowiązała się do stałego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie doradztwa gospodarczego, strategicznego i biznesowego, w tym w szczególności:

− doradztwa w zakresie strategii sprzedaży usług oferowanych przez Wnioskodawcę;

− doradztwa w zakresie polityki marketingowej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki kadrowej Wnioskodawcy;

− wsparcia w innych sprawach, jeżeli wymaga tego interes Wnioskodawcy.

Za wykonywanie usług objętych umową współpracy Spółka jawna otrzymuje od Wnioskodawcy miesięczne wynagrodzenie ryczałtowe, płatne do 28 każdego miesiąca na podstawie wystawionej faktury VAT. W ramach tego wynagrodzenia zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy:

 − Spółka jawna wydzierżawia Wnioskodawcy domenę (…).com.pl oraz dostęp do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną;

 − Spółka jawna oddaje Wnioskodawcy do użytkowania powierzchnię biurową o powierzchni 30 m², z zastrzeżeniem, że pomieszczenie będzie wykorzystywane przez Wnioskodawcę jedynie w celach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie jest uprawniony bez pisemnej zgody Zleceniobiorcy do oddania przedmiotu najmu w dalszy podnajem albo do bezpłatnego używania osobom trzecim. Na podstawie aneksu do umowy współpracy z dniem 1 lipca 2022 r. wielkość oddanej Wnioskodawcy do używania powierzchni biurowej wzrosła z 30 m² do 60 m², co skutkowało zarazem wzrostem wysokości miesięcznego wynagrodzenia ryczałtowego;

 − Spółka jawna udziela Wnioskodawcy odpłatnej licencji na korzystanie ze słowno-graficznego znaku towarowego Spółki jawnej. Udzielenie licencji nie wyklucza możliwości udzielenia licencji innym osobom przez Zleceniobiorcę oraz nie ogranicza w jakikolwiek sposób prawa Zleceniobiorcy do używania znaku towarowego. Wnioskodawca jest upoważniony do używania znaku towarowego na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do udzielania jakichkolwiek sublicencji na korzystanie ze znaku towarowego przez osoby trzecie;

 − Spółka jawna przenosi na Wnioskodawcę na zasadzie wyłączności autorskie prawa majątkowe do wszystkich stworzonych w ramach wykonywania zobowiązań z umowy współpracy i jej realizacji utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nabywa również własność nośników, na których utrwalono utwór.

W ramach umowy współpracy Zleceniobiorca może przenosić na Wnioskodawcę ogół praw i obowiązków wynikających z umów, których jest stroną, a których przedmiotem jest wykonywanie przez Zleceniobiorcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych. W ramach umowy Zleceniobiorca może pośredniczyć przy zawieraniu przez Wnioskodawcę umów, których przedmiotem jest wykonywanie przez Wnioskodawcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych. Umowa o współpracę została zawarta na czas nieokreślony, z zachowaniem 3-miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Zarówno warunki transakcji pożyczki, jak i warunki umowy o współpracy ustalone zostały na zasadach rynkowych, zgodnie z art. 11c uCIT.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 18 października 2022 r. wskazali Państwo, że:

Spółka została utworzona 20 stycznia 2022 r. Przedmiotem działalności Spółki jest:

1. (PKD 68.10.Z) kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

2. (PKD 68.20.Z) wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

3. (PKD 68.31.Z) pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

4. (PKD 68.32.Z) zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

5. (PKD 71.11.Z) działalność w zakresie architektury,

6. (PKD 71.12.Z) działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,

7. (PKD 71.20.B) pozostałe badania i analizy techniczne,

8. (PKD 72.19.Z) badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

9. (PKD 74.10.Z) działalność w zakresie specjalistycznego projektowania.

Jednakże głównym przedmiotem działalności Spółki zgodnie z KRS jest działalność w zakresie architektury (PKD 71.11.Z). Spółka przedmiot działalności realizuje od 31 stycznia 2022 r., kiedy podpisała pierwszą umowę na usługi architektoniczne. Przedmiot działalności Spółki nie uległ zmianie od momentu jej założenia.

Spółka wskazała, że każdy ze wspólników w momencie założenia Spółki wniósł wkład pieniężny w wysokości 2.500 zł. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000,00 zł i dzieli się na 100 udziałów, z których każdy ma wartość nominalną 50,00 zł. Wspólnik A.C. objął 50 udziałów o łącznej wartości nominalnej 2.500,00 zł. Tak samo, wspólnik B.G. objął 50 udziałów o łącznej wartości nominalnej 2.500,00 zł.

Spółka dokonała zakupu 3 sztuk komputerów oraz zakupu programu specjalistycznego i subskrypcji do projektowania, które są ujęte w księgach rachunkowych Spółki jako nisko cenne składniki majątku, a które umożliwiają Spółce świadczenie usług architektonicznych.

Spółka nie posiada w księgach rachunkowych składników majątku, które zostałyby ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Spółka jest właścicielem nisko cennych składników majątków, które zostały wskazane powyżej (3 sztuki komputerów). Ponadto na podstawie zawartej umowy o współpracę, która jest przedmiotem wniosku interpretacyjnego, Spółka korzysta z domeny (…) oraz z dostępu do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną, z powierzchni biurowej o pow. 60 m², ze znaku towarowego.

