W zakresie ustalenia, czy: - w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego; - w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

-w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego;

-w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca udzielił poręczenia za zobowiązania innej spółki kapitałowej (dalej: „Kredytobiorca” lub „Dłużnik”) z tytułu udzielonego tej spółce bankowego kredytu inwestycyjnego. Udzielenie poręczenia nastąpiło poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę z bankiem udzielającym kredytu umowy poręczenia na zasadach ogólnych. Poręczenie nastąpiło celem zabezpieczenia spłaty wierzytelności banku i obejmuje wierzytelności pieniężne z tytułu umowy kredytu, w tym kapitał i odsetki umowne, odsetki za opóźnienie, opłaty, prowizje, przyznane koszty postępowania, obciążenia, wydatki oraz świadczenia uboczne w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Kredytobiorca zobowiązał się zgodnie z umową kredytu, istniejące w chwili udzielenia poręczenia oraz mogące powstać w przyszłości. Zgodnie z podpisaną umową poręczenia Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty kwoty zadłużenia Kredytobiorcy niezwłocznie po otrzymaniu od banku wezwania do zapłaty, w sposób i w terminach podanych w tym wezwaniu. Poręczenie zostało udzielone do kwoty 112 500 000,00 zł, z datą ważności do dnia 31 grudnia 2031 r. Wnioskodawca jako poręczyciel złożył oświadczenie o poddaniu się egzekucji w zakresie roszczeń banku wynikających z umowy poręczenia, w trybie art. 777 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego.

Pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą zostało zawarte porozumienie regulujące wzajemne relacje w związku z udzielonym poręczeniem, zgodnie z którym Wnioskodawcy jako poręczycielowi nie przysługuje z tytułu udzielonego poręczenia wynagrodzenie. Kredytobiorca zgodnie z umową zobowiązany jest to zwrotu Wnioskodawcy kosztów poniesionych przez niego w związku z udzielonym poręczeniem. W przypadku gdy Wnioskodawca zostanie zobowiązany do realizacji poręczenia wskutek niewykonania zobowiązań z umowy kredytu przez Kredytobiorcę, przysługiwać mu będzie prawo do żądania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy zadłużenia Kredytobiorcy, wraz z umówionym oprocentowaniem należnym od ww. kwoty za okres od dnia dokonania zapłaty przez Wnioskodawcę jako poręczyciela do dnia jej zwrotu przez Kredytobiorcę. Oprocentowanie zostało uzgodnione w podpisanym Porozumieniu poprzez wskazanie stawki WIBOR 3M, obowiązującej w ostatnim dniu każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego, powiększonej o marżę. Ponadto, zgodnie z Porozumieniem w przypadku nie dokonania zapłaty przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy w odrębnie uzgodnionych terminach. Kredytobiorca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy odsetek za opóźnienie w wysokości ustawowej.

Zatem pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą będą dokonywane wyłącznie rozliczenia wynikające z udzielonego i zrealizowanego poręczenia, polegające na zwrocie przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy kwoty zobowiązań z umowy kredytu, które zostaną spłacone przez Wnioskodawcę lub pobrane przez bank z jego rachunku bankowego oraz z tytułu oprocentowania należnego Wnioskodawcy od Kredytobiorcy za okres od dnia spłaty zobowiązań przez Wnioskodawcę do dnia ich zwrotu przez Kredytobiorcę. Potencjalne rozliczenia w związku z udzielonym poręczeniem będą zatem następowały na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę dokumentów finansowo - księgowych: noty księgowej na kwotę zobowiązań z umowy kredytu, spłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz banku oraz faktur VAT na kwotę stanowiącą koszty udzielenia poręczenia oraz na kwotę oprocentowania i odsetek za opóźnienie w płatności.

