Z wyżej powołanych przepisów wynika, że podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie.

Przy czym warunki te podatnik musi spełniać przez cały okres korzystania z tej formy opodatkowania, w przeciwnym razie może liczyć się z możliwością utraty prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28l ust. 1 ustawy CIT

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo spółką z  ograniczoną odpowiedzialnością , która zamierza zmienić formę opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek. Będziecie Państwo prowadzili działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu nieruchomościami (głównie w zakresie kupna i sprzedaży gruntów) oraz w  zakresie inwestycji deweloperskich. Zamierzacie Państwo wykonywać tę działalność nie tylko samodzielnie, ale również z innymi spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością, z  którymi zawiążecie spółkę cywilną w rozumieniu art. 860 k.c. Umowa spółki będzie zobowiązywała wspólników (2 lub więcej spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego, regulując m.in. wysokość wykładów, podział zysków i strat pomiędzy wspólników, nazwę i siedzibę spółki oraz przedmiot jej działalności. Pozostałe spółki będące wspólnikami spółki cywilnej będą podmiotami powiązanymi z Państwem w  rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 u.p.o.p. Uzyskany przez Państwa ze spółki cywilnej zysk będzie przekraczał 50% ogółu Państwa przychodów. Klienci spółki cywilnej będą podmiotami z Państwem niepowiązanymi.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy spełniają Państwo warunki wskazane w art. 28j ust. 1 pkt  2 lit. g oraz pkt 5 ustawy CIT. Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego spełniają Państwo bowiem wszystkie pozostałe warunki wymienione  w art. 28j ust. 1 ww. ustawy. 

Zauważyć należy, że z przepisu art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT wynika wprost, że jeżeli spółka posiada udziały (akcje) w kapitale innej spółki, tytuły uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz inne prawa majątkowe związane z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, to w takim przypadku nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o  którym mowa w art. 28c i nast. ustawy CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji.

Jednocześnie brak spełnienia powyższego warunku w trakcie korzystania z tej formy opodatkowania może spowodować utratę prawa do opodatkowania ryczałtem, na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy CIT.

Wskazać również należy, że spółka cywilna została szczegółowo uregulowana w Kodeksie cywilnym, a nie Kodeksie Spółek Handlowych. Z tego też powodu nie jest zaliczana do katalogu spółek handlowych. Spółka cywilna nie jest także typową spółką – w odróżnieniu od spółek prawa handlowego spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, nie stanowi jednostki organizacyjnej posiadającej podmiotowość prawną jak spółki osobowe, lecz jak wskazano powyżej jest konstrukcją regulowaną przez prawo zobowiązań Kodeksu cywilnego. 

Definicja spółki cywilnej zawarta została w art. 860 § 1 w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Jak wynika z definicji, spółka cywilna jest sposobem na połączenie działań dwóch lub więcej przedsiębiorców, którzy wspólnie chcą realizować określone przedsięwzięcie biznesowe. Spółka cywilna jest jedynie rodzajem stosunku umownego, na podstawie którego dochodzi do określenia warunków współdziałania – organizacji wspólników, opartej na wspólności majątku.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że mocą umowy spółki nie powstaje żaden odrębny podmiot gospodarczy. W związku z tym, że spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólników podmiotem prawa tj.  nie posiada osobowości prawnej, nie może być więc uznawana za przedsiębiorcę. To jej wspólnicy prowadzą przedsiębiorstwo, a samej spółce nie przysługuje status przedsiębiorcy.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2021 r. poz. 162 ze zm.):

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Stosownie do art. 4a pkt 21 ustawy CIT,

Zgodnie z  art. 4a pkt 21 ustawy CIT,

Odnosząc się do przedstawionych przez Państwa we wniosku wątpliwości, stwierdzić należy, że spółki cywilne nie zostały wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 5 jako podmioty, w  których posiadanie udziałów (akcji) w kapitale innej spółki bądź ogółu praw i  obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną uniemożliwia skorzystanie z  opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy CIT. Jak wykazano powyżej, warunek nieposiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki nie znajdzie w Państwa przypadku zastosowania, gdyż spółka  cywilna, nie jest podmiotem prawa, w związku z czym nie posiada ona osobowości prawnej. To samo dotyczy warunku nieposiadania ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną. Spółka cywilna nie jest spółką niebędącą osobą prawną, ze względu na to, że wspólnicy spółki posiadają udział we wspólnym majątku wspólników, który nie jest tożsamy z ogółem praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej. Powyższe wynika wprost z treści Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu spółek handlowych. Kodeks spółek handlowych regulujący spółki osobowe, przewiduje bowiem instytucję ogółu praw i  obowiązków wspólnika spółki, natomiast Kodeks cywilny nie zawiera stosownych unormowań w tym zakresie.

Ponadto Spółka cywilna nie jest również instytucją wspólnego inwestowania czy też instytucja o charakterze powierniczym.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących spełnienia przesłanki określonej w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT wskazać należy, że wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w  zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a  swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) – transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT ustawodawca wyklucza bowiem możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi ale wyłącznie w sytuacji, gdy w  związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Przy czym w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT:

Odnosząc się zatem do wskazanych wyżej Państwa wątpliwości zauważyć ponownie należy, że z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) ustawy CIT wynika, iż jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest to aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z  uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i  usług, pochodziło z  transakcji z  podmiotami powiązanymi w  rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt  4 – w przypadku gdy w  związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Wskazać należy, że przepis ten wyraźnie mówi o przychodzie pochodzącym z  transakcji z podmiotami powiązanymi a nie wskazanym w opisie sprawy przychodzie uzyskanym przez Państwa ze spółki cywilnej (spółki osobowej), w której uczestniczą Państwo wraz z innymi podmiotami powiązanymi. Państwa przychód będą bowiem stanowiły środki otrzymane lub oddane do Państwa dyspozycji w wyniku działalności ww. spółki cywilnej, zgodnie z Państwa udziałem w zysku tej spółki. Ww. przychód będzie zatem wynikiem współdziałania Państwa i pozostałych wspólników (podmiotów powiązanych) w celu realizacji określonego przedsięwzięcia biznesowego a nie efektem zawierania między Państwem i podmiotami powiązanymi (wspólnikami) transakcji handlowych.

W celu ustalenia spełnienia przesłanki z art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g) ustawy CIT analizie winien zatem zostać poddany przychód uzyskany z zawartych przez Państwa z podmiotami powiązanymi transakcji, zarówno w ramach działalności spółki cywilnej jak i  pozostałej prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej. Skoro jednak jak wynika z opisu sprawy, klienci spółki cywilnej będą podmiotami niepowiązanymi z Państwem a uzyskany przez Państwa ze spółki cywilnej przychód przekraczał będzie 50% ogółu Państwa przychodów, uznać należy, że będą Państwo spełniali warunek wskazany w powołanym wyżej przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT.

Reasumując, udział w spółce cywilnej nie będzie stanowił posiadania udziałów (akcji) w  kapitale innej spółki, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy CIT.

Ponadto pomimo, iż uzyskiwany przez Państwa przychód ze spółki cywilnej przekraczał będzie 50% ogółu Państwa przychodów, spełnią Państwo warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT.

Tym samym Państwa status wspólnika w spółce cywilnej oraz udział w zysku Spółki Cywilnej nie uniemożliwi Państwu wybór opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie wskazanym sformułowanym przez Państwa we wniosku pytaniem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).