Wynagrodzenie ryczałtowe obejmuje wskazane we wniosku interpretacyjnym usługi w zakresie doradztwa gospodarczego, strategicznego i biznesowego, w tym w szczególności:

− doradztwa w zakresie strategii sprzedaży usług oferowanych przez Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki marketingowej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki kadrowej Wnioskodawcy;

− wsparcia w innych sprawach, jeżeli wymaga tego interes Wnioskodawcy.

W ramach tego wynagrodzenia zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy (co wskazano uprzednio we wniosku interpretacyjnym):

1. Spółka jawna wydzierżawia Wnioskodawcy domenę (…)  oraz dostęp do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną;

2. Spółka jawna oddaje Wnioskodawcy do użytkowania powierzchnię biurową o powierzchni początkowo 30 m², a obecnie 60 m²;

3. Spółka jawna udziela Wnioskodawcy odpłatnej licencji na korzystanie ze słowno-graficznego znaku towarowego Spółki jawnej;

4. Spółka jawna przenosi na Wnioskodawcę na zasadzie wyłączności autorskie prawa majątkowe do wszystkich stworzonych w ramach wykonywania zobowiązań z umowy współpracy i jej realizacji utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nabywa również własność nośników, na których utrwalono utwór.

W ramach umowy współpracy Zleceniobiorca może przenosić na Wnioskodawcę ogół praw i obowiązków wynikających z umów, których jest stroną, a których przedmiotem jest wykonywanie przez Zleceniobiorcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych. W ramach umowy Zleceniobiorca może pośredniczyć przy zawieraniu przez Wnioskodawcę umów, których przedmiotem jest wykonywanie przez Wnioskodawcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych.

Spółka wyjaśniła, że doradztwo w zakresie strategii sprzedaży usług oferowanych przez Wnioskodawcę obejmuje:

     - pomoc w organizacji procesu sprzedaży i pozyskiwania klientów, ponieważ dobrze ułożony proces sprzedaży wpływa znacznie na proces działania firmy i poprawę jej wyników finansowych,

     - analizę obecnego procesu sprzedaży,

     - wskazanie dotychczasowego sposobu organizacji sposobu sprzedaży w Spółce jawnej wraz z analizą możliwych ulepszeń i optymalizacji celem uzyskania lepszych wyników sprzedaży,

     - wskazanie dotychczasowych klientów Spółki jawnej wraz niezbędnymi dla kontynuacji współpracy informacjami handlowymi.

Ww. usługi są niezbędne dla Spółki, bowiem umożliwiają jej prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług architektonicznych, pozyskiwanie nowych klientów oraz jej rozwój. Umowa o współpracę została zawarta 20 stycznia 2022 r., w momencie powstania Spółki z o.o., a zatem Spółka nie realizowała wcześniej tych czynności przed zawarciem umowy o współpracę.

Spółka nie nabywała wcześniej tych usług od innych podmiotów.

Doradztwo w zakresie polityki marketingowej Wnioskodawcy obejmuje:

- możliwość korzystania z bogatego portfolio projektów zrealizowanych przez Spółkę jawną w działalności marketingowej Spółki z o.o.,

- możliwość wykorzystywania renomy Spółki jawnej oraz jej szerokiej bazy projektów, klientów oraz innych kontaktów zawodowych,

- odpowiadanie na pytania i pomoc w rozwiązywaniu problemów nowej Spółki z o.o. w zakresie marketingu i reklamy,

- pomoc w opracowaniu planu skutecznego działania, który wpływa na podejmowanie trafnych decyzji i minimalizacji ryzyka biznesowego,

- pomoc w opracowaniu solidnej strategii marketingowej opartej na danych archiwalnych Spółki jawnej,

- dopasowanie odpowiedniej grupy docelowej do oferty usług jakie świadczy Spółka z o.o.,

- przekazanie posiadanych informacji oraz analizę konkurencji na bazie doświadczeń Spółki jawnej,

- pomoc w właściwym zaplanowaniu polityki cenowej usług,

- pomoc w pozyskiwaniu klientów

oraz pomoc i wsparcie we wszelkich innych czynnościach reklamowych, które bezpośrednio wpływają na promocję biznesu i prowadzą do zwiększenia sprzedaży nowej spółki z o.o.

Ww. usługi są niezbędne dla Spółki, bowiem umożliwiają jej prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług architektonicznych, pozyskiwanie nowych klientów oraz jej rozwój. Umowa o współpracę została zawarta 20 stycznia 2022 r., w momencie powstania Spółki z o.o., a zatem Spółka nie realizowała wcześniej tych czynności przed zawarciem umowy o współpracę.

Spółka nie nabywała wcześniej tych usług od innych podmiotów.

