Temat interpretacji

w zakresie ustalenia czy odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały, związane z wydatkami na stację paliw, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), uzupełnionym 17 września 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały, związane z wydatkami na stację paliw, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały, związane z wydatkami na stację paliw, stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 4 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.246.2020.3.PB i Znak: 0111-KDIB3-3.4012.342.2020.2.PJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 września 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie umowy dzierżawi od innego podmiotu stację paliw, przy czym umowa obejmuje budynek, dystrybutory, teren stacji oraz urządzenia.

Za dzierżawę Wnioskodawca płaci czynsz opodatkowany podatkiem VAT według stawki 23%.

Wydatki Wnioskodawcy związane z wykorzystywaniem stacji paliw obejmują m.in.: czynsz, remont budynku, naprawy dystrybutorów, modernizację placu i zbiorników.

Wnioskodawca wykorzystuje stację paliw do tankowania własnych samochodów ciężarowych i własnych samochodów osobowych.

Wnioskodawca odlicza podatek VAT naliczony związany z eksploatacją samochodów ciężarowych w 100%, a związany z eksploatacją samochodów osobowych w 50%.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 15 września 2020 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na produkcji obudów zmechanizowanych dla górnictwa, świadczeniu usług górniczych na dole w kopalniach, jak również świadczeniu usług transportowych w kraju i za granicą.
2. Wnioskodawca wykorzystuje dzierżawione składniki majątku, o których mowa we wniosku do tankowania własnego taboru samochodowego.
3. Remont budynku, o którym mowa we wniosku polegał wyłącznie na naprawie instalacji elektrycznej. Modernizacja placu wskazanego we wniosku polegała na dostosowaniu stacji paliw do tankowania w zakresie odprowadzania wód opadowych przez separator. Modernizacja zbiorników polegała na dodaniu systemu elektronicznego pomiaru ilości paliwa - sondy pomiarowej.
4. Wnioskodawca za inwestycję w obcy środek trwały uznaje wydatki na system elektronicznego pomiaru ilości paliwa oraz wydatki na dostosowanie stacji paliw do tankowania w zakresie odprowadzania wód opadowych przez separator, czyli inwestycję w zbiorniki podziemne na ciecze - grupa 1 KŚT.
5. Umowa dzierżawy została zawarta w dniu 11 stycznia 2019 r. na czas nieokreślony.
6. Umowa dzierżawy uzależnia kwestię wykonywania remontów i modernizacji od zawarcia odrębnego porozumienia, które w tym przypadku zostało zawarte przez strony w dniu 6 lutego 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały związane z wydatkami na stację paliw stanowią w całości jego koszty uzyskania przychodów? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Wskazany przepis obejmuje wyłącznie wydatki z tytułu używania samochodu osobowego, a nie innego typu wydatki związane pośrednio z ich wykorzystywaniem przez podatnika, ale nie dotyczące ich używania.

W związku z powyższym odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały związane z wydatkami Wnioskodawcy na stację paliw stanowią w całości jego koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 6 updop, kosztami uzyskania przychodów są z uwzględnieniem art. 16 odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, w świetle art. 16a ust. 1 updop, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m. in. budowle i budynki (...) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, stanowi, że amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej inwestycjami w obcych środkach trwałych zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie inwestycji. Zgodnie z art. 4a pkt 1 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach &− oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351 z późn. zm., dalej: uor). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 uor, ilekroć w ustawie jest mowa środkach trwałych w budowie &− rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Ulepszeniem środka trwałego w rozumieniu ustawy podatkowej jest więc:

• przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
• rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
• rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
• adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
• modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Modernizacją jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Przy czym efektem ulepszenia środka trwałego w rozumieniu omawianego przepisu ma być ponadto zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się przykładowo wydłużeniem okresu jego używania.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia remontu. Określa go natomiast art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem za remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest więc przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji będą to więc wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji niezwiększające jego wartości początkowej, o której mowa w art. 16 g ust. 13 updop.

Różnica między nakładami na remont a nakładami na modernizację środków trwałych polega głównie na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podwyższenia bądź istotnej zmiany cech użytkowych tego składnika majątkowego.

Należy podkreślić, że dla celów podatkowych inaczej będą traktowane wydatki kwalifikowane jako remontowe, a inaczej wydatki związane z modernizacją środka trwałego. Mianowicie, jeżeli podatnik poniesie wydatki na remont środków trwałych, to ma prawo zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast, nakłady o charakterze modernizacyjnym należy uznać, za inwestycję w obcych środkach trwałych, podlegającą amortyzacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też uznane zostaną za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Z powyższego wynika, że przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji w obcych środkach trwałych lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego budynku lub budowli szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowne dokumentacje, oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca dzierżawi od innego podmiotu stację paliw, przy czym umowa obejmuje budynek, dystrybutory, teren stacji oraz urządzenia. Umowa dzierżawy została zawarta 11 stycznia 2019 r. na czas nieokreślony. Wnioskodawca wykorzystuje dzierżawione składniki majątku, o których mowa we wniosku do tankowania własnego taboru samochodowego. Za dzierżawę Wnioskodawca płaci czynsz opodatkowany podatkiem VAT według stawki 23%. Wydatki Wnioskodawcy związane z wykorzystywaniem stacji paliw obejmują m.in.: czynsz, remont budynku, naprawy dystrybutorów, modernizację placu i zbiorników. Wnioskodawca przeprowadził remont budynku, o którym mowa we wniosku, który polegał wyłącznie na naprawie instalacji elektrycznej oraz modernizację placu wskazanego we wniosku polegającą na dostosowaniu stacji paliw do tankowania w zakresie odprowadzania wód opadowych przez separator. Przeprowadzona modernizacja zbiorników polegała na dodaniu systemu elektronicznego pomiaru ilości paliwa - sondy pomiarowej. Umowa dzierżawy uzależnia kwestię wykonywania remontów i modernizacji od zawarcia odrębnego porozumienia, które w tym przypadku zostało zawarte przez strony w dniu 6 lutego 2019 r. Wydatki na system elektronicznego pomiaru ilości paliwa oraz wydatki na dostosowanie stacji paliw do tankowania w zakresie odprowadzania wód opadowych przez separator, czyli inwestycję w zbiorniki podziemne na ciecze - grupa 1 KŚT - Wnioskodawca uznaje za inwestycję w obcy środek trwały.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały związane z wydatkami na stację paliw stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz cytowane powyżej przepisy, zauważyć należy, że Wnioskodawca podnosi wartość techniczną środka trwałego poprzez nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego i technicznego. W omawianej sprawie mamy zatem do czynienia z modernizacją środka trwałego.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydatki na system elektronicznego pomiaru ilości paliwa oraz wydatki na dostosowanie stacji paliw do tankowania w zakresie odprowadzania wód opadowych przez separator, czyli inwestycję w zbiorniki podziemne na ciecze stanowią inwestycję w obcy środek trwały.

W konsekwencji odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcy środek trwały związane z ww. wydatkami Wnioskodawcy na dzierżawioną stację paliw stanowią w całości jego koszty uzyskania przychodów. Zauważyć przy tym należy, że na możliwość zaliczenia ww. odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych nie ma wpływu powołany we wniosku art. 16 ust. 1 pkt 51 updop. W myśl bowiem tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Ograniczenie w zaliczaniu do kosztów podatkowych, o którym mowa w tym przepisie dotyczy bowiem samochodów osobowych wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej a nie innej infrastruktury wykorzystywanej w związku z korzystaniem z tych samochodów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej