Wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu pożyczek (zarówno w zakresie kwoty głównej, jak i naliczonej od niej kwoty odsetek), pozostających w Spółce na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 lub pkt 3 lit. a ustawy o CIT

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu pożyczek (zarówno w zakresie kwoty głównej, jak i naliczonej od niej kwoty odsetek), pozostających w Spółce na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego będzie stanowić dla niej przychód podatkowy powodujący powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym. Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Jedynym wspólnikiem Spółki jest spółka powiązana (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), (dalej: „Spółka Powiązana 1”).

Spółka zawarła ze Spółką Powiązaną, z siedzibą w (…), przy ulicy (…) ,(…), numer KRS: (…) następujące oprocentowane umowy pożyczki:

1.Umowa pożyczki z (...) 2016 r. (Kwota pożyczki: 20.000,00 euro, kwota odsetek: 3.107,06 euro, kwota pożyczki spłacona w kwocie 54.600,00 zł);

2.Umowa pożyczki z (...) 2019 r. (Kwota pożyczki: 5.00,00 zł – winno być: 5.000, zł, kwota odsetek: 182,85 zł).

Ponadto Spółka zawarła ze spółką powiązaną (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…), przy ulicy(…), (…), numer KRS (…) następujące oprocentowane umowy pożyczki:

1.Umowa pożyczki z (...) 2016 r. (Kwota pożyczki: 500.000,00 zł, kwota odsetek: 63.554,36 zł, kwota pożyczki spłacona w kwocie 220.00,00 zł);

2.Umowa pożyczki z (...) 2020 r. (Kwota pożyczki: 7.00,00 zł – winno być 7.000,00 zł, kwota odsetek: 55,86 zł).

Powiązania między spółkami mają charakter kapitałowy oraz osobowy.

Powyżej wskazane umowy pożyczki zostały zawarte w celu bieżącego finansowania prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności. Zobowiązania pieniężne z tytułu ww. umów obejmują zarówno kwotę główną udzielonej Spółce pożyczki, jak i naliczone w związku z tymi pożyczkami odsetki. Kwoty pożyczki nie zostały spłacone. Termin spłaty pożyczek ustalono na dzień (...) 2024 r. W związku z tym, zobowiązania pieniężne z tytułu umów pożyczki nie uległy przedawnieniu.

Spółka od dłuższego czasu nie prowadzi już działalności gospodarczej operacyjnej oraz nie posiada żadnych aktywów trwałych oraz finansowych, aby spłacać swoje zobowiązania. W związku z powyższym, Wspólnicy Spółki w dniu (...) 2022 r. rozpoczęli proces likwidacji (na postawie art. 270 pkt 2 ustawy kodeks spółek handlowych podjęli uchwałę w sprawie rozwiązania Spółki z dniem ... 2022 r.), w celu zakończenia działalności i wykreślenia Spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Istnieje duże prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, iż środki pieniężne zgromadzone przez likwidatora w ramach prowadzonego postępowania likwidacyjnego nie wystarczą na pokrycie zobowiązań Spółki z tytułu zaciągniętych pożyczek. Zobowiązania z tytułu pożyczek wynoszą ponad 300.000,00 zł, podczas gdy wartość aktywów to zaledwie kilka tysięcy złotych – zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym na dzień poprzedzający otwarcie likwidacji. Przysługująca Pożyczkodawcy wierzytelność z tytułu umów pożyczki nie ulegnie przedawnieniu do momentu wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, czyli do ustania jej bytu prawnego. W konsekwencji na dzień zakończenia likwidacji, w Spółce pozostaną niespłacone zobowiązania. Wierzyciele nie podejmują działań zmierzających do egzekucji przysługujących im względem Spółki wierzytelności. Jednocześnie pożyczkodawca nie wyraża zgody i nie zamierza zwolnić pożyczkobiorcy z długu z tego tytułu. Pożyczkobiorca i Pożyczkodawca nie przewidują zawarcia porozumienia, na mocy którego pożyczki (kwoty główne oraz odsetki) zostałaby umorzone. Zobowiązania z tytułu umów pożyczki nie zostaną umorzone w żadnej z następujących form: potrącenia, odnowienia, zwolnienia z długu ani w żaden inny sposób.