Doradztwo w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy obejmuje:

     - wskazanie dostępnych i w ocenie Spółki jawnej optymalnych do prowadzenia podstawowej działalności instrumentów finansowych oraz ryzyk związanych z inwestowaniem w poszczególne instrumenty finansowe na podstawie doświadczeń wynikających z kilkunastoletniej działalności Spółki jawnej,

     - przekazanie kontaktów zawodowych do osób mogących wspierać spółkę w obsłudze różnorodnych instrumentów finansowych.

Ww. usługi są niezbędne dla Spółki, bowiem wiedza pozyskana od Spółki jawnej ww. zakresie ułatwia prowadzenie działalności gospodarczej Spółki z o.o. w zakresie usług architektonicznych oraz zapewnia jej doświadczenie i bezpieczeństwo w podejmowaniu kluczowych decyzji w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy. Umowa o współpracę została zawarta 20 stycznia 2022 r., w momencie powstania Spółki z o.o., a zatem Spółka nie realizowała wcześniej tych czynności przed zawarciem umowy o współpracę.

Spółka nie nabywała wcześniej tych usług od innych podmiotów.

Spółka wskazała, że doradztwo w zakresie polityki kadrowej Wnioskodawcy obejmuje:

- pomoc w utworzeniu właściwych stanowisk pracy wraz z wskazaniem modeli kompetencyjnych,

- pomoc w opracowaniu zasad rekrutacji i selekcji,

- pomoc w stworzeniu i opracowaniu systemu motywacyjnego,

- pomoc w optymalizacji zatrudnienia,

- pomoc w określeniu zasad finansowych i wysokości wynagrodzeń,

- pomoc w dostosowaniu systemu zarządzania personelem ściśle do specyfiki firmy projektowej z uwzględnieniem doświadczeń nabytych w spółce jawnej.

Ww. usługi są niezbędne dla Spółki, bowiem umożliwiają jej prowadzenie działalności w zakresie usług architektonicznych oraz wpływają na właściwe decyzje w zakresie dalszego rozwoju Spółki oraz pozyskiwania właściwego personelu do realizacji usług zgodnie z przedmiotem jej działalności gospodarczej. Umowa o współpracę została zawarta 20 stycznia 2022 r., w momencie powstania Spółki z o.o., a zatem Spółka nie realizowała wcześniej tych czynności przed zawarciem umowy o współpracę.

Spółka nie nabywała wcześniej tych usług od innych podmiotów.

W uzupełnieniu wniosku Spółka zaznaczyła, że wsparcie w innych sprawach obejmuje m.in.: przekazanie ogólnych doświadczeń w zakresie prowadzenia działalności projektowej w Polsce z szczególnym uwzględnieniem wymogów prawnych, społecznych, kontaktów z klientami, podwykonawcami, pracownikami, firmami zewnętrznymi, urzędami i innych jakie wynikną z bieżącego prowadzenia działalności.

Projektowanie jest procesem indywidualnym dla każdej inwestycji. Wymaga odrębnego podejścia do każdego z projektów i wielostronnego przygotowania. Każdy z projektów ma swoje specyficzne wymogi i ograniczenia, dlatego zwłaszcza na początku prowadzenia działalności w tym zakresie niezbędne jest merytoryczne wparcie oparte na wiedzy i doświadczeniu. Doświadczeniem i wiedzą dysponuje Spółka jawna i we wszelkich aspektach niezbędnych do prowadzenia głównej działalności wspiera Spółkę z o.o. Tym samym, zapewnienie tego wsparcia wymaga ze strony Spółki jawnej, która jest doświadczona w prowadzeniu działalności w zakresie usług architektonicznych niewątpliwie jest przydatne i konieczne dla Spółki z o.o.

Spółka nie realizowała tych usług przed zawarciem umowy o współpracy.

Spółka nie nabywała wcześniej tych usług od innych podmiotów.

Spółka wykorzystuje domenę (…) jako bazę do wszystkich adresów email dla swoich pracowników. Spółka jest w chwili obecnej w trakcie procesu przejmowania strony internetowej od Spółki jawnej i dostosowania jej do własnych potrzeb, jednak z wykorzystaniem potencjału doświadczenia i renomy istniejącej Spółki jawnej. Domena jest niezbędna Spółce, ponieważ jednoznacznie definiuje jej pracowników, oraz pozwala na identyfikację Spółki w sieci.

Spółka nie korzystała wcześniej z innej domeny, ani też nie nabywała wcześniej domeny od innych podmiotów.

Spółka wykorzystuje dostęp do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną poprzez korzystanie z serwera zlokalizowanego w siedzibie Spółki jawnej. Pracownicy Spółki z o.o. mają stały i bezpośredni dostęp do serwera plików, na którym zapisywane są wszystkie projekty i dane. Spółka korzysta z wszystkich dostępnych na serwerze projektów archiwalnych Spółki jawnej, opracowań pisemnych i innych danych niezbędnych do projektowania.

Spółka jawna zapewnia obsługę tego serwera poprzez zapewnienie bezpieczeństwa danych, archiwizację danych i pełną obsługę informatyczną obejmującą m.in.: stałe utrzymanie infrastruktury technicznej sprzętu IT znajdującego się w siedzibie Spółki wraz z infrastrukturą sieciową, nadzór i realizację polityki backup, zarządzanie licencjami na używane w firmie oprogramowanie, szkolenia i bieżące wsparcie użytkowników w wszystkich tematach związanych z korzystaniem z IT).

