W zakresie określenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów spowodowanej otrzymaniem przez Spółkę faktury korygującej wynikającej z udzielonego przez Kontrahenta rabatu

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów spowodowanej otrzymaniem przez Spółkę faktury korygującej wynikającej z udzielonego przez Kontrahenta rabatu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka, Podatnik) jest spółką komandytową, która została wpisana do rejestru KRS w dniu 1 lipca 2022 r., wskutek przekształcenia spółki jawnej, niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w branży meblowej, której przeważający przedmiot stanowi produkcja (…). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT wpisanym na białą listę podatników.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zawarła ze swoim partnerem biznesowym (dalej jako: Partner, Kontrahent) umowę w treści której zobowiązał się on do udzielania w zamian za określony poziom zakupów bonusów na rzecz Wnioskodawcy. Kontrahent ten, prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej drewna oraz innych materiałów drewnopodobnych. Wskazane porozumienie przewiduje, iż udzielany Podatnikowi bonus dzielić będzie się na dwie części: obrotową (70% łącznej wartości bonusu) oraz marketingową (30% łącznej wartości bonusu). Otrzymanie w/w uwarunkowane będzie spełnieniem okoliczności opisanych w umowie.

Strony ustaliły, że okresem rozliczeniowym dla bonusów będzie każdorazowo kwartał kalendarzowy. Umowa wskazuje, że łączna maksymalna wysokość bonusu (suma bonusu obrotowego oraz bonusu marketingowego) wynosi 3% wartości netto towarów zakupionych przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Ponadto, z jej treści wynika, że bonusy te, niezależnie od ich oznaczenia, traktowane będą w każdym wypadku jako rabat pomniejszający cenę sprzedaży towaru przez Partnera na rzecz Spółki.

Kontrahent dokonuje rozliczenia bonusu na podstawie obliczeń dokonanych stosownie do kryteriów wskazanych w załączniku do w/w umowy, po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego. Wskazania wymaga, że umowa przewiduje, iż w sytuacji gdy Partner nie podejmie decyzji odnośnie przyznania bonusu Spółce, Wnioskodawca nie będzie uprawniony do żadnych roszczeń z tego tytułu. Kryteria przyznawania rabatu nie są stałe, w porozumieniu zastrzeżono, że mogą one ulegać zmianie w zależności od okresu rozliczeniowego, zatem Spółka przed uzyskaniem informacji od Partnera nie jest w stanie określić, czy w ogóle otrzymała rabat a jeżeli tak to jaka jest jego wysokość.

Rozliczenie bonusu następuje jednorazowo, poprzez udzielenie rabatu pomniejszającego cenę sprzedaży towaru na rzecz Wnioskodawcy przez Partnera. Na potwierdzenie powyższych działań wystawiane są faktury korygujące i to one stanowią dla Podatnika główne źródło informacji odnośnie otrzymanego rabatu, jednakże może zdarzyć się także, że Partner powiadomi Podatnika o uzyskanym rabacie także w inny sposób np. poprzez wiadomość mailową. Umowa nie wskazuje granicznych terminów w których Kontrahent zobowiązany jest do ostatecznego rozliczenia rabatu a co za tym idzie, wystawienia faktury korygującej.

Pytania

1.W jakim momencie powinna zostać dokonana korekta kosztów uzyskania przychodów spowodowana otrzymaniem przez Spółkę faktury korygującej wynikającej z udzielonego Wnioskodawcy przez Kontrahenta rabatu? (Pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

2.Czy w sytuacji gdy koszty uzyskania przychodów, zostały poniesione przez Spółkę przed przekształceniem i rozpoznane dla celów podatku dochodowego przez Wspólników, zaś faktura korygująca spowodowana udzieleniem rabatu zostanie wystawiona po 1 lipca 2022 r., tj. po dniu przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę komandytową, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna zostać dokonana na bieżąco przez Spółkę komandytową? (Pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad Pytanie Nr 1

W ocenie Spółki, korekta kosztów uzyskania przychodu spowodowana otrzymaniem przez Spółkę faktury korygującej wynikającej z udzielonego Wnioskodawcy przez Kontrahenta rabatu, powinna zostać dokonana na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na

bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W niniejszej sytuacji mamy do czynienia z bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodu, tj. bezpośrednio związanymi z osiąganymi przez Spółkę przychodami. Kontrahent z którym Wnioskodawca zawarł stanowiącą przedmiot mniejszego wniosku umowę prowadzi działalność w zakresie sprzedaży hurtowej drewna oraz innych materiałów drewnopodobnych. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka prowadzi działalność w branży meblowej, zaś zakupione od Partnera materiały służą produkcji stanowiącej przedmiot jej działalności. Nie ulega zatem wątpliwości, iż koszty poniesione w związku z zakupem w/w elementów stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodu.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Co do zasady, zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Jak wskazuje Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.240.2020.2.AM „należy zauważyć, że updop nie definiuje pojęć "błędu rachunkowego" i "oczywistej omyłki". Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Za "błąd rachunkowy" należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczeniu wartości kosztu na złote, itp.). Zgodnie ze słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl) przez "omyłkę" należy rozumieć "spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie". W konsekwencji za "inną oczywistą omyłkę" należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. "Omyłka" wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć charakter "pierwotny". Co więcej, "omyłka" musi być oczywista. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowna korektę). Tylko w przypadku jednoznacznego stwierdzenia, że nieprawidłowe ujęcie kosztu było bezpośrednim wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu winna być uwzględniona "wstecznie", tj. w okresie, w którym taki koszt został pierwotnie ujęty przez podatnika."