W związku z powyższym, po zakończonym postępowaniu likwidacyjnym, w dniu wykreślenia Spółki Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, w Spółce pozostaną niespłacone pożyczki, które w momencie wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców nie będą przedawnione.

W przedstawionym powyżej opisie zdarzenia przyszłego pojawia się wątpliwość czy wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu umów pożyczki, pozostających w Spółce na dzień wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 lub art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.o.p.

Pytanie

Czy w świetle przestawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu pożyczek (zarówno w zakresie kwoty głównej, jak i naliczonej od niej kwoty odsetek), pozostających w Spółce na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia Spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, będzie stanowić dla niej przychód podatkowy powodujący powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wartość niespłaconych zobowiązań z tytułu pożyczek (zarówno w zakresie kwoty głównej, jak i naliczonej od niej kwoty odsetek), pozostających w Spółce na dzień zakończenia likwidacji i wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, nie będzie stanowiła dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 lub pkt 3 lit. a u.p.d.o.p.

Uzasadniając powyższe stanowisko, wskazali Państwo, iż na podstawie przepisu art. 272 kodeksu spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”) rozwiązanie spółki z o.o. następuje po przeprowadzeniu likwidacji i wykreśleniu spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie z art. 282 k.s.h., w ramach czynności likwidacyjnych likwidatorzy powinni zakończyć bieżące interesy spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić jej majątek. Czynności likwidacyjne mają na celu przeprowadzenie efektywnego procesu likwidacji w taki sposób, by w momencie jego zakończenia w majątku spółki nie było już żadnych składników majątkowych. Tylko wówczas możliwe jest wykreślenie spółki z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Natomiast zgodnie z postanowieniem Sądu Najwyższego z 5 grudnia 2003 r., sygn. akt IV CK 256/02, postępowanie likwidacyjne może zostać zakończone nawet wtedy, pomimo istnienia niezaspokojonych zobowiązań. Zdaniem Sądu, w sytuacji, w której spółka będąca w likwidacji nie prowadzi żadnych interesów i nie ma żadnego majątku, bezzasadne jest przyjęcie założenia, że istnieje realna możliwość zaspokojenia wierzycieli, dlatego utrzymywanie jej bytu prawnego nie jest konieczne, a takie podmioty należy eliminować z obrotu prawnego. Sąd Najwyższy podkreślił, że obowiązujące w tym zakresie przepisy k.s.h., nie wskazują sposobu postępowania w przypadku, gdy spółka z o.o. ma niewypełnione ciążące na niej zobowiązania mimo zbycia w toku postępowania likwidacyjnego całego majątku i przeznaczenia go na spłatę długów. Zdaniem Sądu, nie można jednak uznać, że uniemożliwia to wykreślenie z rejestru spółki niezdolnej do działania i niemającej majątku. Przepis art. 282 § 1 k.s.h. należy rozumieć w taki sposób, że zobowiązania tej spółki powinny być wykonane w zakresie, w jakim pozwala na to majątek spółki.

Zaznaczyć należy, że powyższy problem był kilkakrotnie przedmiotem rozważań Sądu Najwyższego i składy orzekające reprezentowały zgodne stanowisko, iż spółka z o.o. może zostać wykreślona z rejestru także wtedy, gdy nie posiada majątku pozwalającego na wypełnienie w toku postępowania likwidacyjnego wszystkich jej zobowiązań i pozostaną one niezaspokojone. W przeciwnym przypadku dochodziłoby do kuriozalnych sytuacji utrzymania w rejestrze spółek nieprowadzących żadnej działalności (postanowienie SN z 20 września 2007 r., sygn. akt II CSK 240/07, postanowienie SN z 18 października 2006 r. sygn. akt II CSK 136/06).