Z uwagi na powyższe, świadczenia te są niezbędne Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług architektonicznych.

Spółka nie nabywała wcześniej tych świadczeń od innych podmiotów.

Spółka nie realizowała tych świadczeń przed zawarciem umowy o współpracy.

Spółka podkreśliła, że domena oraz dostęp do serwera danych i archiwizacji danych będzie równocześnie wykorzystywany przez Spółkę jawną.

Ponadto wynajmowana powierzchnia biurowa znajduje się w budynku mieszkalnym na ul. (…) w W. Jest to dom jednorodzinny. Spółka wynajmuje obecnie 60 m2. Pozostałą powierzchnię biurową wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej Y Spółka Jawna.

Spółka nie wynajmowała przed zawarciem umowy o współpracę innego lokalu/powierzchni biurowej. Wynajmowana powierzchnia biurowa jest wykorzystywana do pracy biurowej pracowników Spółki. Zwiększenie powierzchni najmu wynika z zwiększenia liczby pracowników zatrudnionych w Spółce.

Siedziba Spółki znajduje się pod adresem: ul. (…) w W. w wynajmowanej powierzchni.

Spółka nie użytkuje innych nieruchomości, ani też nie jest właścicielem żadnej nieruchomości.

Znak słowno-graficzny udostępniony Spółce do wykorzystywania w projektach i identyfikacji wizualnej np. do celów marketingowych zgodnie z wzorem poniżej: (…).

Znak towarowy kojarzony jest z biurem projektowym o ugruntowanej renomie na rynku projektowania przemysłowego i komercyjnego w Polsce oraz równocześnie z nazwiskami właścicieli i głównych projektantów obu spółek.

Spółka jawna została jego właścicielem poprzez zlecenie opracowania znaku graficznego oraz systemu identyfikacji wizualnej firmy specjalistycznej firmie reklamowej na początku swojej działalności.

Znak towarowy jest niezbędny do prowadzenia działalności, gdyż jednoznacznie wskazuje na autorów projektów.

Spółka wskazała, że Spółka jawna posiada autorskie prawa majątkowe do wszystkich projektów (od chwili powstania Spółki jawnej). W zależności od potrzeb Spółki z o.o. wynikających z konkretnych zleceń realizowanych przez nią, Spółka z o.o. otrzymuje od Spółki jawnej pełną zgodę na wykorzystanie archiwalnych projektów co jest jednoznaczne ze zgodą na wykorzystanie autorskich praw majątkowych do tych konkretnych projektów. Spółka z o.o. w określonych wypadkach kontynuuje projekty które wcześniej były przedmiotem opracowania przez Spółkę jawną (np. rozbudowy obiektów realizowanych wcześniej, przed powstaniem Spółki z o.o.).

W zależności od potrzeb Spółka jawna udziela Spółce z o.o. również zgody na wykorzystanie autorskich praw zależnych (zgoda na modyfikację pierwotnego projektu).

Możliwość korzystania z tych praw jest niezbędna Spółce z o.o. w działalności gospodarczej. Brak możliwości korzystania z autorskich praw majątkowych Spółki jawnej skutkowałby po stronie Spółki z o.o. znacznym wzrostem nakładu pracy i kosztów. Korzystanie z wypracowanych przez lata przez Spółkę jawną doświadczeń, rozwiązań inżynieryjnych i innych pozwala Spółce z o.o. na usprawnienie i przyspieszenie procesów projektowych, a tym samym wspiera jej działalność.

Z kolei przy zleceniach stanowiących kontynuację projektów brak zgody na modyfikację projektów (autorskie prawa zależne) spowodowałby, że Spółka z o.o. nie mogłaby realizować swoich zleceń.

Z uwagi na to, że docelowo Spółka z o.o. ma stać się spółką wiodącą powstało pytanie czy jest możliwość przejęcia zleceń realizowanych przez Spółkę jawną. Obowiązujące umowy Spółki jawnej i co do zasady niechęć zleceniodawców do zmiany podmiotu realizującego konkretne zlecenie spowodowały, iż spółki przyjęły że jest to czasami niemożliwe w realizacji. Jednak w niektórych wypadkach taka zmiana będzie możliwa i właśnie temu służy zacytowany fragment umowy o współpracy.

Przedmiotem wniosku interpretacyjnego są wszystkie świadczenia wynikające z umowy o współpracę, stąd też Wnioskodawca wskazywał na możliwość wynikającą z zacytowanego przez Organ fragmentu wniosku.

Spółka wyjaśniła, że powiązania podmiotów uczestniczących w transakcji pożyczki nie miały wpływu na warunki zawarcia tych transakcji.

Powiązania podmiotów w związku z zawarciem umowy współpracy nie miały wpływu na warunki zawarcia tej umowy.