Mając na uwadze przedstawioną w wyżej przytoczonej interpretacji definicję "błędu rachunkowego" oraz "oczywistej omyłki", uznać należy, ze udzielenie przez Kontrahenta rabatu na rzecz Wnioskodawcy skutkującego koniecznością dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów nie wypełnia żadnej ze wskazanych pojęć. Zatem korekty kosztów w sytuacji otrzymania rabatu należy dokonać na bieżąco w myśl zasad wynikających z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT.

Jak wynika z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, korekty dokonuje się w momencie otrzymania faktury bądź innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty, dlatego też faktura korygująca powinna być rozliczana na bieżąco w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana. Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lipca 2020 roku, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.139.2020.4.DK.

Podsumowując, korekta kosztów uzyskania przychodu spowodowana otrzymaniem przez Spółkę faktury korygującej wynikającej z udzielonego Wnioskodawcy przez Kontrahenta rabatu, powinna zostać dokonana na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca.

Ad Pytanie Nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy koszty uzyskania przychodów, zostały poniesione przez Spółkę przed przekształceniem i rozpoznane dla celów podatku dochodowego przez Wspólników, zaś faktura korygująca spowodowana udzieleniem rabatu zostanie wystawiona po 1 lipca 2022 r., tj. po dniu przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę komandytową, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna zostać dokonana na bieżąco przez Spółkę komandytową.

Jak już wyżej wskazano Wnioskodawca powstał w dniu 1 lipca 2022 roku w wyniku przekształcenia spółki jawnej. Poprzedniczka obecnej spółki komandytowej, nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z uwagi na okoliczność, że jej wspólnikami były wyłącznie osoby fizyczne.

W niniejszej sprawie, korekta kosztów uzyskania przychodu nie będzie spowodowana błędem rachunkowym, czy też inną oczywistą omyłką, zatem będzie rozliczana na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, co też zostało przeanalizowane i uzasadnione w części dotyczącej pytania nr 1 . Wątpliwości budzi jednak fakt, czy korekta może zostać dokonana przez Spółkę komandytową w sytuacji gdy koszt został rozliczony przez Wspólników jej poprzedniczki prawnej - spółki jawnej.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.365.2021.1.AK dokonał wyjaśnienia zasad rozliczania przychodów i kosztów podatkowych spółki komandytowej od dnia 1 lipca 2021 r., tj. od momentu uzyskania przez nią statusu podatnika CIT. Co prawda interpretacja ta nie odnosi się wprost do mającego miejsce w niniejszym stanie faktycznym przekształcenia, jednakże z uwagi na fakt, że zarówno w przedstawionej w niej sytuacji, jak i w przedmiotowej sprawie ma miejsce nabycie przez spółkę komandytową statusu podatnika CIT, możliwe jest zastosowanie wynikających z niej zasad w drodze analogii.

Dyrektor KIS w w/w interpretacji wskazuje, że "(...) spółka komandytowa, po uzyskaniu przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mające wpływ na wysokość jej zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych".

Powyższe, organ podatkowy podsumował stwierdzeniem iż spółka komandytowa jest „podatkową kontynuatorką” rozliczeń ujmowanych wcześniej w rozliczeniach podatkowych jej wspólników.

Mając na uwadze powyższe uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym, przekształcenie Spółki jawnej w komandytową skutkować będzie wskazywaną przez Dyrektora KIS kontynuacją podatkową, zatem w zakresie rozliczeń podatkowych, spółka komandytowa może kontynuować rozliczenia rozpoczęte wcześniej przez wspólników spółki jawnej. Zestawiając przytoczone wnioski z analizą poczynioną w pytaniu nr 1 nie ulega wątpliwości, że korekty kosztów rozpoznanych przed przekształceniem przez wspólników Spółki jawnej, odbywać będą się na takich samych zasadach jak w przypadku kosztów rozpoznanych przez samą Spółkę komandytową, tj. w tym przypadku na podstawie art 15 ust. 4i ustawy o CIT. Podobne wnioski zawarte zostały także w analizowanej powyżej interpretacji w której Dyrektor KIS wskazuje, że „w sytuacji korekty przychodów uzyskanych bądź kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Spółkę Komandytową i rozpoznanych dla celów podatku dochodowego przez Wspólników, innej niż spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, w sytuacji w której faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty został/zostanie wystawiony bądź otrzymany po 30 kwietnia 2021 r., korekta powinna zostać dokonana poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów Spółki Komandytowej "na bieżąco".

Podsumowując, nie ulega wątpliwości, że w sytuacji gdy koszty uzyskania przychodów, zostały poniesione przez Spółkę przed przekształceniem i rozpoznane dla celów podatku dochodowego przez Wspólników, zaś faktura korygująca spowodowana udzieleniem rabatu zostanie wystawiona po 1 lipca 2022 r., tj. po dniu przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę komandytową, korekta kosztów uzyskania przychodów powinna zostać dokonana na bieżąco przez Spółkę komandytową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że jeżeli wynikająca z rabatu korekta dotyczy wydatków, które nie zostały jeszcze rozliczone podatkowo (zaliczone do kosztów podatkowych) to korekty takiej należy dokonać poprzez skorygowanie ceny nabycia, która po korekcie zostanie zaliczona jako koszt dopiero w dniu zbycia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.