Z powyższego wynika, że pomimo, iż na dzień wykreślenia spółki z Rejestru Przedsiębiorców KRS spółka posiada nieuregulowane zobowiązania, możliwe jest zakończenie jej bytu prawnego. Zgodnie z utrwalonym w judykaturze poglądem, istnienie niezaspokojonych wierzycieli nie może być powodem do utrzymywania fikcji istnienia spółki, która nie ma możliwości prowadzenia jakiejkolwiek działalności operacyjnej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, uznać należy, że na gruncie obowiązujących przepisów prawa, możliwa jest likwidacja Spółki  i zakończenie jej działalności nawet wtedy, gdy posiada ona niespłacone zobowiązania z tytułu pożyczek względem podmiotu powiązanego.

W ocenie Wnioskodawcy, likwidacja działalności Spółki oraz wykreślenie jej z rejestru w przestawionych powyżej okolicznościach nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22, art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasadniczo przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest dochód (wyjątkowo przychód) bez względu na rodzaj źródeł przychodu, z jakich został osiągnięty. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostały wymienione źródła przychodów, co pozwala na stwierdzenie, że objęte podatkiem są wszelkie źródła, z wyjątkiem wprost wyłączonych z opodatkowania. Jednak przepisy art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p wskazują na otwarty katalog przysporzeń, zaliczanych do kategorii przychodów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodem z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Natomiast według art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 8 u.p.d.o.p. stanowi, że do przychodów podatkowych nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, jeżeli ich umorzenie jest związane z: bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowe przedsiębiorstw i banków, postępowaniem restrukturyzacyjnym, postępowaniem upadłościowym, realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw, przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.

Przestawione powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że aby powstał przychód podatkowy, konieczne jest przede wszystkim, aby po stronie podatnika doszło do faktycznego przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy – bądź wskutek otrzymania rzeczy i praw nieodpłatnie (częściowo odpłatnie), bądź w skutek umorzenia istniejącego już zobowiązania.

W ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie nie można przyjąć, że Spółka otrzymuje w związku z zakończeniem likwidacji i wykreśleniem jej z Rejestru Przedsiębiorców KRS jakiekolwiek nieodpłatne (lub częściowo odpłatne) świadczenie. W związku z tym nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie także przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. Jak wskazano w niniejszym wniosku, wierzyciel Spółki nie wyrazi zgody na umorzenie zobowiązań z tytułu udzielonych pożyczek. Na dzień likwidacji pozostaną w Spółce niespłacone, nieprzedawnione zobowiązania.

W celu wykazania zasadności stanowiska Wnioskodawcy, należy dokonać analizy pojęcia „umorzenie”, którego zaistnienie warunkuje powstanie po stronie podatnika przychodu do opodatkowania.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem „umorzenia”. Jednakże zgodnie z poglądem wyrażonym w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gdańsku z 14 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 293/13, wyrok NSA z 24 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 345/09), przepisy prawa podatkowego, jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami z innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego. Przedmiot opodatkowania ustalany jest niejednokrotnie przez pryzmat regulacji kodeksu cywilnego. I dlatego pod pojęciem umorzonych zobowiązań generujących przychód w podatku dochodowym należy rozumieć instytucje prawa cywilnego takie, jak zwolnienie z długu, potrącenie i odnowienie.

Rozważyć należy, czy w przestawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zastosowania którekolwiek z wyżej wymienionych instrumentów. Z podatkowego punktu widzenia najistotniejsze jest czy w efekcie zastosowania wskazanych sposobów umorzenia po stronie Wnioskodawcy powstanie przysporzenie, które stanowić będzie przychód podatkowy.

Zgodnie z art. 498 kodeksu cywilnego, potrącenie polega na umorzeniu wzajemnych wierzytelności dłużnika i wierzyciela. W niniejszej sprawie nie dojdzie do potrącenia – żadna tego typu umowa z pożyczkodawcą nie będzie zawierana. Ponadto Spółka nie posiada żadnych wierzytelności z jakiegokolwiek innego tytułu wobec spółki będącej pożyczkodawcą.