Wspólnicy Spółki nie prowadzą samodzielnej działalności gospodarczej, jedynie w formie spółki jawnej: Y Spółka Jawna.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jawnej jest działalność w zakresie architektury (PKD 71.11.Z).

Spółka jawna nie świadczy tożsamych usług wynikających z umowy o współpracę na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych.

Końcowo Wnioskodawca wyjaśnił, iż wspólniczki A.C. oraz B.G. od 2007 r. prowadzą działalność pod nazwą Y Spółka jawna. Głównym przedmiotem działalności tej Spółki jawnej jest projektowanie architektoniczne bazujące na doświadczeniu i wiedzy wspólników, którzy są uprawnionymi architektami i jako główni projektanci Spółki jawnej firmują i podpisują wszystkie projekty powstające w Spółce jawnej jako projektanci wraz z przejęciem pełnej odpowiedzialności zawodowej za te projekty.

W związku z rozwojem Spółki jawnej, zwiększającym się zatrudnieniem w tej Spółce oraz obsługą kolejnych coraz większych projektów dla międzynarodowych koncernów konieczne było zwiększenie zabezpieczenia wspólników w zakresie odpowiedzialności cywilnej. Możliwość taką daje prowadzenie działalności w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Tym samym, Wnioskodawca (Sp. z o.o.) powstał aby zapewnić stabilne zabezpieczenie odpowiedzialności cywilnej udziałowców oraz aby w przyszłości móc zapewnić częściowe lub całkowite zbycie udziałów w firmie. Z tych też powodów, przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy Sp. z o.o. jest tożsamy z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jawnej.

Utworzenie Spółki z o.o. podyktowane też było przyszłymi planami związanymi z następcami prawnymi, ewentualnie możliwością wejścia do Spółki kolejnych wspólników (obok dotychczasowych).

Podkreślenia ponadto wymaga, iż z uwagi na dotychczas zawarte zlecenia w ramach Spółki jawnej, które są wciąż realizowane, niemożliwym było dokonanie przekształcenia Spółki jawnej w spółkę z o.o. Mając też na uwadze, prawa wynikające z gwarancji czy rękojmi dla kontrahentów, wspólnicy Spółki jawnej nie podejmowali decyzji o jej przekształceniu. Z tych też względów zlecenia zwarte przez Spółkę jawną przed utworzeniem Spółki z o.o. są dalej przez nią realizowane, natomiast nowe kontrakty są już w większości przypadków realizowane w ramach nowo utworzonej Spółki z o.o.

Pytania

1) Czy odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

2) Czy wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1. 

Zdaniem Spółki, odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, nie będą stanowiły dla niej dochodu z tytułu ukrytych zysków, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek ze względu na fakt, że w ocenie Wnioskodawcy nie spełniają definicji „ukrytego zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 1 uCIT oraz gdy pożyczka udzielona została przed dniem przejścia Spółki na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.

Ad. 2. 

Zdaniem Spółki, wypłacane przez nią wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy zawartej ze Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) nie będą stanowiły dla niej dochodu z tytułu ukrytych zysków, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Artykuł 28m ust. 1 pkt 2 uCIT stanowi, że „Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).”

Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 1 uCIT „Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.”

Natomiast zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 uCIT „Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.”

Natomiast zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 uCIT „Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia”.

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) to udziałowcy udzielili pożyczki do Spółki, a nie odwrotnie, tym samym kwota udzielonej Spółce pożyczki nie stanowi „ukrytych zysków”, o których mowa w art. 28m ust. 3 pkt 1 uCIT. Pozostaje zatem wątpliwość, czy wypłacane w przyszłości odsetki od pożyczki udzielonej przez udziałowców Wnioskodawcy, mogą być uznane za „ukryte zyski”, o których mowa w ww. przepisie i w czasie gdy będą wypłacane Udziałowcom, kiedy Spółka jest opodatkowana estońskim CIT będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zdaniem Spółki nie można uznać, iż wypłacane na rzecz Udziałowców odsetki od pożyczek będą wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, a zatem nie powinny stanowić „ukrytego zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 1 uCIT. Natomiast w sytuacji uznania, iż odsetki od pożyczki udzielonej Spółce przez Udziałowców stanowią „ukryty zysk”, to i tak z uwagi na okres udzielonej pożyczki przed wejściem Spółki na estoński CIT, nie będą one podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółki w momencie ich wypłaty na rzecz Udziałowców.

Z powyższej przytoczonych przepisów wynika, że dochód z tytułu ukrytych zysków podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty, wydatku.

W przedmiotowej sprawie pożyczka została udzielona przed przejściem Spółki na estoński CIT tj. umowę pożyczki zawarto 31 stycznia 2022 r., zaś środki zostały wypłacone, zgodnie z umową, do dnia 10 lutego 2022 r., a podatnikiem estońskiego CIT Spółka stała się z dniem 1 marca 2022 r., co oznacza że środki pieniężne będące przedmiotem pożyczek zostały przekazane Spółce przez Udziałowców przed planowanym wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wypłacone odsetki od udzielonej pożyczki przed wejściem na estoński CIT nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków, nawet gdy do wypłaty odsetek dojdzie już w czasie, kiedy Spółka będzie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Ad. 2

Jak stanowi art. 28m ust. 3 pkt 3 uCIT „Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji”.