Zgodnie z § 8 Statutu spółki z dnia 21 lipca 2020 r. przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in.: pozostała finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, według PKD 64.9. Nie jest to jednak podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy i jako taki nie jest ujawniony w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, a czynność udzielenia poręczenia Kredytobiorcy miała charakter jednostkowy, a w stosunku do innych kontrahentów Wnioskodawcy - sporadyczny.

Pytania

1.Czy w opisanym stanie faktycznym w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego (stan faktyczny)?

2.Czy w opisanym stanie faktycznym, z związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez Wnioskodawcę lub pobranej przez bank z (…) rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej Ustawy (zdarzenie przyszłe)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność udzielenia poręczenia w opisanym stanie faktycznym, nie zobowiązuje Wnioskodawcy jako poręczyciela do rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej jako ustawa o CIT).

Z przepisów Kodeksu cywilnego, w szczególności w art. 876, wynika, że istotą umowy poręczenia jest zobowiązanie się poręczyciela do wykonania na rzecz wierzyciela określonego zobowiązania ciążącego na osobie trzeciej (dłużniku) w przypadku, gdy osoba ta nie wykona tego zobowiązania. W sytuacji wykonania zobowiązania przez poręczyciela przysługuje mu wobec dłużnika roszczenie regresowe w postaci zwrotu spełnionego przez niego świadczenia.

Ustawa o CIT nie definiuje przychodów podatkowych, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do przychodów podatkowych należą wszelkie przysporzenia podatnika, mające charakter definitywny, powiększające jego aktywa, którymi może on rozporządzać jak własnymi, o ile nie zostały ujęte w art. 12 ust. 4 tej ustawy. Przykładowe wyliczenie wartości majątkowych zaliczanych do przychodów zawiera art. 12 ust. 1 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje również pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Powszechnie uznaje się, że pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje wszystkie zdarzenia gospodarcze i prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie „nieodpłatne” zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

W związku z powyższym można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Natomiast przychody neutralne podatkowo, tj. niestanowiące podstawy ustalania dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, wymienia przepis art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Zostały one wyczerpująco wymienione w tym przepisie wobec czego zakres ten nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu poprzez stosowanie analogii, czy wykładni rozszerzającej.

W sytuacji gdy Wnioskodawca zrealizuje poręczenie na skutek niewykonania zobowiązań z umowy kredytu przez Kredytobiorcę, to będzie posiadał wierzytelności z tytułu roszczenia regresowego - o zwrotu zobowiązań wynikających z umowy poręczenia, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o CIT, nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.

W kontekście powołanych uregulowań prawnych oraz przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że usługa poręczenia to czynność prawno-ekonomiczna zmierzająca do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od dłużnika. Uregulowana przez poręczyciela kwota zobowiązania jest zwracana przez dłużnika jako zwrot poniesionego przez poręczyciela wydatku, nie zaś jego przychód. Między poręczycielem a beneficjentem poręczenia (dłużnikiem) powstaje odrębny stosunek prawny i na jego podstawie Wnioskodawca będący poręczycielem nie uzyskuje żadnego przysporzenia od Kredytobiorcy. Kredytobiorca natomiast ma potencjalny obowiązek refundacji wypłaconej mu jako beneficjentowi poręczenia kwoty, do czego zobowiązuje go umowa poręczenia zawarta z Wnioskodawcą.

Umowa ta natomiast zapewnia Wnioskodawcy jako poręczycielowi przychód w postaci oprocentowania.

Ewentualna wypłata sumy poręczenia nie ma na celu generowania przychodu. Zwrot dokonany przez Kredytobiorcę nie będzie przychodem, a właśnie zwrotem wydatku poniesionego na podstawie umowy poręczenia. Wydatek na realizację poręczenia z założenia nie ma charakteru definitywnego, ponieważ jest on zwracany przez dłużnika, (tak też w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2731/15).