W przedmiotowej sytuacji nie wystąpi również odnowienie. Zgodnie z art. 506 kodeksu cywilnego, odnowienie jest umową między dłużnikiem i wierzycielem, na podstawie której dłużnik, w celu umorzenia dotychczasowego zobowiązania, zobowiązuje się wobec wierzyciela i za jego zgodą spełnić inne świadczenie albo to samo świadczenie, lecz z niej podstawy prawnej. W efekcie odnowienia dotychczasowe zobowiązanie zostanie zastąpione nowym. Strony nie dokonają takiej czynności prawnej.

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie można mówić o zwolnieniu z długu. W myśl art. 508 kodeksu cywilnego zobowiązane wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W niniejszej sprawie strony umów pożyczek nie przewidują wyrażenia takich oświadczeń woli w drodze umowy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie zatem do umorzenia zobowiązań, które mogłoby powodować powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p. W momencie wykreślenia Wnioskodawcy z Rejestru Przedsiębiorców KRS, Spółka przestaje istnieć. Niemożliwe będzie przypisanie Spółce jako podmiotowi nieistniejącemu jakiegokolwiek przysporzenia i tym samym przychodu z tego tytułu.

Podsumowując, wartość niespłaconych i nieprzedawnionych zobowiązań (tj. kapitału pożyczki i naliczonych odsetek), które pozostaną w Spółce na dzień zakończenia jej likwidacji i wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców KRS, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 i art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a u.p.d.o.p.

Przedstawione stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone przez liczne interpretacje podatkowe, na przykład:

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 czerwca 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.133.2019.1.AD;

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.251.2020.2.AG;

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.546.2021.1.SG;

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 grudnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.289.2020.1.PP;

-Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.2.2022.1.DD.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji pojęcia „przychód podatkowy”. Wskazuje jednak w art. 12 ust. 1 otwarty katalog przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,

Natomiast według art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT,

Jako wyjątek od tej zasady, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o CIT,

Powyższe przepisy wskazują m.in. na to, że aby powstał przychód podatkowy, konieczne jest przede wszystkim, aby po stronie podatnika doszło do faktycznego przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy – bądź to wskutek otrzymania czegoś nieodpłatnie (częściowo odpłatnie), bądź na skutek umorzenia istniejącego już zobowiązania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji. W celu bieżącego finansowania prowadzonej działalności, Spółka zawarła z podmiotami powiązanymi umowy pożyczki.  Zobowiązania pieniężne z tytułu powyższych umów obejmują kwotę główną udzielonej Spółce pożyczki oraz naliczone odsetki. Kwoty pożyczki nie zostały spłacone. Termin spłaty pożyczek ustalono na (...) 2024 r. i zobowiązania pieniężne z tytułu umów pożyczki nie uległy przedawnieniu. Istnieje duże prawdopodobieństwo graniczące z pewnością, iż środki pieniężne zgromadzone przez likwidatora w ramach prowadzonego postępowania likwidacyjnego nie wystarczą na pokrycie zobowiązań Spółki z tytułu zaciągniętych pożyczek. Przysługująca Spółkom Powiązanym wierzytelność z tytułu umów pożyczki nie ulegnie przedawnieniu do momentu wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców, czyli do ustania jej bytu prawnego, a na dzień zakończenia likwidacji, w Spółce pozostaną niespłacone zobowiązania. Pożyczkodawcy nie wyrażają zgody i nie zamierzają zwolnić pożyczkobiorcy z długu z tego tytułu. Wnioskodawca i Pożyczkodawcy nie przewidują zawarcia porozumienia, na mocy którego pożyczki (kwoty główne oraz odsetki) zostałaby umorzone. Zobowiązania z tytułu umów pożyczki nie zostaną umorzone na skutek potrącenia, odnowienia, zwolnienia z długu ani w żaden inny sposób. Po zakończonym postępowaniu likwidacyjnym, w dniu wykreślenia Spółki Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, w Spółce pozostaną niespłacone pożyczki, które w momencie wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców nie będą przedawnione.