Powyższe oznacza, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Zakres umów należy więc rozpatrywać pod kątem ich rynkowości, a więc należy ustalić czy podmioty niepowiązane dokonałyby transakcji na tych samych warunkach.

W objaśnieniach podatkowych z dnia 23 grudnia 2021 r. - Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek (dale jako: Objaśnienia podatkowe), wskazano, że „ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.”

W przedmiotowej sprawie, usługi nabywane przez Spółkę od Spółki jawnej, na podstawie umowy o współpracy, odbywają się na warunkach rynkowych. Większość świadczeń wynikających z umowy o współpracę (takich jak usługi doradcze, usługa najmu nieruchomości) mogłaby co do zasady Spółka nabyć również od podmiotów niepowiązanych, niemniej jednak nie miałoby to uzasadnienia biznesowego, bowiem Spółka jawna prowadzi zbliżony rodzaj działalności gospodarczej, jak Wnioskodawca.

Jednakże należy, również podkreślić, iż zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 uCIT wskazuje na otwarty katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Tym samym, ocena czy określone świadczenia wynikające z umowy współpracy wskazane w stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) wniosku spełniają warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 uCIT. Jak z niego wynika, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku.

W przedmiotowej sprawie zauważyć należy, iż Spółka, opodatkowana estońskim CIT nabywa usługi od innego podmiotu prawa gospodarczego – Spółki jawnej, w ramach umowy o współpracy, której wspólnicy jednocześnie posiadają udziały w kapitale Wnioskodawcy,  a tym samym nie będzie spełniony warunek, aby wykonywane świadczenia były związane z prawem do udziału w zysku Spółki.

Jak wskazano w Objaśnieniach: „dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia.”

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2022 r. (Znak: 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM).

Zdaniem Wnioskodawcy, bez względu na zakres umowy i ustalonego miesięcznego ryczałtowego wynagrodzenia w jednej kwocie obejmującego całość świadczeń, wykonywane świadczenia wynikające z umowy o współpracę, nie są związane z prawem do udziału  w zysku, a zatem nie stanowią „ukrytych zysków” w rozumieniu art. 28m ust. 3 uCIT. Tym samym, nie będą podlegały one opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w zakresie zapytania nr 1 i 2.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o  podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122 ze zm.) i weszły w życie z dniem 1  stycznia 2021 r., wprowadzając nowy reżim opodatkowania w  podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe przepisy, umieszczone w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały zmienione ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2021 r. poz. 2105 ze zm., dalej: „ustawa nowelizująca”).

Założeniem zmian wprowadzonych ustawą nowelizującą było uproszczenie i doprecyzowanie istniejących regulacji w  zakresie ryczałtu od dochodów, jak również rozszerzenie katalogu podmiotów uprawnionych do wyboru opodatkowania ryczałtem.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28f ustawy CIT:

 1. Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

 2. Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Stosownie do art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

 2) świadczenia wykonane na rzecz:

 a. fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

 b. trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

 8) wydatki na reprezentację;

 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10)odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11)zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12)świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Z kolei zgodnie z art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z  podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw.  ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

   - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

   - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

   - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

 1)posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

 2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

 3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

 1.Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

 2. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

 3. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

 4. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

     1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

     2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

   - organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

        5. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

 6. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z  tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) gdzie w przykładzie 21 wskazano:

X Sp. z o.o. jest objęta ryczałtem od dochodów spółek. Spółka dokonała ze wspólnikiem transakcji, której wartość ustalono na kwotę 50 tys. zł. Wartość rynkowa tej transakcji to 120 tys. zł. Transakcja polega na remoncie mieszkania wspólnika przez spółkę – prace remontowe wykonali pracownicy spółki.

Jak należy zakwalifikować takie zdarzenie?

W przykładzie Spółka X uzyskuje od wspólnika przychód z tytułu wykonania prac remontowych. Zgodnie z art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT ukrytym zyskiem jest świadczenie dokonane z podmiotem powiązanym, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, a w szczególności jest nim nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ustawy o CIT ponad ustaloną cenę tej transakcji. W przykładzie ustalenie ceny transakcji na warunkach odbiegających od rynkowych pozwala uznać, że powstała nadwyżka wartości rynkowej transakcji ponad jej ustalona kwotę w wysokości 70 tys. zł (120 tys. zł – 50 tys. zł), tj.  jest dochodem z tytułu ukrytego zysku, do opodatkowania  ryczałtem. Naruszenie zasady ceny rynkowej jak również fakt, że transakcja związana jest z celami o charakterze osobistym powoduje, że zasadne jest uznanie, iż świadczenie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego  wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Ad. 1

Wnioskodawca w pierwszej kolejności poddał w wątpliwość kwestię ujętą w pytaniu oznaczonym nr 1, która dotyczy ustalenia, czy odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Raz jeszcze powtórzyć należy, że zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Przepis ten przez ukryte zyski rozumie świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z  zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

Z powyższego wynika, że katalog ukrytych zysków jest niezwykle szeroki i obejmuje  w zasadzie wszystkie płatności przekazywane na rzecz wspólnika. Ustawodawca jedynie przykładowo wymienia należności, które stanowią ukryte zyski.