W związku z powyższym, odnosząc się do:

-pytania Nr 1 wskazać należy, że skoro z zawartego porozumienia między Wnioskodawcą i Kredytobiorcą wynika, iż w związku z udzielonym poręczeniem kredytu bankowego, Wnioskodawcy, jako podmiotowi udzielającemu poręczenie, nie przysługuje żadne wynagrodzenie, a w przypadku realizacji poręczenia przysługuje mu prawo żądania od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego sumy jego zadłużenia, to Wnioskodawca nie uzyska przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy o CIT.

Udzielenie poręczenia nie stanowi również przychodu Wnioskodawcy z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, bowiem na moment udzielenia tego poręczenia nie generuje ono żadnego przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy.

W konsekwencji z chwilą udzielenia poręczenia Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

-pytania Nr 2, wskazać należy, że w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty równowartości spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, nie powstanie przychód podatkowy ponieważ zapłata ta będzie stanowić wyłącznie zwrot równowartości kwoty spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy.

W konsekwencji prezentowanego stanowiska Wnioskodawca uważa, w odpowiedzi:

1)na pytanie nr 1 - Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z udzieleniem poręczenia,

2)na pytanie nr 2 - Wnioskodawca nie ma obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej lub pobranej przez bank z rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanych Państwa pytań, wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy w związku z udzieleniem poręczenia Wnioskodawca jako poręczyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z udzieleniem poręczenia za zobowiązania Kredytobiorcy z tytułu zawartej umowy bankowego kredytu inwestycyjnego oraz czy w z związku z otrzymaniem od Kredytobiorcy zapłaty kwoty stanowiącej równowartość spłaconej przez lub pobranej przez bank z jego rachunku bankowego Wnioskodawcy sumy zadłużenia Kredytobiorcy, Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 12 ust. 1 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, w tym dotyczące otrzymania ewentualnego oprocentowania, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca udzielił poręczenia za zobowiązania innej spółki kapitałowej (Kredytobiorca lub Dłużnik) z tytułu udzielonego tej spółce bankowego kredytu inwestycyjnego. Udzielenie poręczenia nastąpiło poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę z bankiem udzielającym kredytu umowy poręczenia na zasadach ogólnych. Poręczenie nastąpiło celem zabezpieczenia spłaty wierzytelności banku i obejmuje wierzytelności pieniężne z tytułu umowy kredytu, w tym kapitał i odsetki umowne, odsetki za opóźnienie, opłaty, prowizje, przyznane koszty postępowania, obciążenia, wydatki oraz świadczenia uboczne w postaci roszczeń o naprawienie szkody wynikającej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań, do zapłaty których Kredytobiorca zobowiązał się zgodnie z umową kredytu, istniejące w chwili udzielenia poręczenia oraz mogące powstać w przyszłości  złożenie oświadczenia o udzieleniu poręczenia na zasadach ogólnych. Poręcznie obejmuje zobowiązania do kwoty 112 500 000 zł. Poręczenie zostało udzielone z datą ważności do dnia 31 grudnia 2031 r. Dodatkowo, pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą zostało zawarte porozumienie regulujące wzajemne relacje w związku z udzielonym poręczeniem, zgodnie z którym Wnioskodawcy jako poręczycielowi nie przysługuje z tytułu udzielonego poręczenia wynagrodzenie.

Pomiędzy Wnioskodawcą i Kredytobiorcą będą dokonywane wyłącznie rozliczenia wynikające z udzielonego i zrealizowanego poręczenia, polegające na zwrocie przez Kredytobiorcę na rzecz Wnioskodawcy kwoty zobowiązań z umowy kredytu, które zostaną spłacone przez Wnioskodawcę lub pobrane przez bank z jego rachunku bankowego oraz z tytułu oprocentowania należnego Wnioskodawcy od Kredytobiorcy za okres od dnia spłaty zobowiązań przez Wnioskodawcę do dnia ich zwrotu przez Kredytobiorcę.

Odnosząc powyższe na grunt kwestii będącej przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy, wskazać należy, że zgodnie z art. 876 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, dalej jako: „K.c.”),

Zgodnie z art. 879 § 1 i 2 K.c.,