Przedmiotem wątpliwości w sprawie jest to czy wartość niespłaconego i nieprzedawnionego zobowiązania, pozostającego w Spółce na dzień zakończenia jej likwidacji i wykreślenia z rejestru KRS, będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podatkowy, podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

W niniejszej sprawie nie można uznać, że Wnioskodawca ma otrzymać w związku z zakończeniem likwidacji i wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców jakiekolwiek nieodpłatne (lub częściowo odpłatne) świadczenie (realne przysporzenie). Tym samym, nie można mówić o przychodzie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Przepisy ustawy o CIT nie wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem „umorzenie” zobowiązania. Według definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego PWN, pojęcie „umorzenie” oznacza zrezygnowanie całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.) wskazują, że z wygaśnięciem wierzytelności lub zobowiązań mamy do czynienia przez potrącenie (art. 498 Kodeksu cywilnego), odnowienie (art. 506 Kodeksu cywilnego) lub zwolnienie z długu (art. 508 Kodeksu cywilnego).

Rozważyć należy, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zastosowania któregokolwiek z wyżej wymienionych instrumentów.

„Potrącenie” polega na umorzeniu wzajemnych wierzytelności dłużnika i wierzyciela (po zaistnieniu określonych przesłanek). W rezultacie dochodzi do częściowej lub całkowitej kompensaty wzajemnych wierzytelności. Potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do opisanego wyżej potrącenia.

„Odnowienie” jest natomiast umową między dłużnikiem a wierzycielem, na podstawie której dłużnik, w celu umorzenia dotychczasowego zobowiązania, zobowiązuje się wobec wierzyciela i za jego zgodą spełnić inne świadczenie albo to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej. W efekcie odnowienia dotychczasowe zobowiązanie zostaje umorzone, jednakże na jego miejsce pojawia się nowe. Z opisanego zdarzenia przyszłego nie wynika, aby w niniejszej sprawie miało dojść do odnowienia.

Do zwolnienia z długu dochodzi natomiast na podstawie umowy zawartej pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem, w której wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik takie zwolnienie przyjmuje, w efekcie czego zobowiązanie wygasa. Wynika z tego, że do skutecznego zwolnienia z długu (wygaśnięcia zobowiązania) konieczne jest zawarcie odpowiedniej umowy, w której dłużnik zwolnienie przyjmie, tzn. wyrazi na nie zgodę. Brak zgody dłużnika przekreśla możliwość umorzenia. Zwolnienie z długu może być odpłatne lub nieodpłatne. Brak odpłatności oznacza powstanie przychodu podatkowego po stronie dłużnika w wysokości wartości umorzonego zobowiązania. W konsekwencji, przychód podatkowy powstanie, jeżeli do umorzenia dojdzie w drodze nieodpłatnego zwolnienia z długu, na które dłużnik wyrazi zgodę. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zwolnienia z długu.

Wierzyciele (spółki powiązane) nie wyrażają zgody na zwolnienie Spółki z długu. Tym samym, nie zostaną spełnione warunki do zakwalifikowania sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, jako nieodpłatnego zwolnienia z długu.

Mając na uwadze powyższe, w niniejszej sprawie nie dojdzie do umorzenia zobowiązań, które mogłoby powodować po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu do opodatkowania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, tj. w wysokości wartości umorzonych zobowiązań (do umorzenia bowiem nie dojdzie). Jednocześnie podkreślić należy, że podstawę do rozpoznania przychodu podatkowego zawsze powinno stanowić wystąpienie realnego przysporzenia majątkowego po stronie podatnika. Takie przysporzenie natomiast po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi. W momencie wykreślenia Wnioskodawcy z rejestru przedsiębiorców KRS, Spółka przestanie istnieć. Niemożliwe będzie zatem przypisanie Spółce – jako podmiotowi już nieistniejącemu – jakiegokolwiek przysporzenia, a tym samym przychodu z tego tytułu.

Podsumowując, wartość niespłaconych i nieprzedawnionych zobowiązań (tj. kapitału pożyczek wraz z naliczonymi odsetkami), które pozostaną w Spółce na dzień zakończenia jej likwidacji i wykreślenia z rejestru przedsiębiorców KRS, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków i postanowień sądowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).