Warto również zauważyć, że art. 28m ust. 4 ustawy o CIT zawiera wyłączenia z kategorii ukrytych zysków.

I tak, z treści pkt 3 ww. artykułu wynika, że do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Oznacza to, że powyższym wyłączeniem nie zostały objęte m.in. odsetki.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy to udziałowcy udzieli Spółce pożyczki na podstawie ww. przepisów zwrot kwoty kapitału pożyczki nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, natomiast kwota odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat jest kwalifikowana jako ukryty zysk w rozumieniu ww. przepisów.

W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę, że Spółka od 1 marca 2022 r. opodatkowuje swoje przychody ryczałtem od dochodów tzw. „estońskim CIT”. Dnia 31 stycznia 2022 r. Udziałowcy udzielili Wnioskodawcy pożyczek, wskazując w umowie, że wypłata pożyczki ma nastąpić do dnia 10 lutego 2022 r., zaś jej spłata – w terminie 2 lat od otrzymania pożyczki.

Natomiast co istotne w sprawie, odsetki od ww. pożyczek zostaną otrzymane już w czasie kiedy Wnioskodawca podlega pod zasady opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro katalog ukrytych zysków zawiera m.in. odsetki od pożyczek, a ustawodawca świadomie nie ujął ich w kategorii płatności podlegających wyłączeniu z ukrytych zysków, to odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

W konsekwencji w ocenie Organu, odsetki od udzielonych przez udziałowców pożyczek na rzecz Wnioskodawcy będą stanowiły dochód z tytułu ukrytych zysków i będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Fakt, że pożyczki zostały udzielone przed planowanym wyborem przez Spółkę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie ma na to żadnego wpływu. Istotne jest bowiem, że spłata kapitału pożyczki wraz z odsetkami zostanie dokonana przez Spółkę na rzecz Udziałowców w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, co powoduje, że świadczenia w postaci odsetek będą stanowić ukryty zysk.

Reasumując, w analizowanej sprawie kwota odsetek od udzielonych przez udziałowców pożyczek, będzie stanowiła ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem Państwa stanowisko, w zakresie pytania nr 1  należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2

Z kolei kwestia poruszona w pytaniu nr 2 dotyczy ustalenia, czy wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Spółka nabywa od podmiotu powiązanego usługi w zakresie doradztwa gospodarczego, strategicznego i biznesowego, w tym w szczególności:

- doradztwa w zakresie strategii sprzedaży usług oferowanych przez Wnioskodawcę;

- doradztwa w zakresie polityki marketingowej Wnioskodawcy;

- doradztwa w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy;

- doradztwa w zakresie polityki kadrowej Wnioskodawcy;

- wsparcia w innych sprawach, jeżeli wymaga tego interes Wnioskodawcy.

Ponadto zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy Spółka jawna:

   - wydzierżawia Wnioskodawcy domenę (…).com.pl oraz dostęp do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną;

   - oddaje Wnioskodawcy do użytkowania powierzchnię biurową o powierzchni 30 m². Na podstawie aneksu do umowy współpracy z dniem 1 lipca 2022 r. wielkość oddanej Wnioskodawcy do używania powierzchni biurowej wzrosła z 30 m² do 60 m²;

   - udziela Wnioskodawcy odpłatnej licencji na korzystanie ze słowno-graficznego znaku towarowego Spółki jawnej;

   - przenosi na Wnioskodawcy na zasadzie wyłączności autorskie prawa majątkowe do wszystkich stworzonych w ramach wykonywania zobowiązań z umowy współpracy i jej realizacji utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nabywa również własność nośników, na których utrwalono utwór.

Dodatkowo w ramach umowy współpracy Zleceniobiorca może przenosić na Wnioskodawcę ogół praw i obowiązków wynikających z umów, których jest stroną, a których przedmiotem jest wykonywanie przez Zleceniobiorcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych. W ramach umowy Zleceniobiorca może pośredniczyć przy zawieraniu przez Wnioskodawcę umów, których przedmiotem jest wykonywanie przez Wnioskodawcę na zlecenie drugiej strony prac projektowych.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą (Spółką z o.o.) a Spółką jawną będzie stanowiło ukryty zysk na podstawie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zauważyć bowiem należy, że każdy ze wspólników w momencie założenia Spółki, które miało miejsce 20 stycznia 2022 r., wniósł wkład pieniężny w wysokości 2.500 zł a więc kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000,00 zł. Wkład pieniężny wniesiony przez wspólników został więc na najniższym możliwym poziomie, jaki był potrzebny do założenia Spółki z o.o. Ponadto Spółka dokonała jedynie zakupu 3 sztuk komputerów oraz zakupu programu specjalistycznego i subskrypcji do projektowania. Dodatkowo Spółka nie posiada w księgach rachunkowych składników majątku, które zostałyby ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – Spółka jest właścicielem nisko cennych składników majątków (3 sztuki komputerów), a na podstawie zawartej umowy o współpracę Spółka korzysta z domeny (…) oraz z dostępu do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną, z powierzchni biurowej o pow. 60 m², ze znaku towarowego.

Fakt, że Wnioskodawca nie będzie posiadać własnych składników majątku, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, a dodatkowo zamierza od podmiotu powiązanego – Spółki jawnej – w ramach wypłacanego wynagrodzenia zgodnie z postanowieniami umowy o współpracy:

   - wydzierżawiać domenę (…) oraz dostęp do serwera danych i archiwizacji danych wraz z obsługą informatyczną;

   - korzystać z oddanej do użytkowania powierzchni biurowej o powierzchni początkowo 30 m², a obecnie 60 m²;

   - na podstawie udzielonej odpłatnej licencji korzystać ze słowno-graficznego znaku towarowego tej spółki jawnej;

   - na zasadzie wyłączności nabywać autorskie prawa majątkowe do wszystkich stworzonych w ramach wykonywania zobowiązań z umowy współpracy i jej realizacji utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz własność nośników, na których utrwalono utwór

prowadzi do wniosku, że wspólnicy nie zadbali o wyposażenie Wnioskodawcy w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, czynności te należy interpretować jako dokapitalizowywanie podmiotów powiązanych. Z kolei ustalenie warunków umowy o współpracy na zasadach rynkowych nie oznacza, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostały spełnione.

Gdyby wspólnicy przekazali Wnioskodawcy niezbędne do prowadzenia działalności aktywa, np. w formie aportu lub odpłatnego zbycia, Spółka jawna, której wspólnikami są A.C i B.G, będące udziałowcami Wnioskodawcy, nie uzyskałaby wynagrodzenia z tytułu umowy o współpracy. Podkreślić należy, że racjonalnie działający podmiot gospodarczy zmierza do wyposażenia przedsiębiorstwa w niezbędne składniki majątkowe do prowadzenia działalności gospodarczej, a nie generuje dodatkowych kosztów w związku z koniecznością dzierżawienia, użytkowania i wykorzystywania niezbędnych składników do prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazać również należy, że w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek” wskazano, że do świadczeń, które skutkować będą powstaniem dochodu z tytułu ukrytego zysku mogą zatem zaliczać się świadczenia dokonane w grupie podmiotów powiązanych mające związek np. z:

- podziałem funkcji, aktywa lub ryzyka;

- korektą dochodowości – bez względu na jej podstawę;

- zarządzaniem udziałami w grupie kapitałowej;

- audytem przeprowadzanym w grupie kapitałowej;

- przekazywaniem know-how w ramach grupy kapitałowej;

- doradztwem w zakresie m.in. usług zarządzania, promocji czy reklamy;

- udostępnianiem wartości intelektualnej lub majątku.

Jednakże, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Do reguły tej (wyłączającej z dochodu z tytułu ukrytego zysku) nie powinno przypisywać się świadczeń pośrednio powiązanych z podstawowym przedmiotem działalności, tj. np. szeroko pojmowanych świadczeń doradczych, udostępniania wartości intelektualnych czy majątku. Czerpanie przez podmioty powiązane korzyści z takich świadczeń jak np. udostępnianie praw własności przemysłowej, może spełniać cechy uznania takiego świadczenia za ukryty zysk.

Świadczone przez powiązaną z Wnioskodawcą spółkę jawną obejmują usługi w zakresie doradztwa gospodarczego, strategicznego i biznesowego, w tym w szczególności:

− doradztwa w zakresie strategii sprzedaży usług oferowanych przez Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki marketingowej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki inwestycyjnej Wnioskodawcy;

− doradztwa w zakresie polityki kadrowej Wnioskodawcy;

− wsparcia w innych sprawach, jeżeli wymaga tego interes Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że z opisu sprawy wynika, że spółka jawna nie świadczy tożsamych usług wynikających z umowy o współpracę na rzecz innych podmiotów, w tym niepowiązanych

Podstawowym przedmiotem działalności spółki jawnej jest działalność w zakresie architektury, a usługi, które spółka jawna dodatkowo świadczy, a które są związane z zawartą umową o współpracy wykonuje jedynie na rzecz Wnioskodawcy, tj. podmiotu powiązanego.

W świetle powyższego, bez wątpienia zatem kwota wynagrodzenia z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) stanowi i będzie stanowiła dla Wnioskodawcy dochód z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy:

  - odsetki od udzielonych przez Udziałowców pożyczek, będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek – jest nieprawidłowe,

  - wynagrodzenie ryczałtowe z umowy o współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką jawną (w której wspólnikami są udziałowcy Wnioskodawcy) będą stanowiły dla Spółki dochód z tytułu ukrytych zysków, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej wskazać należy, że sprawa ta nie jest tożsama sytuacją Wnioskodawcy a rozstrzygnięcie w niej zawarte dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym zdarzeniu przyszłym i tylko w tej sprawie jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).